Novedades fiscales 2013

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1 Novedades fiscales 2013 Audit Tax Advisory

2 Introducción Con objeto de que puedan disponer de una información completa y útil, les exponemos de forma pormenorizada las novedades más significativas incorporadas recientemente al ordenamiento fiscal. La lucha contra el fraude fiscal se ha traducido en determinadas medidas tendentes al mejor control de rentas, bienes y transacciones, como la declaración de bienes en el extranjero, la limitación de pagos en efectivo, la inversión del sujeto pasivo en el IVA que afecta a operaciones inmobiliarias o el endurecimiento del Código Penal en materia de delito fiscal. La prioridad del control del déficit público explica la aprobación de medidas de finalidad recaudatoria a corto plazo en el Impuesto sobre Sociedades, como la limitación de la amortización fiscalmente deducible o la actualización de balances. De igual manera, ese mismo objetivo se ha traducido en reformas introducidas en el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas, como la supresión de la deducción de vivienda, el gravamen de loterías y apuestas o la limitación del beneficio fiscal para rendimientos generados en más de dos años. En otro orden de cosas, hacemos mención a las modificaciones de carácter más técnico introducidas en la normativa de IVA y en las obligaciones en materia de facturación. 1. DECLARACIÓN DE BIENES EN EL EXTRANJERO 2. NOVEDADES EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 3. MODIFICACIONES EN EL IVA Y EN LAS OBLIGACIONES DE FACTURACIÓN 4. MODIFICACIONES EN EL IRPF p. 3 p. 14 p. 18 p MODIFICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES p. 27

3 1. Declaraciones de bienes en el extranjero José María Rubio Gerente Fiscal Introducción Una de las medidas introducidas por la Ley 7/2012, en vigor desde el pasado 31 de octubre, fue la obligación de suministrar, con carácter general, información de determinados bienes que los contribuyentes españoles pudieran tener en el extranjero, con un doble intención: no solo se obliga a suministrar información para vigilar que las inversiones acometidas en el extranjero se encuentren respaldadas por rentas que han tributado en España, sino que también se perseguigue las rentas derivadas de dichos activos extranjeros, por lo que pudieran ser objeto de tributación en España. A este respecto, no debe olvidarse que los residentes fiscales en España deben tributar por su renta mundial, sin perjuicio de las medidas que pudieran disponer los convenios firmados por España con otros países, para paliar la doble imposición a uno y otro lado de nuestra frontera. La mencionada Ley 7/2012 incluyó una mención genérica, en Ley General Tributaria, acerca de la nueva obligación de declaración de bienes en el extranjero, y definió el doble régimen sancionador (que más tarde veremos) al que se enfrentará quien no cumpla con esta nueva obligación, cuestión que ya fue comentada en nuestro anterior boletín de Grant Thornton. Sin embargo, el Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre, es quien entra en más detalle concretando qué activos, y en qué limites, deben formar parte de dicha obligación. Veamos como queda finalmente el régimen. Quién debe presentar la declaración? Deben hacerlo las personas físicas y jurídicas residentes en España, así como establecimientos permanentes mantenidos en España por no residentes, y cualquier tipo de entidad que, carente de personalidad jurídica, sea considerado contribuyente a efectos fiscales (como comunidades de bienes o herencias yacentes). En relación a este punto, y fijándonos especialmente a las personas físicas, hemos de recordar que la Ley del IRPF considera como residentes fiscales españoles a las personas físicas por el mero hecho de residir en España más de 183 días. Esto es matizable por diversas cuestiones demasiado complejas de analizar aquí pero, en cualquier caso, es importante tener en cuenta que un extranjero que haya venido a residir en España, bien por motivos laborales o de mero placer, aunque no tenga la nacionalidad española, puede ser considerado como residente fiscal y, por tanto, obligado a cumplir con esta norma, so pena de sufrir el afilado régimen sancionador, que ya analizaremos. Novedades fiscales

