En la práctica profesional de la materia fiscal, Los límites de exigibilidad de un crédito fiscal. Delimitación de los elementos jurídico-fiscales

Transcripción

1 ANÁLISIS Y OPINIÓN Los límites de exigibilidad de un crédito fiscal Delimitación de los elementos jurídico-fiscales que determinan esta condición jurídica en distintas circunstancias dentro la relación entre autoridad-contribuyente 110 Lic. Fernando Ramiro Vega Vargas, Socio INTRODUCCIÓN En la práctica profesional de la materia fiscal, un tema que amerita especial atención y conocimiento, es el relativo al crédito fiscal tanto en el ámbito local como federal, el cual, por su naturaleza, está sujeto a la condición jurídica de adoptar el carácter de exigibilidad, precisamente para efectuar el procedimiento administrativo de ejecución o procedimiento económico coactivo a cargo del contribuyente deudor, para hacer efectivo el cobro del adeudo fiscal. Es decir, éste sólo puede ser objeto de cobro forzoso o definitivo cuando el crédito fiscal adopta el carácter de exigible, lo cual incluso, en caso de no configurarse, puede ser causa de delito federal de los servidores públicos cuando las autoridades respectivas se anticipan a la efectividad del cobro, antes de que el crédito fiscal hubiera alcanzado el carácter de exigible y que es sancionado penalmente por el artículo 218 del Código Penal Federal (CPF), bajo el delito de concusión, el cual se describe textualmente en los siguientes términos: 218. Comete el delito de concusión el servidor público que con el carácter de tal y a título de impuesto o contribución, recargo, renta, rédito, salario o emolumento, exija, por sí o por medio

2 de otro, dinero, valores, servicios o cualquiera otra cosa que sepa no ser debida, o en mayor cantidad que la señalada por la Ley. Al que cometa el delito de concusión se le impondrán las siguientes sanciones: Cuando la cantidad o el valor de lo exigido indebidamente no exceda del equivalente de quinientas veces el salario mínimo diario vigente en el Distrito Federal en el momento de cometerse el delito, o no sea valuable, se impondrán de tres meses a dos años de prisión, multa de treinta veces a trescientas veces el salario mínimo diario vigente en el Distrito Federal en el momento de cometerse el delito, y destitución e inhabilitación de tres meses a dos años para desempeñar otro empleo, cargo o comisión públicos. Cuando la cantidad o el valor de lo exigido indebidamente exceda de quinientas veces el salario mínimo diario vigente en el Distrito Federal en el momento de cometerse el delito, se impondrán de dos años a doce años de prisión, multa de trescientas a quinientas veces el salario mínimo diario vigente en el Distrito Federal en el momento de cometerse el delito y destitución e inhabilitación de dos años a doce años para desempeñar otro empleo, cargo o comisión públicos. El delito federal se configura por el solo hecho de que una autoridad fiscal proceda a hacer efectivo el cobro de un adeudo fiscal cuando sepa que todavía no es deuda exigible es decir, que el importe de la deuda fiscal no se puede cobrar en definitiva por estar supeditado a una fecha cierta y determinada para que sea cumplida una obligación fiscal de pago, o por supeditarse a una resolución o sentencia en la cual se decida sobre la procedencia o improcedencia de un crédito fiscal, que supone la dependencia de una condición resolutiva o suspensiva que deriva de la instancia o petición que hizo valer el contribuyente deudor, o incluso este delito se configura también cuando se exige una cantidad mayor a la adeudada, aun cuando se trate de un crédito fiscal exigible. En esos casos, se considera que existe un indebido ejercicio de la potestad que ejerce la autoridad fiscal encargada del cobro o efectividad del crédito fiscal cuando el adeudo tributario no se ha tornado exigible todavía, pues el CPF establece un límite o control al ejercicio de la facultad de la autoridad fiscal ejecutora, al estar impedida legalmente a hacer efectivo el cobro de una deuda fiscal si se tiene conocimiento por parte de la propia autoridad, de que el crédito fiscal es materia de una instancia (medio de impugnación) o de una petición que pudiera tener como resultado la disminución del importe de la deuda fiscal o la cancelación total de ese crédito