Saldos a favor o pago de lo indebido?

Transcripción

1 Junio 2013 Caso Práctico de la Comisión Fiscal Núm. 8 Aspectos controvertidos del acreditamiento del IVA. Saldos a favor o pago de lo indebido? Presentación El objetivo de este boletín es precisar cuándo se obtiene un saldo a favor de IVA y cuándo un pago de lo indebido, al presentar una declaración complementaria de IVA y establecer en qué mes debe acreditarse el impuesto.

2 C.P.C. José Besil Bardawil Presidente C.P.C. María Isabel Pliego Rosique Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional L. C.P. Luis Bernardo Madrigal Hinojosa Director Ejecutivo ÍNDICE PÁGINA Comisión Fiscal Presidente y Vocero C.P.C. y P.C.FI. Manuel Toledo Espinosa Vicepresidente L.C. y P.C.FI. Eduardo Marroquín Pineda Coordinador de Cursos C.P.C. y P.C.FI. Agustín Durán Escamilla Secretaria C.P.C. y P.C.FI. Leticia Miriam Islas Benítez I. Acreditamiento en el IVA 3 II. Concepto de acreditamiento 4 III. Cinco requisitos para que el IVA sea acreditable 6 IV. Aspectos controvertidos del acreditamiento 9 Integrantes C.P.C. y P.C.FI. José Martín Aguayo Solano C.P. Roberto Álvarez López C.P. Israel Álvarez Rodríguez C.P. y P.C.FI. Eduardo Arizmendi Salcido C.P.C. y P.C.FI. Manuel Baltazar Mancilla C.P.C. y P.C.FI. Fernando Becerril López Lic. Raúl Bolaños Vital C.P. y P.C.FI. Santos Emilio Briz Pintos C.P.C. y P.C.FI. Alberto Gabriel Cárdenas González C.P. y P.C.FI. Alberto Guillermo Castelló Durán C.P.C. y P.C.FI. César Catalán Sánchez C.P. y P.C.FI. Jesús Chan Chi Lic. Pablo Javier Corvera Caraza C.P.C. y P.C.FI. Leopoldo Escobar Latapí C.P.C. y P.C.FI. Juan Manuel Franco Gallardo C.P.C. y P.C.FI. José Fausto Héctor García Juárez C.P.C. y P.C.FI. José Alfredo García López L.C.C. y P.C.FI. Arturo Halgraves Cerda Lic. Juan De la Cruz Higuera Arias C.P. Y P.C.FI. Raúl Morales Medrano L.C. y P.C.FI. Carlos Enrique Naime Haddad C.P.C. Héctor Armando Navarro Rodríguez C.P. y P.C.FI. Francisco Olivares Bello C.P.C. y P.C.FI. Joel Ortega Jonguitud C.P.C. María Teresa Rodríguez Bastidas Lic. Humberto Rodríguez Guevara Lic. Hugo Romero Cervantes C.P.C. y P.C.FI. Canet Pedro Solís Cámara Jiménez C.P.C. y P.C.FI. Ignacio Sosa López C.P.C. y P.C.FI. Juan Alberto Torres Romero C.P.C. y P.C.FI. Guillermo Leopoldo Uribe Garay Gerencia de Comunicación y Promoción Comisión Fiscal del Colegio, Año I, Núm. 8, junio de 2013, Boletín Informativo edición e impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México, A.C. Responsables de la Edición: Lic. Asiria Olivera Calvo, Lic. Jonathan García Butrón. Diseño: Lic. D.G. Ismael Trinidad García. Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo El contenido de los artículos firmados es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa autorización. 2

3 I. Acreditamiento en el IVA Aspectos generales Sujetos y objeto del impuesto El artículo 1 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece que están obligadas al pago del IVA, las personas físicas y morales que en territorio nacional enajenen bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso o goce temporal de bienes, o importen bienes o servicios. IVA causado y tasas aplicables De conformidad con los artículos 1 y 5-D de la LIVA, el IVA causado se calculará mensualmente aplicando a los valores que señala la LIVA la tasa del 16%, sin embrago, de conformidad con el artículo 2 de la LIVA se deberá aplicar la tasa del 11% cuando los actos o actividades por los que se deba pagar el IVA se realicen por residentes en la región fronteriza, siempre y cuando la entrega material de los bienes o la prestación de servicios se lleve a cabo en dicha región, o la tasa del 0% a los actos o actividades señalados en el artículo 2-A de la misma Ley. Traslado del impuesto El artículo 1 de la LIVA también precisa respecto del traslado del IVA lo siguiente: El contribuyente trasladará el IVA, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios. Se entiende por traslado del IVA el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a dichas personas de un monto equivalente al IVA, incluso cuando el IVA sea retenido en los términos de los artículos 1-A o 3, párrafo tercero de la LIVA. 3