4 Cuándo y cómo hay que presentar la declaración? La declaración hay que presentarla durante el primer trimestre natural siguiente al año al que se refiera la declaración. Según esto, la declaración de 2012, primer año objeto de declaración debería presentarse entre el 1 de Enero y el 31 de Marzo del presente ejercicio No obstante, acaso por la premura de tiempo para preparar los nuevos modelos, el pasado 29 de diciembre apareció en el BOE un Real Decreto, el 1715/2012, donde se establecía que, con carácter excepcional, la declaración de 2012 se presentará entre el 1 de Febrero y el 30 de Abril de Para realizar la declaración, el Ministerio de Hacienda deberá aprobar un modelo que, a fecha de hoy, aún no está en vigor, aunque esperamos que lo esté a la mayor brevedad. Una vez presentada la declaración, solo debe volver a presentarse si hay alguna variación significativa con respecto al año anterior, con el significado que más adelante se dará a este punto. Contenido de la declaración: Se establecen tres grandes grupos de activos: 1. Bienes inmuebles Se obliga a informar de la tenencia de bienes inmuebles o derechos sobre los mismos, siempre que dichos inmuebles estén en el extranjero. Deberá informarse, específicamente del tipo de inmueble (según las categorías que el nuevo modelo contendrá), así como ubicación detallada, valor y fecha de adquisición del inmueble o de la adquisición del derecho sobre el inmueble. También se obliga a realizar la declaración a quien, sin ser titular de un inmueble o derecho sobre el mismo a 31 de diciembre, lo haya sido en algún momento del año; en este caso, deberá informarse de la fecha de transmisión y el importe de la misma. Existen determinadas excepciones a la hora de informar, como son las siguientes: No deben informar las Administraciones Públicas ni organismos oficiales (en general, quienes gocen de exención plena en el Impuesto de Sociedades). Tampoco deben informar quienes al desarrollar una actividad económica (ya sean personas físicas o jurídicas), lleven una contabilidad de partida doble, con arreglo al Código de Comercio, y en su contabilidad el inmueble esté debidamente identificado. Por último, tampoco hay obligación de identificar los inmuebles cuando la totalidad de todos los inmuebles, o derechos sobre los mismos, no superen los euros. Este valor no debe tomarse como actual valor de mercado, sino como el valor de adquisición del que debe informarse. Una vez realizada la declaración, solo deberá volverse a presentar cuando se hayan realizado adquisiciones de inmuebles, o derechos sobre los mismos, con un importe superior a euros. Evidentemente, si se ha realizado la transmisión del inmueble, también habrá de realizarse la declaración, pues en cualquier caso hay que informar tanto de la fecha de transmisión como de su importe. Novedades fiscales

5 2. Cuentas en entidades financieras en el extranjero Debe informarse de la existencia de cuentas abiertas en entidades financieras sobre las cuales se sea (o se haya sido en algún momento del año) titular, o se pueda o haya podido actuar como representante, autorizado, beneficiario o con algún poder de disposición. Se entiende como cuentas las cuentas corrientes, de ahorro, imposiciones a plazo y cualquier otra cuenta o depósito bancario, sea cual sea el nombre que en el país extranjero se le otorgue. Se debe identificar a la entidad financiera, la cuenta bancaria, fecha de apertura o cancelación (o fechas de concesión/revocación) de autorización, y los saldo final a 31 de diciembre y el medio del último trimestre, que a tal efecto deberá ser comunicado por la entidad financiera. El titular deberá, asimismo, comunicar dicha información a quienes tuvieran relación con la cuenta en calidad de beneficiario o autorizado. Si se ha dejado de ser titular o autorizado de una cuenta antes de fin de año, deberá indicarse el saldo final de la cuenta antes de su cancelación o revocación de autorización. Las excepciones a la obligación de informar son muy similares a las que se han visto para los inmuebles: Administraciones y Organismos Públicos. Entidades y personas que lleven contabilidad mercantil, y las cuentas estén individualizadas y suficientemente identificadas en su contabilidad. Cuentas mantenidas en el extranjero, pero en entidades financieras domiciliadas en España, siempre que hubieran podido ser declaradas conforme a la normativa del país donde esté situada la cuenta. Cuando la totalidad de los saldos a final de ejercicio, o los saldos medios del último trimestre, no superen los euros. Una vez presentada la declaración, solo habrá obligación de volver a informar de cuentas en el extranjero si el saldo medio o el del final de año se incrementan en más de euros. En todo caso, habrá obligación de informar en caso de cancelación de la cuenta o fin de la condición de autorizado o beneficiario. 3. Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero. En este apartado, debe informarse de lo siguiente: Valores o derechos de participación en cualquier tipo de entidad jurídica (acciones, por ejemplo); valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios y, por último, valores aportados para su gestión o administración a cualquier instrumento jurídico, tales como masas patrimoniales sin personalidad, trusts o fideicomisos. Acciones o participaciones en el capital social o fondo patrimonial de instituciones de inversión colectiva, indicando identificación completa del fondo y valor liquidativo del fondo a 31 de diciembre. Seguros de vida o invalidez, así como rentas temporales o vitalicias de las que se sea beneficiario como consecuencia de la entrega de un capital, de la entrega de bienes muebles o de bienes muebles a cualquier entidad. Al igual que en apartados anteriores, no solo deben informar los titulares a 31 de diciembre, sino quienes lo hayan sido durante el ejercicio. El contenido de la comunicación contendrá la identificación adecuada del activo, la entidad participada o gestora, así como su valor a 31 de diciembre o del día en que se dejó de ser titular. Las excepciones a la obligación de declarar son las siguientes: Administraciones y Organismos Públicos. Entidades que lleven contabilidad mercantil, y las cuentas estén individualizadas y suficientemente identificadas en su contabilidad (en este apartado no se permite que personas físicas con contabilidad mercantil puedan ser eximidas por la tenencia de los anteriores activos). Cuando el valor conjunto de las tres clases de activos anteriormente mencionados no supera los euros. Una vez realizada la declaración, solo hay que volver a presentarla si hay un aumento de más de euros. Novedades fiscales

6 Régimen sancionador Una vez determinado el alcance de la obligación de suministrar información a la Agencia Tributaria, veamos qué ocurre si el contribuyente no presenta la declaración, la presenta tarde, o lo hace de una manera incompleta o inexacta. El régimen sancionador se articula de un doble modo: por un lado, la mera falta de declaración, o su presentación incompleta, supone automáticamente la imposición de sanciones, que veremos más adelante. Pero, sanciones al margen, el hecho de no declarar los bienes y derechos en el extranjero también supondrá una importante consecuencia para el contribuyente. Hasta la fecha, cuando a un contribuyente se le descubría un bien no presente en sus declaraciones tributarias, se presuponía que dicho bien había sido adquirido con rentas no declaradas y, por lo tanto, se regularizaba su situación imputando a su declaración más antigua no prescrita la renta necesaria para haber adquirido tal bien. Supongamos, por ejemplo, que una sociedad es poseedora de un terreno que no figuraba en su contabilidad. Si el fisco descubría este hecho, imputaba el valor del terreno como renta en el Impuesto de Sociedades al último período no prescrito, exigiendo por lo tanto el tipo impositivo correspondiente a tal imputación de renta. No obstante, esta regularización no podía tener efecto si el contribuyente podía demostrar que las rentas no declaradas, necesarias para adquirir dicho bien, se correspondían con un período prescrito, cerrado ya a las regularizaciones tributarias. Supongamos, en nuestro ejemplo, que la sociedad consigue demostrar que el terreno fue adquirido en el año Siendo el 2001 un período prescrito, la Agencia Tributaria no podrá realizar ninguna regularización por este motivo. En el caso de bienes en el extranjero que deban ser objeto de declaración, y no lo sean, la situación cambia, pues se declara la imprescribilidad de estos bienes, salvo que el contribuyente pueda estar en condiciones de demostrar que: Fueron adquiridos con rentas que, en su momento, tributaron. Fueron adquiridos cuando el contribuyente no tenía obligaciones fiscales en España. Si el contribuyente no está en condiciones de demostrar cualquiera de los dos anteriores hechos, verá