fiscal, ya sea por revocación, por condonación o por la emisión de una sentencia de nulidad, dictadas por la autoridad administrativa o por un Tribunal competente en materia fiscal, respectivamente. Ese delito se persigue de oficio a instancia de parte agraviada, en la cual basta la denuncia o dar vista al Agente del Ministerio Público Federal, para que éste proceda ante un Juez Federal competente a seguir la causa penal respectiva; de ahí que la autoridad fiscal ejecutora (cobradora) debe tener pleno conocimiento de la situación jurídica que guarda el crédito fiscal, y no será sino hasta que se torne exigible cuando se podrá realizar el procedimiento de efectividad del cobro del crédito fiscal, so pena de que, en caso de que se materialice el cobro cuando el crédito fiscal no sea exigible o su monto sea menor al importe exigido, se configure la comisión del delito de concusión. En ese orden de ideas, debe advertirse que el Juez Penal en materia Federal no puede excusar a la autoridad fiscal administrativa de la comisión del delito, aun cuando la propia autoridad responsable alegara que está ejerciendo la facultad de cobro, pues esa facultad o potestad queda supeditada y/o limitada a que el crédito fiscal que se pretende cobrar ya sea legalmente exigible, que es a lo que se refiere el artículo 218 del CPF cuando expresa que la autoridad fiscal sepa que la deuda no es debida, lo cual se traduce en que la deuda no sea exigible; por consiguiente, la configuración del delito se deduce del cobro material que realiza la autoridad fiscal, sea porque no era el momento de exigirlo o porque la cuantía cobrada fue superior a la establecida en la legislación aplicable al caso de que se trate. CONDICIONES DE EXIGIBILIDAD Para estos efectos, debo precisar que el Juez Penal Federal debe conocer también los momentos jurídicos en los cuales un crédito fiscal se torna exigible, y para ello se debe realizar una descripción sucinta de los casos en los cuales se materializa esa exigibilidad, en los siguientes términos: 1. Cuando un contribuyente declara la existencia de un adeudo fiscal a su cargo de manera espontánea y solicita prórroga para que el pago se realice en parcialidades o de manera diferida, pero se dé el caso de que no sea autorizada la prórroga del 111

3 112 pago, o bien, cuando habiendo sido autorizada, el contribuyente deje de pagar las parcialidades o no cubra el adeudo en la fecha determinada para el pago diferido, entonces, en ambos casos el crédito fiscal se tornará exigible para ejercer el procedimiento administrativo de cobro coactivo. 2. Cuando la autoridad determine la existencia de un crédito fiscal a cargo del contribuyente, y este último acepta el adeudo por consentimiento, que consiste en no hacer valer en tiempo y forma los medios de defensa previstos en las disposiciones fiscales, o cuando no efectúe alguna petición de reconsideración o de condonación del crédito fiscal, en cuyo caso, transcurridos los plazos para hacer valer los medios de defensa o las peticiones legales previstas por la legislación fiscal aplicable, se considera que el crédito fiscal adoptó firmeza y se ha tornado exigible; por lo mismo, procede en consecuencia que la autoridad ejecute el procedimiento administrativo de ejecución o procedimiento económico coactivo, que consiste en hacer efectivo el cobro del adeudo fiscal, de manera forzosa, con la salvedad del caso de insolvencia del deudor o de éste y/o de sus responsables solidarios. 3. En el caso de que la autoridad en la materia determine un crédito fiscal a cargo del contribuyente y éste ejerza el derecho de petición, sea para solicitar la reconsideración del crédito fiscal, la condonación de multas o el pago en especie a que se refieren los artículos 36, tercer párrafo, y 74 del Código Fiscal de la Federación (CFF), así como el artículo 25 de la Ley del Servicio de Tesorería de la Federación (LTESOFE), respectivamente, en materia fiscal federal y los similares supuestos en sus correlativos casos en materia fiscal local, el adeudo fiscal quedará supeditado a la resolución o sentencia firme y definitiva en grado de cosa juzgada, en la cual solamente la resolución final determinaría si el crédito fiscal queda firme o no, por lo que la exigibilidad de éste únicamente se podría configurar hasta que la resolución administrativa o el fallo final de la petición adopte firmeza y determine que queda firme el crédito fiscal. 