4 El IVA en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores. El traslado del IVA no se considera violatorio de precios o tarifas, incluyendo los oficiales. Pago del impuesto Según lo establecen los artículos 1 y 5-D de la LIVA, el contribuyente pagará mensualmente en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su cargo (causado), sin incluir las importaciones de bienes tangibles y las que le hubieran trasladado en el mes de que se trate (acreditable) o el que él hubiese pagado en la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate (acreditable). En su caso, el contribuyente disminuirá del IVA a su cargo el IVA que le hubieren retenido. II. Concepto de acreditamiento De conformidad con el artículo 4 de la LIVA, el acreditamiento consiste en restar al IVA causado el IVA acreditable. Se entiende por acreditable el IVA que haya sido trasladado al contribuyente y el IVA que hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate. El derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes del IVA y no podrá ser trasmitido por acto entre vivos, excepto cuando se trate de fusión. 4

5 Ejemplos del acreditamiento Ejemplo 1: Los actos que se realizan, están gravados al 16% y resulta saldo a pagar Actos o actividades IVA Actos o actividades que dan lugar al pago: Enajenación de bienes, prestación de servicios y uso o goce temporal de bienes 1 000, ,000 Importación de bienes tangibles (1) 300,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16,000 Subtotal 1 100, ,000 IVA retenido por venta de desperdicio (10,000) (1,600) Total 1 090, ,400 Actos o actividades que dan lugar al acreditamiento: Adquisición de bienes, servicios y uso o goce temporal de bienes 500,000 80,000 Importación de bienes tangibles 300,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16,000 Total 900, ,000 IVA a pagar 30,400 (1) No se incluyen de acuerdo con el artículo 5-D, penúltimo párrafo, de la LIVA. Ejemplo 2: Los actos que se realizan, están gravados al 16% y resulta IVA a favor Actos o actividades IVA Actos o actividades que dan lugar al pago: Enajenación de bienes, prestación de servicios y uso o goce temporal de bienes 1 000, ,000 Importación de bienes tangibles (1) 300,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16,000 Subtotal 1 100, ,000 IVA retenido por venta de desperdicio (10,000) (1,600) Total 1 090, ,400 Actos o actividades que dan lugar al acreditamiento: Adquisición de bienes, servicios y uso o goce temporal de bienes 1 000, ,000 Importación de bienes tangibles 300,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16,000 Total 1,400, ,000 Saldo a favor (49,600) (1) No se incluyen de acuerdo con el artículo 5-D, penúltimo párrafo, de la LIVA 5

6 III. Cinco requisitos para que el IVA sea acreditable 1. Estrictamente indispensables a) Concepto En las dos primeras oraciones de la fracción I del artículo 5 de la LIVA, para que el IVA se acreditable, se dispone como primer requisito para que el IVA corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el IVA o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos de la LIVA se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas que sean deducibles para los fines del ISR, aun cuando no se esté obligado al pago de este impuesto. b) Erogaciones parcialmente deducibles en el ISR En la fracción I, tercera oración, del artículo 5 de la LIVA se precisa que al tratarse de erogaciones parcialmente deducibles para los fines del ISR, únicamente, se considerará para los efectos del acreditamiento el monto equivalente al IVA que haya sido trasladado al contribuyente y el propio IVA que haya pagado con motivo de la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles para los fines del ISR. c) Deducción inmediata de activos fijos nuevos en el ISR En la fracción I, cuarta oración, del artículo 5 de la LIVA se contempla que la deducción inmediata en bienes nuevos de activo fijo, prevista en el artículo 220 de la LISR, se considera como erogación totalmente deducible, siempre y cuando se reúnan los requisitos establecidos en dicho artículo. 6