como se regulariza su situación imputando en su declaración, como renta a tributar, el valor de los bienes no declarados. Esto supone, de hecho, un grave problema para quien omita su deber de declarar bienes en el extranjero. Imaginemos un ciudadano español que, con cargo de sus ahorros, provenientes de rentas que han tributado sin ninguna particularidad, adquiere una residencia de verano en el extranjero en los años 90. El ciudadano no presenta la declaración informando de su residencia de verano, y la Agencia Tributaria abre contra él un proceso por falta de información. En este caso, el ciudadano debería estar en condiciones de poder demostrar que la residencia que compró hace ya veinte años fue adquirida con rentas declaradas. En la práctica, esto es extremadamente complicado, pues es difícil que el contribuyente guarde declaraciones tributarias, nóminas y movimientos bancarios de los años 90, para poder estar en condiciones de poder demostrar que la residencia fue adquirida legalmente. De no poder hacerlo, la Agencia podrá regularizar su situación imputando en su último período no prescrito el valor de la vivienda como renta no declarada. Para residentes no españoles, la situación es algo menos complicada. Es fácil pensar que un extranjero que venga vivir a España tendrá en su país de origen bienes y derechos que acaso deban ser declarados. En el caso de que el extranjero, una vez adquirida la residencia fiscal española, no cumpla con su obligación de realizar la declaración, al margen de la sanción correspondiente, si no quiere ver cómo sufre la regularización de imputar como renta no declarada el valor de sus bienes en el extranjero, deberá poder demostrar que adquirió dichos bienes antes de ser considerado residente fiscal en España lo cual, a priori, no parece difícil de conseguir. Novedades fiscales

7 En cualquier caso, como hemos comentado, la mera falta de declaración supone un régimen de cuantiosas sanciones. Las sanciones son autónomas por cada una de las tres categorías ya vistas (inmuebles, cuentas bancarias, activos financieros), y se establecen en función de si el contribuyente no ha cumplido su obligación de presentar la declaración de bienes o si la ha presentado, pero fuera del plazo establecido antes de recibir cualquier tipo de comunicación administrativa advirtiéndole de tal hecho. Veámoslas por separado. La no presentación de la declaración se sanciona, para cada uno de los tres grupos, con euros por cada dato o conjunto de datos o no declarado, o declarado de una forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de euros por categoría. En el caso de que la declaración se presente fuera de plazo, sin requerimiento previo, las sanciones son de 100 euros por cada dato o conjunto de datos no declarados, con un mínimo de euros. El Real Decreto 1558/2012 entra a establecer qué se considera dato o conjunto de dato, a efectos del régimen sancionador, por lo que ya podemos calibrar cómo quedaría una sanción por incumplimiento de la obligación de declarar. En lo que respecta al inmueble, se considera distinto conjunto de datos tanto la identificación del inmueble como la situación del mismo, considerándose dato la fecha de adquisición de dicho inmueble, así como su valor. La sanción es de euros por cada dato o conjunto de datos, por lo que habiéndose omitido cuatro informaciones distintas, la sanción será de euros por no informar del inmueble. Si la declaración se presentase fuera de plazo, sin requerimiento previo, la sanción sería de 100 euros por cada dato o conjunto de datos declarado tarde, operando la sanción mínima, que ascenderá a euros. En cuanto a la cuenta bancaria, es cierto que se presenta la declaración, pero es incompleta, por cuanto se informa de toda la información requerida, a excepción del saldo medio del trimestre. Dado que este saldo se considera como un dato autónomo, se sancionará con euros, pero operará el mínimo de sanción por no informar de cuentas bancarias, por lo que la sanción final será de euros. Imaginemos un ciudadano que tiene un inmueble en Miami. También tiene una cuenta bancaria en Francia, con un saldo superior a euros. El ciudadano presenta la declaración relativa solo a la cuenta bancaria, pero cumplimenta deficientemente la declaración, identificando la razón social del banco, número de cuenta, saldo a fin de año, fecha de apertura, pero no del saldo medio del último trimestre. Novedades fiscales