4. Por su parte, en el caso de que la autoridad determine un crédito fiscal a cargo del contribuyente y éste ejerza los medios de defensa establecidos a su favor, desde la instancia administrativa vía recurso, juicio fiscal y amparo directo, así como la revisión de amparo en los excepcionales casos en que es procedente, el adeudo fiscal quedará supeditado a la resolución firme y definitiva en grado de cosa juzgada, en la cual se determine si el crédito fiscal queda firme o no, por lo que la exigibilidad del mismo se podrá configurar hasta que la resolución administrativa o el fallo final adopte firmeza, y sólo en el caso de que se hubiera resuelto que queda firme el crédito fiscal; hasta entonces surgirá el momento de su exigibilidad. Cabe señalar que si el contribuyente no hace valer en tiempo y forma sus medios de defensa, ya sea que procedan las vías ordinarias, o tratándose de peticiones sobre las que resuelvan las autoridades en ejercicio de sus facultades discrecionales en cuyo caso procede la vía extraordinaria del amparo indirecto y el recurso de revisión, en cualquiera de estos supuestos en los que el contribuyente no haga valer oportunamente las instancias de defensa procedentes, se entenderá que existe consentimiento del deudor, por lo que la resolución que determine o confirme la procedencia de un crédito fiscal adoptará firmeza y, con ello, el crédito fiscal adoptará el carácter legal de exigibilidad, en cuyo evento, la autoridad fiscal competente podrá efectuar el procedimiento administrativo de ejecución, para hacer efectivo el cobro forzoso del adeudo de que se trate. 5. Se debe destacar que la falta de otorgamiento de la garantía del interés fiscal, respecto de una resolución que determinó la existencia de un crédito fiscal, no es elemento constitutivo de la exigibilidad del crédito fiscal respectivo, puesto que si la resolución determinadora del débito fiscal es objeto de una petición o medio de defensa por parte del contribuyente, ello provoca que se sujete la resolución determinadora de los créditos fiscales a una condición jurídica que es una sujeción al fallo final, por lo cual la condición puede ser suspensiva o en su caso resolutiva. En el primer caso, será suspensiva si en resolución o sentencia firme se resuelve que es improcedente la resolución que determinó el crédito fiscal, en cuyo caso, existe un efecto devolutivo de la situación jurídica del contribuyente, en el cual las cosas vuelven a su estado original, es decir, no existe el adeudo fiscal; en el segundo supuesto, la condición resolutiva implicaría que se dictó resolución o sentencia firme que decidió la procedencia y la legalidad de la resolución que determinó el crédito fiscal, lo cual producirá finalmente su exigibilidad y correspondiente cobro forzoso. En cambio, sí debo aclarar que la falta de otorgamiento de la garantía del interés fiscal por los créditos fiscales determinados por la autoridad fiscal competente, cuya resolución administrativa es materia de alguna instancia o petición, puede permitir que la autoridad ejecutora ejerza sus facultades

4 dentro del procedimiento administrativo de ejecución, exclusivamente para embargar bienes propiedad del contribuyente para asegurar el interés fiscal en cuestión, sin que pueda hacerse efectivo el cobro del crédito fiscal, hasta que se resuelva en definitiva sobre la procedencia o improcedencia del adeudo fiscal, precisamente al no existir la condición de exigibilidad del adeudo, so pena de incurrir en el delito de concusión los servidores públicos que hubieran cobrado el adeudo fiscal antes de que se resolviera sobre la procedencia legal de los créditos fiscales. Lo anterior podría ser cuestionado por las autoridades fiscales, en este caso federales, que suelen interpretar que la falta de otorgamiento de la garantía del interés fiscal les permite continuar con el procedimiento administrativo de ejecución, hasta hacer efectivo el cobro de los créditos fiscales, lo cual deriva del texto del primer párrafo del artículo 145 del CFF, el cual produce la confusión que se comenta al leerse en forma aislada, pues señala lo siguiente: 145. Las autoridades fiscales exigirán el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la