IMPUESTO SOBRE HIDROCARBUROS Gas natural licuado en circulación intracomunitaria NUM-CONSULTA V2445-14 ORGANO SG DE IMPUESTOS ESPECIALES Y DE TRIBUTOS SOBRE EL COMERCIO EXTERIOR FECHA-SALIDA 17/09/2014 NORMATIVA Ley 38/1992 arts. 7, 8 y 14 RIIEE RD 1165/1995 arts. 6, 53, 116 BIS DESCRIPCION- HECHOS CUESTION- PLANTEADA CONTESTACION- COMPLETA La consultante adquiere gas natural licuado de su proveedor y lo transporta en camiones por su cuenta y riesgo a las instalaciones de su cliente en otro Estado miembro. 1. Teniendo en cuenta que el destino que va a darse al gas natural licuado adquirido al proveedor es el transporte y entrega en otro Estado miembro, si dicha adquisición se produce a la salida de un establecimiento que tenga la consideración de fábrica o depósito fiscal, debe repercutirse el Impuesto sobre Hidrocarburos? 2. En virtud de qué procedimiento queda amparada la circulación intracomunitaria del gas natural licuado, teniendo en cuenta lo dispuesto en los artículos 16 y 53.6 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales? Qué documento debe amparar dicha circulación? 3. En el caso de que en el Estado miembro de destino se produjera el devengo del Impuesto sobre Hidrocarburos, existe algún procedimiento para la devolución de las cuotas soportadas por el mismo producto en el ámbito territorial interno? 1. El apartado 1 del artículo 7 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), establece: Sin perjuicio de lo establecido en los artículos 23, 28, 37 y 40, el Impuesto se devengará: 1. En los supuestos de fabricación, en el momento de la salida de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación de la fábrica o depósito fiscal
o en el momento de su autoconsumo. No obstante, se efectuará en régimen suspensivo la salida de los citados productos de fábrica o depósito fiscal cuando se destinen: a) directamente a otras fábricas, depósitos fiscales, a una entrega directa, a un destinatario registrado o a la exportación. b) a la fabricación de productos que no sean objeto de los impuestos especiales de fabricación con destino a la exportación, siempre que se cumplan las condiciones que reglamentariamente se establezcan. c) a uno de los destinatarios a los que se refiere el artículo 17.1, letra a), apartado iv), de la Directiva 2008/118/CE del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, relativa al régimen general de los impuestos especiales, y por la que se deroga la Directiva 92/12/CEE.. Por su parte, la letra a) del apartado 2 del artículo 8 de la Ley 38/1992 dispone: 2. Son sujetos pasivos en calidad de contribuyentes: a) Los depositarios autorizados en los supuestos en que el devengo se produzca a la salida de una fábrica o depósito fiscal, o con ocasión del autoconsumo.. Además, el apartado 1 del artículo 14 de la referenciada Ley impone la obligación a los sujetos pasivos de repercutir las cuotas devengadas sobre los adquirentes de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, quedando éstos obligados a soportarlas. Junto a estas reglas de carácter general, la Ley 38/1992 recoge otras específicas para el gas natural. En este sentido, el apartado 14 del artículo 7 de la aludida ley establece: ( ) cuando la salida del gas natural de las instalaciones consideradas fábricas o depósitos fiscales se produzca en el marco de un contrato de suministro de gas natural efectuado a título oneroso, el devengo del impuesto sobre hidrocarburos se producirá en el momento en que resulte exigible la parte del precio correspondiente al gas natural suministrado en cada período de facturación. Lo anterior no será de aplicación cuando el destino del gas natural sea otra fábrica o depósito fiscal. Para la aplicación de lo previsto en el apartado 1 de este artículo, en relación con los suministros de gas natural distintos de aquellos a los que se refiere el párrafo anterior, los sujetos pasivos podrán considerar que el conjunto del gas natural suministrado durante períodos de hasta sesenta días consecutivos, ha salido de fábrica o depósito fiscal el primer día del mes natural siguiente a la conclusión del referido período..