8 Prohibición de realizar pagos en operaciones de más de euros Otra de las medidas antifraude que más revuelo ha causado es la prohibición, desde el pasado 19 de noviembre, de realizar pagos en operaciones de más de euros. Esta limitación solo entra en vigor cuando, al menos, una de las partes que intervengan en la operación sea un empresario o profesional: entre particulares, no hay límite para pagar en efectivo. Por otra parte, si una de las partes es un extranjero el límite de euros se aumenta a En el último boletín de Grant Thornton ya informamos, en líneas generales, de los parámetros de esta prohibición: existe un régimen sancionador del 25% de la cantidad pagada indebidamente, pueden ser sancionados tanto el pagador como el que recibe el dinero (sea o no un particular) y la posibilidad de que cualquiera de las dos partes que intervengan en la operación denuncie a la otra parte en los primeros tres meses tras el pago indebido, quedando eximido de ser sancionado. La denuncia a la otra parte ya puede ser realizada telemáticamente y, por cierto, el enlace para realizar la denuncia ocupa parte destacada en la web de la Agencia Tributaria. No obstante, la Ley 7/2012 reguló de una manera extremadamente vaga el régimen de esta prohibición: por ejemplo, hablaba de prohibir el pago en operaciones de más de euros, pero no aclaraba qué entendía por operación. Así, por ejemplo, al contribuyente le asaltaron toda suerte de dudas razonables un alquiler era una única operación anual, o tantas operaciones como facturas fuesen emitidas?, y qué hay de empresas que, a lo largo de un mes, tienen varias entregas de productos, documentándose un número de albaranes en una única factura?, qué es una operación?, el albarán o la factura? En la web de la Agencia Tributaria han aparecido algunos criterios interpretativos que, a continuación, comentaremos. Es importante tener en cuenta que estos criterios no tienen el carácter vinculante de las consultas evacuadas por la Dirección General Tributaria, pero creemos interesante conocer el contenido de esta información, por cuanto es el primer pronunciamiento administrativo acerca del cumplimiento de esta nueva normativa. Se prohíbe pagar en efectivo operaciones de más de euros y qué es una operación? La AEAT asimila operación a transacción económica. Así, plantea lo que puede ocurrir cuando una misma factura ampara varias transacciones económicas, estableciendo que aunque estas operaciones se documenten en una única factura, si son operaciones independientes, el límite de los euros se aplicará a las operaciones tomadas individualmente, no a la factura. Esto es lo que ocurriría, por ejemplo, entre un almacenista de materiales de construcción y un constructor. Imaginemos que el constructor retira en cinco ocasiones, dentro de un mismo mes, materiales de construcción. Lo normal es que cada vez que el constructor retire materiales se documente la operación con un albarán, y todos los albaranes comprensivos de un mes natural conformen una única factura. Siendo cada retirada de materiales independiente de la otra, y no existiendo un contrato de tracto sucesivo o de suministro, sino que el constructor acude al almacén cada vez que lo estima oportuno, el límite de euros se aplicará a cada retirada de material individualmente considerada, no a la factura mensual recapitulativa. A la misma conclusión se llega, por ejemplo, en el caso de cooperativas en las que los cooperativistas van realizando periódicamente entregas o retiradas de material: los euros se considerarán entrega a entrega. Novedades fiscales

9 Prohibición de desagregar una única operación para eludir el límite de los euros. Dicho lo anterior, la Agencia Tributaria, recogiendo lo que la propia Ley 7/2012 establece, nos recuerda que no pueden desagregar una única operación para eludir el límite de los euros, lo cual no siempre es sencillo de discernir. Siguiendo el ejemplo anterior, lo que no se podría hacer es desglosar una única entrega de materiales en varias entregas, más pequeñas, para eludir el límite de los euros. Este mismo criterio debe seguirse en el caso de que una misma operación deba realizarse en varias sesiones. Imaginemos un dentista que se propone realizar un completo arreglo bucal a un paciente, desarrollándose su trabajo en cinco sesiones. Siendo cada sesión parte individual de un mismo