Ley, mediante procedimiento administrativo de ejecución. De la lectura aislada que se realice a este párrafo, es probable que las autoridades fiscales federales asuman en primera instancia que pueden exigir el pago de los créditos fiscales que no fueron pagados o garantizados dentro de los plazos legales, pero tal apreciación es inexacta, pues el mismo artículo 145 del Código precitado señala posteriormente lo siguiente: Se podrá practicar embargo precautorio, sobre los bienes o la negociación del contribuyente, para asegurar el interés fiscal, cuando el crédito fiscal no sea exigible pero haya sido determinado por el contribuyente o por la autoridad en el ejercicio de sus facultades de comprobación, cuando a juicio de ésta exista peligro inminente de que el obligado realice cualquier maniobra tendiente a evadir su cumplimiento. En este caso, la autoridad trabará el embargo. La autoridad que practique el embargo precautorio levantará acta circunstanciada en la que precise las razones del embargo. Como se puede advertir, la legislación fiscal federal señala expresamente que cuando el crédito fiscal no sea exigible, se podrá trabar embargo precautorio para asegurar el interés fiscal, mientras que, cuando se trata de créditos fiscales que ya adoptaron el carácter jurídico de exigibilidad, el procedimiento que puede seguir la autoridad fiscal es el señalado por el artículo 151 y subsecuentes del CFF, de cuyo texto, en la parte que interesa, se expresa lo siguiente: 151. Las autoridades fiscales, para hacer efectivo un crédito fiscal exigible y el importe de sus accesorios legales, requerirán de pago al deudor y, en caso de que éste no pruebe en el acto haberlo efectuado, procederán de inmediato como sigue: I. A embargar bienes suficientes para, en su caso rematarlos, enajenarlos fuera de subasta o adjudicarlos en favor del fisco. II. A embargar negociaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener, mediante la intervención de ellas, los ingresos necesarios que permitan satisfacer el crédito fiscal y los accesorios legales. El embargo de bienes raíces, de derechos reales o de negociaciones de cualquier género se inscribirá en el registro público que corresponda en atención a la naturaleza de los bienes o derechos de que se trate. Cuando los bienes raíces, derechos reales o negociaciones queden comprendidos en la jurisdicción de dos o más oficinas del registro público que corresponda en todas ellas se inscribirá el embargo. Si la exigibilidad se origina por cese de la prórroga o de la autorización para pagar en parcialidades o por error aritmético en las declaraciones, el deudor podrá efectuar el pago dentro de los seis días hábiles siguientes a la fecha en que surta sus efectos la notificación del requerimiento. Lo que pretendo precisar es que la falta de otorgamiento de una garantía del interés fiscal, no permite a la autoridad fiscal ejecutora hacer efectivo el crédito fiscal de que se trate, y que existe precisión entre el aseguramiento del interés fiscal o embargo precautorio por la falta de otorgamiento de la garantía del interés fiscal, que es muy distinto a iniciar el procedimiento de efectividad de cobro cuando el crédito fiscal ya adoptó el carácter jurídico de exigibilidad. CARACTERIZACIÓN DE LOS CRÉDITOS FISCALES Para arribar a las consideraciones previas, resulta conveniente establecer cuál es la condición en la que se encuentra el crédito fiscal, y para ello se 113

5 114 debe partir de su origen o definición, por lo cual, tomando como ejemplo el caso de la competencia federal, el análisis es el siguiente: En primer término, es importante analizar lo que se puede entender por crédito fiscal, y en su definición gramatical tenemos que por crédito se entiende en sentido amplio lo relativo a la cantidad de dinero recibida como préstamo durante un periodo de tiempo, entre dos o más sujetos que intervienen con las calidades de acreedor y deudor, según lo establece el Diccionario de la Lengua Española, mismo que señala por fiscal, del latín fiscalis, del fisco o hacienda pública, que pertenece al oficio de fiscal, es decir, de la persona que se encarga de promover los intereses del fisco. A simple vista, tendríamos que en sentido amplio y desde el punto de vista gramatical, el crédito fiscal se definiría como