7 2. Traslado en forma expresa y por separado En la fracción II del artículo 5 de la LIVA se contempla el segundo requisito para que el IVA sea acreditable, el cual consiste en que el IVA haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes fiscales a que refiere el Código Fiscal de la Federación (CFF). Lo dispuesto en la fracción II del artículo 5 se ilustra en el siguiente ejemplo: Precio o contraprestación 16% de IVA (Trasladado expresamente) 1 000, ,000 (Por separado) 1 160, Efectivamente pagado en el mes de que se trata El tercer requisito para que sea acreditable el IVA está contenido en la fracción III del artículo 5 de la LIVA, el cual establece que el IVA trasladado haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate. Respecto a lo que debe entenderse por la expresión efectivamente pagado, el artículo 1-B de la LIVA dispone: a) Regla general En su primer párrafo se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, incluso cuando correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe. O bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones. 7

8 b) Pago con cheque En su segundo párrafo, cuando el precio o contraprestación pactados por la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se pague mediante cheque, se considera que el valor de la operación, así como el IVA trasladado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. c) Títulos de crédito distintos al cheque En su tercer párrafo, se presume que los títulos de crédito distintos al cheque suscritos a favor de los contribuyentes, por quien adquiere el bien, recibe el servicio o usa o goza temporalmente el bien, constituye una garantía del pago del precio o la contraprestación pactados, así como del IVA correspondiente a la operación de que se trate. En estos casos se entenderán como recibidos ambos conceptos por los contribuyentes cuando efectivamente los cobren, o cuando los contribuyentes transmitan a un tercero los documentos pendientes de cobro, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. Lo dispuesto en el párrafo anterior significa que un título de crédito distinto al cheque se considera cobrado, cuando se ubique en los párrafos primero, tercero o cuarto. d) Medios electrónicos o cualquier medio que permita adquirir bienes o servicios En su cuarto párrafo, se precisa que con motivo de la enajenación de bienes, la prestación de servicios, o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, los contribuyentes reciban documentos o vales, respecto de los cuales un tercero asuma la obligación de pago o reciban el pago mediante tarjetas electrónicas o cualquier otro medio que permita 8

9 al usuario obtener bienes o servicios, se considerará que el valor de las actividades respectivas, así como el IVA, fueron efectivamente pagados durante la fecha en la que dichos documentos, vales, tarjetas electrónicas o cualquier otro medio sean recibidos o aceptadas. 4. El IVA retenido debe ser declarado en los términos y plazos establecidos El cuarto requisito para poder acreditar el IVA, está contenido en la fracción IV del artículo 5 de la LIVA, que dispone que al tratarse del IVA trasladado que se hubiese retenido conforme al artículo 1-A de la LIVA, dicha retención se entere en los términos y plazos establecidos por la misma. 5. El IVA acreditable cuando se tienen actos gravados y exentos. El quinto requisito para poder acreditar el IVA está contenido en la fracción V del citado artículo 5 de la LIVA y sólo aplica para aquellos contribuyentes que realizan actos gravados y exentos. Este será motivo de estudio en otro boletín. IV. Aspectos controvertidos del acreditamiento 1. Declaración original con saldo a cargo y complementaria con cantidad negativa. En caso de que se presente la declaración mensual de IVA con saldo a cargo y, posteriormente, se detecte que el IVA causado es menor o que el IVA acreditable es mayor al consignado en la declaración original, se deberá de presentar una declaración complementaria, de conformidad con el artículo 32 del CFF, en la cual resulte una cantidad negativa, donde se defina la naturaleza jurídica de saldo a favor o de pago de lo indebido. 9