Al respecto, según el apartado 3 del artículo 8 de la Ley de Impuestos Especiales: También son sujetos pasivos, en calidad de sustitutos del contribuyente, quienes realicen los suministros de gas natural a título oneroso en el supuesto previsto en el párrafo primero del apartado 14 del artículo 7 de esta Ley.. De acuerdo de lo anteriormente expuesto y, en contestación a la primera pregunta formulada por la consultante, cabe afirmar que en el supuesto planteado el devengo del Impuesto sobre Hidrocarburos se produce según la regla general de devengo anteriormente transcrita, es decir, en el momento en el que se produce la salida del gas natural del establecimiento que tiene la condición de fábrica o depósito fiscal para ser introducido en camiones que lo transportarán con destino a otro Estado miembro. 2. Respecto a la segunda pregunta formulada, efectivamente, de acuerdo con los artículos 16 y 53.6.a) de la Ley de Impuestos Especiales, la circulación de gas natural fuera del régimen suspensivo con destino a otro Estado miembro no está sujeta a los requisitos establecidos para los procedimientos de envíos garantizados y ventas a distancia. En el mismo sentido, el apartado 4 del artículo 53 establece: 4. La circulación, tenencia y utilización de gas natural y la de los productos incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos y no comprendidos en las definiciones del artículo 49.1 de esta Ley no estará sometida a requisitos formales específicos en relación con dicho impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 6 y de la obligación de justificar su origen y procedencia por los medios de prueba admisibles en derecho.. Adicionalmente, según la letra a) del apartado 3 del artículo 116 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio): a) Una vez que salgan de la fábrica donde se han obtenido o se importen, la circulación, tenencia y utilización de los productos no sensibles o del gas natural no estarán sometidas a requisitos formales específicos en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos. Lo dispuesto en este párrafo se entiende, en cuanto al gas natural, sin perjuicio de la aplicación de las normas de este Reglamento vinculadas al cumplimiento de la obligación de autoliquidar e ingresar las cuotas del impuesto devengadas cuando el impuesto resulte exigible.. Por tanto, para la circulación, tenencia y utilización de gas natural no se precisa documento de circulación alguno que las acompañe, sin perjuicio de la documentación de índole comercial que las ampare.
No obstante, se deberá observar la siguiente regla recogida en la letra d) del apartado 6 de la Ley de Impuestos Especiales: d) En los envíos de gas natural efectuados desde el ámbito territorial interno con destino al ámbito territorial comunitario no interno, los expedidores deberán acreditar, cuando sean requeridos para ello, que el destinatario es una empresa registrada al efecto en el Estado miembro de destino de que se trate, con arreglo a la normativa que dicho Estado miembro establezca y que el gas natural ha sido recibido por el destinatario.. Adicionalmente, la letra c) del apartado 3 del artículo 116 bis del Reglamento de Impuestos Especiales establece: c) La situación fiscal en que los productos no sensibles o el gas natural puedan encontrarse en cada momento (régimen suspensivo, o impuesto devengado con o sin aplicación de exenciones) se acreditará por los medios de prueba admisibles en Derecho, especialmente por la documentación de índole comercial relativa a aquéllos de que se trate y por la condición fiscal que, en su caso, tenga el establecimiento en el que se encuentren o desde el que hayan sido expedidos.. 3. Por último, en relación con la tercera cuestión planteada por la consultante, cabe destacar que según la letra d) del apartado 1 del artículo 10 de la Ley de Impuestos Especiales, tendrán derecho a la devolución de los impuestos especiales de fabricación los empresarios que entreguen productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se hubiera devengado el impuesto dentro del ámbito territorial interno a receptores autorizados domiciliados en otro Estado miembro de la Comunidad Económica Europea. La devolución se extenderá a las cuotas correspondientes a los productos entregados y quedará condicionada al pago del impuesto en el Estado miembro de destino.. A este respecto, los apartados 1 a 4 del artículo 6 del Reglamento de Impuestos Especiales establecen: 1. En los supuestos de devolución establecidos en el artículo 10 de la Ley, el importe de las cuotas que se devuelvan será el mismo que el de las cuotas soportadas. 2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, cuando no fuera posible determinar tal importe, las cuotas se determinarán aplicando el tipo vigente tres meses antes de la fecha en que se realiza la operación que origina el derecho a la devolución. 3. La devolución del impuesto podrá autorizarse con carácter provisional. Las liquidaciones provisionales se convertirán en definitivas como consecuencia de la comprobación efectuada por la Inspección o bien cuando no hubieran sido comprobadas dentro del plazo de cuatro años, contados a partir de la fecha en que se realiza la operación que origina el derecho a la devolución. 4. La oficina gestora, antes de acordar la devolución con carácter provisional, podrá requerir la acreditación por parte del peticionario de haberse satisfecho los impuestos cuya devolución se solicita. Esta acreditación se efectuará principalmente mediante: a) La factura en que conste la repercusión del impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 de este Reglamento.
( ).. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. FIDE Asesores Legales y Tributarios