aquel que se constituye por una deuda originada de un préstamo, en la cual el sujeto acreedor sería el Estado y el sujeto deudor sería invariablemente el contribuyente. Sin embargo, lo anterior es inexacto para los propósitos de entender con un sentido más apropiado el concepto de crédito fiscal, primeramente, porque en la materia tributaria el origen del crédito no deriva de un empréstito es decir, de un préstamo, sino que se produce en función de la celebración de hechos o actos jurídicos que se colocan en las hipótesis de ley respecto de las cuales se origina la obligación de pago, entre otros supuestos, como en el caso de una contribución o de sus accesorios que puede ser federal, local o municipal. Por consiguiente, esa obligación de pago de un tributo está delimitada por una fecha cierta en la cual debe realizarse el pago de la contribución de que se trate, de modo que si el sujeto pasivo de la obligación fiscal generada no realiza el pago en la fecha límite prevista en la ley para su cumplimiento o entero, a partir del día hábil siguiente a esa fecha límite de pago, muta su carácter de obligación fiscal y adquiere el carácter de crédito fiscal, porque es hasta ese momento que lo no pagado en el tiempo previsto por la ley se constituye en una deuda de carácter fiscal, y el contribuyente adopta entonces el carácter jurídico de deudor fiscal, mientras que la autoridad fiscal ya es jurídicamente acreedora al pago en la vía coactiva de la deuda del contribuyente. Obsérvese que el importe de la contribución pasó de ser una obligación fiscal, a adoptar el carácter de crédito fiscal. Similar situación ocurre cuando la autoridad fiscal impone o determina un adeudo, como en los casos de las sanciones por la comisión de infracciones, en los cuales se determina una fecha límite de pago de la multa (la cual durante ese plazo no puede ser objeto de cobro forzoso), y después de esa fecha el adeudo adopta jurídicamente el carácter de crédito fiscal, al constituirse en una deuda fiscal no pagada en tiempo, y que podría ser objeto del procedimiento administrativo de ejecución. Puede señalarse, en un sentido más amplio, que se debe entender por crédito fiscal lo relativo a una deuda determinable en dinero o en numerario, que puede correr a cargo del contribuyente y a favor de una autoridad fiscal, sea federal, local o municipal, o puede ser que la deuda corra a cargo de la autoridad fiscal y en beneficio del contribuyente, por provenir de la determinación definitiva del cumplimiento de una obligación fiscal o por el pago indebido o excesivo de una obligación tributaria, determinables por la aplicación y observancia de una ley fiscal, y de cuyos supuestos resulta un remanente o excedente a favor del contribuyente, para que este último pueda solicitar su devolución, compensar su saldo a favor contra un saldo a cargo, o bien, aplicar el crédito a favor respecto de un crédito a cargo por la vía del acreditamiento. Como se hace notar, el crédito fiscal es el adeudo determinable en dinero o numerario, en el cual hay un vínculo respecto de la deuda entre el sujeto acreedor y sujeto deudor, entre quienes figura el interés fiscal que, si bien es cierto, en la mayoría de los casos será acreedora la autoridad fiscal de la cual provenga el origen del crédito, no menos cierto es que casuísticamente el acreedor será el contribuyente y el deudor será el fisco por conducto de la autoridad fiscal que deba restituir el pago en exceso o pago indebido a favor del contribuyente. Lo que pretendo destacar es que no se puede generalizar que en un crédito fiscal el contribuyente siempre será el deudor y el fisco el acreedor, pues en la realidad cotidiana, como ya se dijo, casuísticamente el contribuyente puede ser acreedor de un crédito fiscal, y se trata precisamente de una deuda que vincula al fisco en su carácter de autoridad para que responda a favor del contribuyente por los remanentes o saldos finales que se deduzcan de un pago en exceso o pago de lo indebido. Por lo anterior, debo mencionar que la definición de crédito fiscal que establece la legislación federal, no cubre en su totalidad lo que debería entenderse apropiadamente por ese concepto, como se advierte en el artículo 4 del CFF, que señalo como ejemplo y se transcribe a continuación:

6 4. Son créditos fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de aprovechamientos, o de sus accesorios, incluyendo los que deriven de responsabilidades que el Estado tenga derecho a exigir de sus servidores públicos o de los particulares, así como aquéllos a los que las leyes les den ese carácter y el Estado tenga derecho a percibir por cuenta ajena. Si sólo se considera la definición del párrafo transcrito, se llegaría a la conclusión de los siguientes conceptos: Se consideran créditos fiscales: Los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de: 1. Contribuciones y/o sus accesorios. 2. Aprovechamientos y/o sus accesorios. 3. Responsabilidades que el Estado tenga derecho a exigir de sus servidores públicos o de los particulares. 4. Aquéllos a los cuales las leyes les den ese carácter y el Estado tenga derecho a percibir por cuenta ajena. La primera observación que se deduce de lo establecido en esta disposición, es que invariablemente refiere que se trata de un derecho del fisco federal de percibir o de exigir, lo cual considero inapropiado, pues las autoridades fiscales no ejercen derechos, sino más bien potestades o facultades, mientras que son los particulares quienes jurídicamente ejercen derechos y cumplen obligaciones. Lo anterior no es una cuestión de semántica, es decir, de simple apreciación del significado de una expresión, sino que se trata de una cuestión de orden público y/o jurídico, vinculada a los términos y conceptos aplicables a las funciones y la actividad del Estado respecto de los derechos y las obligaciones de los particulares, en cuyo caso, sería conveniente que se sustituya la expresión derecho de percibir o de exigir, por la expresión potestad o facultad de las autoridades de percibir o exigir, para distinguir precisamente la posibilidad de señalar que los contribuyentes son quienes podrán ejercer el derecho de percibir o de exigir del fisco federal las cantidades que resulten a su favor con cargo o por cuenta de las autoridades, y que tengan relación con la observancia y cumplimiento de las disposiciones fiscales. Por su parte, se advierte del texto del artículo 4 del CFF, que existe una referencia a los conceptos por los cuales el fisco federal puede percibir o exigir el pago de una deuda fiscal proveniente de contribuciones, aprovechamientos, o sus accesorios, incluyendo los que deriven de responsabilidades que el Estado pueda exigir de sus servidores públicos o de los particulares, así como aquéllos a los que las leyes les den ese carácter y el Estado pueda percibir por cuenta ajena. Sin embargo, en mi opinión existen otros conceptos que no se expresan específicamente en esa disposición, como sería el caso de las sanciones por la comisión de infracciones, que no tienen el carácter de accesorios de las contribuciones por ser autónomas a ellas, o los cobros de deudas que deriven de remates y que los adquirentes de bienes no paguen en las fechas establecidas para ello, además de otros casos no precisados que el Estado tiene la facultad de percibir o de exigir a los deudores del fisco federal. Además de lo antes señalado, es evidente que no se hace mención a la deuda fiscal que los particulares tienen derecho de exigir de las autoridades fiscales, razón por la cual, la definición existente de crédito fiscal me parece insuficiente y requiere ser analizada por los legisladores federales. Por otro lado, es importante insistir en que el crédito fiscal es aquel que corresponde a una deuda en la cual el interés fiscal o el fisco federal está involucrado, ya como acreedor, ya como deudor, y entre los involucrados se encuentran, además de la autoridad fiscal, los contribuyentes, servidores públicos y particulares con ellos relacionados, los particulares que estén obligados al pago de aprovechamientos y sus accesorios, los particulares que adquieran bienes en los procedimientos de remates de las autoridades competentes para esos fines, además de aquellos sujetos a quienes las autoridades de la Administración Pública Federal y del Poder Judicial de la Federación (PJF) les impongan obligaciones de pago a favor del erario federal, y que por sus características adopten el carácter de deuda o crédito fiscal, así como las demás obligaciones de pago a cargo de los particulares que provengan de otro tipo de obligaciones, incluso parafiscales, que para efectos de exigibilidad adopten el carácter de crédito fiscal. Sin embargo, lo que se debe destacar es que la sola determinación de la existencia de un adeudo fiscal denominado crédito fiscal no necesariamente indica que el fisco federal habrá de cobrarlo, o que invariablemente adoptará el carácter de 115