10 Lo anterior es relevante, ya que si la naturaleza jurídica es la de un saldo a favor se podrá, de conformidad con los artículos 6 de la LIVA y 23 del RIVA, acreditarlo hasta agotarlo, solicitar su devolución siempre que sea por el total, o llevar a cabo su compensación contra otros impuestos en los términos del artículo 23 del CFF. En el caso de que se realice la compensación y resulte un remanente del saldo a favor, podrá solicitarse su devolución, siempre que sea sobre el total de dicho remanente. De conformidad con el Criterio Normativo del SAT 119/2012/IVA el saldo a favor de IVA de un mes posterior, podrá compensarse contra el IVA a cargo correspondiente a meses anteriores, con su respectiva actualización y recargos. Si la naturaleza jurídica fuera la de un pago de lo indebido, no podrá ser acreditable, por lo que sólo podrá solicitarse su devolución o llevarse a cabo su compensación, si está debidamente actualizado, en los términos de los artículos 22 y 23 del CFF, respectivamente. La compensación del pago de lo indebido también podrá llevarse a cabo incluso contra el IVA a pagar por meses anteriores o posteriores al pago de lo indebido. A continuación mostramos un ejemplo en el que se disminuyen los actos gravados declarados y aumenta el IVA acreditable en un mes, mediante la presentación de declaración complementaria, con lo cual se obtiene una cantidad negativa. Declaración original Declaración complementaria Actos o Actos o IVA actividades actividades IVA Actos o actividades que dan lugar al pago: Enajenación de bienes, prestación de servicios y uso o goce temporal de 1 000, , , ,000 bienes Importación de bienes tangibles (1) 300,000 48, ,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16, ,000 16,000 Subtotal 1 100, , , ,000 IVA retenido por venta de desperdicio (10,000) (1,600) (10,000) (1,600) Total 1 090, , , ,400 Actos o actividades que dan lugar al acreditamiento: Adquisición de bienes, servicios y uso o goce temporal de bienes 500,000 80, , ,000 Importación de bienes tangibles 300,000 48, ,000 48,000 10

11 Importación de bienes intangibles 100,000 16, ,000 16,000 Total 900, ,000 1,300, ,000 IVA a pagar 30,400 Saldo a favor (49,600) IVA pagado en la declaración original (pago de lo indebido) 30,400 IVA total recuperable (80,000) (1) No se incluyen de acuerdo con el artículo 5-D penúltimo párrafo de la LIVA En este ejemplo se aprecia que en la declaración complementaria se determinó un saldo a favor de 49,600, el cual será recuperable en los términos del artículo 6 de la LIVA. Además se determinó un pago de lo indebido de 30,400, el cual será recuperable solicitando su devolución o llevando a cabo su compensación, debidamente actualizado, en los términos de los artículos 22 y 23 del CFF. Asimismo, afirmamos que los 30,400 son pago de lo indebido, en conformidad con el artículo 1883 del Código Civil Federal (CCF), el cual resulta aplicable en los términos del segundo párrafo del artículo 5 del CFF. Artículo Cuando se reciba alguna cosa que no se tenía derecho de exigir y que por error ha sido indebidamente pagada, se tiene obligación de restituirla. Si lo indebido consiste en una prestación cumplida, cuando el que la recibe procede de mala fe, debe pagar el precio corriente de esa prestación; si procede de buena fe, sólo debe pagar lo equivalente al enriquecimiento recibido. Para justificar nuestra afirmación de que la cantidad de 30,400 es un pago de lo indebido, a continuación recurrimos a dos tesis aisladas, la primera del TFJFA y la segunda de la SCJN. Tesis del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Tipo de Documento: Tesis Aislada Época: Séptima época Instancia: Tercera Sala Regional de Oriente Publicación: No. 3 Octubre Página: 281 ACREDITAMIENTO. CONFORME AL ARTÍCULO 6 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, NO ES PROCEDENTE RESPECTO DEL PAGO DE LO INDEBIDO.- Como parte de la mecánica para el cálculo del impuesto al valor 11