trabajo, deberíamos considerar el importe total del trabajo para considerar el límite de los euros: es decir, si el total del trabajo importa euros, y el pago se realiza sesión a sesión a razón de euros cada una, no se podría pagar nada en efectivo, siendo una única operación de más de euros. Acerca de las operaciones de tracto sucesivo y, en particular, los arrendamientos. En el caso de operaciones de tracto sucesivo, la Agencia Tributaria equipara operación con factura. Es decir, un arrendamiento de un local de negocio de euros/mes podrá pagarse en efectivo si se realizan facturas mensuales, pero no si las facturas de arrendamiento se emiten con cadencia trimestral, pues en este caso las facturas ascenderían a euros. Lo mismo cabe decir de las nóminas de un trabajador. La Agencia Tributaria establece que una nómina de más de euros no podrá pagarse en efectivo, si bien no entra a discernir si el concepto a tomar es el bruto o el neto, aunque por lo que a continuación comentaremos, habremos de suponer que se refiere al bruto. Pagos parciales en operaciones de más de euros. Como ya hemos visto, la Ley prohíbe que se fraccione una operación para que cada una de las operaciones resultantes quede por debajo de los euros. A este respecto, es importante tener en cuenta que la Ley no prohíbe pagar en efectivo más de euros, sino que prohíbe que se paguen en efectivo operaciones de más de euros (sea el importe que sea) lo que, como veremos, lleve a situaciones algo surrealistas. Así, la Agencia Tributaria nos ejemplifica en su web que una operación de euros no puede ser satisfecha en dos pagos en efectivo, de euros cada uno, pues la operación en sí excede de los euros (aunque no lo haga ninguno de los pagos). Este criterio, llevado al extremo, supone que si una persona va a adquirir un sofá de euros, en caso de dejar 50 euros como señal de la compra, podrá ser sancionado. Sin embargo, como hemos visto en el ejemplo anterior, es perfectamente legal pagar en efectivo euros en efectivo si se trata de una factura que ampara 5 entregas distintas, suponiendo a cada entrega de euros cada una. Curioso, cuando menos. Novedades fiscales

10 Inversión del sujeto pasivo en ejecuciones de obra: primer pronunciamiento de la dirección general de tributos. La Ley 7/2012 supuso la aplicación de la regla de la inversión del sujeto pasivo, entre otras operaciones, para ejecuciones de obra destinadas a la construcción o rehabilitación de edificaciones, así como la urbanización de terrenos. La fecha de entrada en vigor de esta medida se situó el pasado 31 de octubre, y de ello ya informamos en el anterior boletín de Grant Thornton. Esta medida ha causado gran controversia en no pocos empresarios, pues supone un cambio radical en la forma de operar (y facturar) en gran número de operaciones. Por otra parte, la Ley es extremadamente parca a la hora de delimitar las operaciones que se ven afectadas, debiendo existir una profunda interpretación de la Ley de IVA para delimitar qué operaciones se ven afectadas, y cuáles no, por la nueva regla de la inversión del sujeto pasivo. Tal vez fruto de estas inquietudes, la Dirección General de Tributos ha lanzado una respuesta vinculante, con fecha del pasado 27 de diciembre, en la que se dan algunos criterios a la hora de aplicar la norma. Veámoslo por separado. Cuáles son los supuestos en los que aplica la inversión del sujeto pasivo? La inversión debe practicarse cuando nos encontremos ante una ejecución de obra destinada a construir o rehabilitar una edificación, o a urbanizar un terreno. Como veremos, esto va a suponer la necesidad de acotar diversos conceptos, tales como edificación o ejecución de obra. Pero, en primer lugar, conviene tener en cuenta que la inversión solo opera cuando el destinatario de la operación es un empresario, con la definición que de empresario tiene la Ley de IVA. Si el destinatario de la operación es un particular (o una entidad que no actúa como empresario), nunca podrá darse la inversión. Cuando existan dudas acerca de si nos encontramos con un empresario o no (un persona física, una Administración, una fundación ) la DGT establece la necesidad de que el destinatario conteste por escrito si tiene, a efectos del IVA, la condición de empresario. Una Administración Pública, en principio, no actuará como empresario, pero pueden existir casos en que sí lo haga: piénsese, por ejemplo, en