7 116 exigible, pues ello dependerá de los acontecimientos que puedan surgir en relación con la posibilidad de que los particulares puedan ejercer el derecho de petición, ya sea a través de instancias o de peticiones que condicionarán la exigibilidad del presunto adeudo fiscal a la decisión de una autoridad o Tribunal competente, y por otra parte, cuando los contribuyentes determinen la existencia de un saldo o remanente a su favor que pudiera ser considerado como deuda o crédito fiscal, ese carácter también estará sujeto al cumplimiento de los requisitos exigidos por las disposiciones fiscales y, en su caso, a las instancias o medios de defensa que se deban agotar, para que las autoridades fiscales finalmente cumplan con el pago respectivo a favor de los contribuyentes. En razón de lo anterior, debe considerarse que la determinación de un crédito fiscal no le irroga un efecto de exigibilidad para su cobro, sino que en cada caso es sólo indicativa de la existencia de un adeudo de naturaleza fiscal. Sin embargo, la legislación fiscal federal tradicionalmente le ha conferido un tratamiento especial de deuda potencialmente cobrable, porque en todos los casos, cuando la autoridad establece o determina la existencia de un crédito fiscal, éste se da de alta en los registros o controles de cobranza, y por su parte, la ley sugiere que el respectivo importe del adeudo sea pagado o garantizado en un plazo determinado, so pena de iniciar o continuar con el procedimiento administrativo de ejecución, claro está, con las limitantes que ya han sido expresadas en este análisis, respecto al requisito requerido para la exigibilidad del pago del crédito fiscal. El punto importante en ese sentido es que la autoridad sí tiene a su favor disposiciones legales que le favorecen para dejar a salvo el interés fiscal de la deuda relativa a un crédito fiscal, para lo cual se establecen los supuestos en los cuales procede garantizar el débito fiscal, y las condiciones establecidas para suspender el Procedimiento Administrativo de Ejecución, cuyo alcance queda limitado a asegurar el interés fiscal hasta que sea determinada o determinable la exigibilidad del crédito fiscal respectivo y, ciertamente, el contribuyente deudor debe saber que mientras el crédito fiscal no sea exigible, la autoridad competente no podrá hacer efectivo el cobro del adeudo fiscal. Para ello, el contribuyente deudor del fisco debe reconocer que para evitar que las autoridades fiscales traben embargo sobre sus bienes, y muy particularmente el embargo de cuentas o depósitos bancarios que suelen afectar la operación ordinaria de su actividad preponderante, es preferible que otorgue o constituya alguna de las garantías del interés fiscal establecidas en el artículo 141 del CFF, cuyo propósito reside básicamente en que el deudor se compromete a responder del pago del crédito fiscal en el momento en que éste adopte el carácter de exigible. Lo criticable es que el legislador federal no otorga un beneficio similar cuando sea el contribuyente quien puede tener el derecho de reclamar un saldo o remanente a su favor, pues en ese caso no existe disposición que obligue a la autoridad fiscal a otorgar garantía de ese interés fiscal, particularmente cuando no existe disposición que establezca la solvencia de pago de la autoridad fiscal, pues sólo de manera consuetudinaria se presume que el fisco federal tiene la solvencia económica para responder por el adeudo a favor del contribuyente. CONCLUSIONES La única forma de hacer efectivo un adeudo o crédito fiscal es que el mismo adopte el carácter de exigible, y respecto de la autoridad ejecutora, es muy importante que vigile que el importe que deba hacer efectivo es el que procede conforme a la ley y que efectivamente sea exigible, so pena de que, en caso contrario, pudiera cometerse el delito de concusión; de ahí que este tema requiere un profundo conocimiento de sus características y condiciones jurídicas, y por ello invito a su análisis e investigación.