12 agregado, el artículo 6º de la ley que lo establece prevé la posibilidad de acreditar los saldos a favor que se originen en declaraciones anteriores, empero, el saldo a favor a que se refiere el numeral en comento es el que resulta de realizar el cálculo conforme a lo dispuesto en el artículo 5º-D de la ley relativa, así cuando en un mes las cantidades por las que proceda el acreditamiento sean mayores al impuesto que corresponda al total de las actividades realizadas en el mes, se generará un saldo a favor que podrá ser acreditado en los meses siguientes. Por otra parte, los artículos 22, párrafo primero y 23, párrafo primero del Código Fiscal de la Federación establecen que en los casos en que los contribuyentes realicen un pago de lo indebido, aquél podrá solicitar su devolución o realizar su compensación contra las cantidades que estén obligados a pagar, cumpliendo con las condiciones específicas de cada supuesto. Ahora bien, para el acreditamiento del impuesto al valor agregado, es trascendente realizar la siguiente distinción: los saldos a favor de meses anteriores se pueden acreditar; en cambio, las cantidades que se originen por pago de lo indebido pueden ser solicitadas en devolución o compensadas. En conclusión, si el contribuyente -hoy demandante- presentó la declaración normal por concepto de impuesto al valor agregado del periodo de diciembre de dos mil siete, determinando y enterando como contribución a pagar la cantidad de $109, y posteriormente presentó una declaración complementaria por concepto de impuesto al valor agregado del periodo de diciembre de dos mil siete y determina un saldo a favor la cantidad de $1,354, e informando que con anterioridad había pagado la cantidad de $109,294.00, misma cantidad que no debió haber sido pagada al fisco, y con ello se originó por un pago de lo indebido, sin que constituya un saldo a favor de meses anteriores en términos del artículo 6º de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Juicio Contencioso Administrativo Núm. 1293/ Resuelto por la Tercera Sala Regional de Oriente del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 29 de septiembre de 2010, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: José Tapia Tovar.- Secretaria: Lic. María del Carmen Marcela Martínez Pérez. 12

13 Tesis de la Suprema Corte de Justicia de la Nación PAGO DE LO INDEBIDO Y SALDO A FAVOR. CONCEPTO Y DIFERENCIAS. De la lectura del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, se desprende que las autoridades fiscales devolverán a los contribuyentes las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales, de tal forma que el derecho a la devolución que consagra dicho precepto, en concordancia con su sexto párrafo, puede derivar, ya sea de la existencia de un pago de lo indebido, o bien, de un saldo a favor. Ahora bien, el pago de lo indebido se refiere a todas aquellas cantidades que el contribuyente enteró en exceso, es decir, montos que el particular no adeudaba al Fisco Federal, pero que se dieron por haber pagado una cantidad mayor a la que le impone la ley de la materia. En cambio, el saldo a favor no deriva de un error de cálculo, aritmético o de apreciación de los elementos que constituyen la obligación tributaria a cargo del contribuyente, sino que éste resulta de la aplicación de la mecánica establecida en la ley de la materia. [TA]; 10a. Época; 1a. Sala; S.J.F. y su Gaceta; Libro XV, Diciembre de 2012, Tomo 1; Pág Declaración original con saldo a favor y complementaria con un saldo a favor mayor. En caso de que se presente la declaración mensual de IVA con saldo a favor y posteriormente se detecte que el IVA causado es menor o el IVA acreditable es mayor al consignado en la declaración original, deberá presentarse la declaración complementaria, de conformidad con el artículo 32 del CFF, en la cual resultará una cantidad negativa, para que se defina si tiene la naturaleza jurídica de saldo a favor o de pago indebido. En el siguiente ejemplo se muestra como la declaración complementaria aumenta el IVA acreditable y además se disminuyen los actos gravados declarados originalmente, por lo que se obtiene un saldo a favor mayor. 13

14 Declaración original Declaración complementaria Actos o Actos o IVA actividades actividades IVA Actos o actividades que dan lugar al pago: Enajenación de bienes, prestación de servicios y uso o goce temporal de 1 000, , , ,000 bienes Importación de bienes tangibles (1) 300,000 48, ,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16, ,000 16,000 Subtotal 1 100, , , ,000 IVA retenido por venta de desperdicio (10,000) (1,600) (10,000) (1,600) Total 1 090, , , ,400 Actos o actividades que dan lugar al acreditamiento: Adquisición de bienes, servicios y uso o goce temporal de bienes 700, , , ,000 Importación de bienes tangibles 300,000 48, ,000 48,000 Importación de bienes intangibles 100,000 16, ,000 16,000 Total 1 100, ,000 1,300, ,000 IVA a pagar Saldo a favor (1,600) (49,600) IVA pagado en la declaración original (pago de lo indebido) IVA total recuperable (49,600) (1) No se incluyen de acuerdo al artículo 5-D penúltimo párrafo de la LIVA Por lo tanto, la cantidad negativa de 49,600 tiene como naturaleza jurídica la de un saldo a favor, el cual será recuperable en los términos del artículo 6 de la LIVA En los dos ejemplos anteriores nos damos cuenta que al presentar una declaración complementaria, la cantidad negativa que resulta no siempre es un saldo a favor. Para argumentar nuestra conclusión, nos permitimos transcribir el texto del artículo 23 del RIVA: Artículo 23. Para los efectos del artículo 6o. de la Ley, cuando se presenten declaraciones complementarias substituyendo los datos de la original, en virtud de las cuales resulten saldos a favor o se incrementen los que habían sido declarados, el contribuyente podrá optar por solicitar su devolución, llevar a cabo su compensación conforme a lo dispuesto en dicho artículo o por continuar el acreditamiento en la siguiente declaración de pago al día en que se presente la declaración complementaria. 14