un organismo encargado de promover viviendas sociales a precio reducido, lo cual no deja de ser una actividad empresarial sujeta a IVA. En este punto, es importante tener en cuenta que empresario, a efectos de IVA, es cualquier persona o entidad que realice actividades empresariales, aunque ello no le suponga derecho a la deducción del IVA. Pensemos, por ejemplo, en un odontólogo que quiere rehabilitar una vivienda para instalar allí su consulta. Como los servicios de odontología están exentos de IVA, este profesional no presentará declaraciones de IVA al no tener que ni repercutir IVA (y, por ende, no puede deducir), pero es empresario a efectos de IVA, por lo que sí aplica en este caso la inversión del sujeto pasivo, debiendo correr la repercusión del IVA por cuenta del odontólogo. Novedades fiscales

11 Qué es una ejecución de obra? La DGT nos recuerda que ejecución de obra no es un concepto tributario, sino propio del Derecho Civil. Es importante tener claro cuándo nos encontramos ante una ejecución de obra, para desligarla de otras operaciones en las que no nos encontraremos ante la inversión, tales como entregas de bienes o prestaciones de servicios. Poniendo un sencillo ejemplo, imaginemos un empresario que quiere levantar una alambrada alrededor de una campa. Si un proveedor se limita a venderle los hierros y alambres necesarios, estaremos ante una entrega de materiales, a la que no aplicará la inversión. Si un profesional aconseja al empresario qué tipo de alambre elegir, o cómo debe prepararse el terreno para levantar la alambrada, estaremos ante una prestación de servicios de asesoramiento o dirección técnica, pero no ante una ejecución de obra, y no aplicará la inversión; si, por el contrario, un empresario se pone manos a la obra y, con sus propios materiales, o materiales ajenos, se encarga de levantar la alambrada, entonces sí estaremos ante una ejecución de obra en la que lo relevante es el resultado final buscado: la alambrada alrededor de la campa. Ahora bien, estaríamos ante una ejecución de obra, pero aplica la inversión? Solo aplicará si es una ejecución de obra que se enmarque en uno de los tres supuestos vistos: construcción o rehabilitación de edificación o urbanización de terreno. Concepto de edificación. Para que aplique la inversión, la construcción o rehabilitación debe darse dentro de una edificación. La Ley de IVA tiene, como en muchas otras cosas, un concepto propio que difiere del coloquial. A efectos de IVA, y al margen de edificios, viviendas y locales de negocio, tienen la categoría de edificación instalaciones industriales no habitables, como tanques o cargaderos; también son edificaciones los puentes o caminos, así como cualquier elemento industrial que esté firmemente unido al suelo o a otro inmueble, y que no pueda ser trasladado a lugar distinto sin sufrir rotura o deterioro. Tirando de fondo de armario, la DGT nos recuerda algunas de sus resoluciones en este aspecto: entre otras consultas, se nos recuerda que las instalaciones de piscifactorías son edificaciones si están ancladas firmemente al suelo; también son edificaciones los aerogeneradores o las instalaciones de un huerto solar pero, por el contrario, no lo son las placas solares que se instalan sobre los techos de viviendas o almacenes por la posible traslación de dichas placas a otros lugares sin que sufra el rendimiento futuro de las placas. Obras dentro un proceso de construcción o rehabilitación Una vez visto que el destinatario debe ser un empresario, que lo que se esté construyendo o rehabilitando sea una edificación, y que la operación sea jurídicamente una ejecución de obra, la DGT nos recuerda que, para que aparezca la inversión del sujeto pasivo, dicha ejecución de obra debe incardinarse dentro de un proceso de construcción o rehabilitación. Aquí sorprende que la DGT nos diga que las obras de construcción son aquellas que tienen por objeto levantar una edificación de nueva planta, o incrementar la superficie de una edificación ya existente, pero que deben considerarse como obras de construcción las obras que tengan por objeto reparar o subsanar deficiencias de la nueva construcción, aunque la edificación ya esté terminada, siempre que estas reparaciones estén unidas al contrato principal de construcción, dándose dentro del período de garantía. Novedades fiscales

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