15 3. El IVA se paga durante el mes y no se tiene comprobante fiscal. Como ya se señaló anteriormente, en el artículo 5 de la LIVA se especifican cinco requisitos para poder acreditar el IVA, los cuales no siempre resultan aplicables simultáneamente a todas las operaciones que se realizan; por ejemplo, al adquirir mercancías que son estrictamente indispensables para la producción de bienes se cumple el requisito de la fracción I del artículo 5 de la LIVA, al pagarlas con cheque y éste ser cobrado en el mismo mes, se cumple el requisito de la fracción III de la LIVA Asimismo, al recabar el comprobante fiscal expedido con fecha de un mes anterior o del mismo mes en que se pagó, en el que el IVA está trasladado expresamente y consta por separado, se cumple el requisito de la fracción II del artículo 5 de la LIVA. En este primer caso, el IVA es acreditable, aunque sólo se cumplen tres de los cinco requisitos, toda vez que los requisitos de las fracciones IV y V no son aplicables al caso aquí descrito. Respecto a un segundo caso, suponiendo que el proveedor nunca expide el comprobante, en nuestra opinión el IVA nunca sería acreditable, toda vez que sólo se cumplirían dos de los tres requisitos aplicables. En un tercer caso, suponiendo que el proveedor expide el comprobante con fecha del mes siguiente a aquel en que se pagaron las mercancías, en nuestra opinión el IVA no se debe acreditar en el mes en que se pagó, si no que se debe acreditar en el mes siguiente, es decir, cuando ya se cuenta con el comprobante fiscal con el IVA trasladado en forma expresa y por separado, por lo tanto, cuando ya se cumplen los tres requisitos aplicables. Por último, un cuarto caso, suponiendo que el proveedor expide el comprobante con fecha de cinco meses posteriores a aquel en que se pagaron las mercancías, el IVA no se debe acreditar en el mes en que se pagó, si no que se debe acreditar cinco meses después, es decir, cuando ya se cuenta con el comprobante fiscal con el IVA 15

16 trasladado en forma expresa y por separado, por lo tanto, cuando ya se cumplen los tres requisitos aplicables. En los dos últimos casos planteados existen opiniones que difieren de la aquí expresada, como en la que se afirma que es posible el acreditamiento en el mes en que se efectúa el pago, a pesar de recabar el comprobante con fecha de expedición de algún mes posterior al pago. Como en el caso de la tesis aislada emitida por el TFJFA que se transcribe a continuación: IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. PARA SU ACREDITAMIENTO DEBE CONSIDERARSE LA FECHA EN QUE EFECTIVAMENTE SE PAGÓ EL IMPUESTO TRASLADADO NO OBSTANTE QUE EL COMPROBANTE RESPECTIVO SE HUBIESE EXPEDIDO CON POSTERIORIDAD. De una interpretación armónica de los artículos 1-B, primer párrafo, 5, primer párrafo, fracciones II y III y 32 primer párrafo, fracción III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, si un contribuyente cuenta con comprobantes fiscales con los requisitos previstos en dichos artículos y el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente fue efectivamente pagado en el mes de que se trate, no existe sustento jurídico para rechazar su acreditamiento en dicho mes por el simple hecho de que el comprobante se haya emitido con posterioridad, pues para tal efecto no se debe considerar la fecha de expedición de los comprobantes fiscales, sino la fecha en que efectivamente ha sido pagado dicho impuesto, es decir, aquélla en que las contraprestaciones se reciban en efectivo, en bienes o en servicios. (71) Juicio Contencioso Administrativo Núm. 1632/ Resuelto por la Segunda Sala Regional del Golfo del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 30 de octubre de 2008, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Raúl Guillermo García Apodaca.- Secretario: Lic. Anuar Hernández Hernández. 16