AVANCE EXTRAORDINARIO Nº 07 (2017)

Transcripción

1 AVANCE EXTRAORDINARIO Nº 07 (2017) La Base Imponible para el cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de los distribuidores de vehículos que actúen por cuenta propia, está constituida por el total de los ingresos brutos percibidos La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justica, publicó en fecha 08 de Junio de 2017, sentencia mediante la cual se establece que la Base Imponible para el cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar de los distribuidores exclusivos de vehículos que actúen por cuenta propia, es decir, que compren los automóviles para venderlos posteriormente, está representada por el total de los ingresos brutos percibidos, y no por el margen de utilidad, pues no son considerados comisionistas. A continuación resumimos la referida sentencia: IMPUESTO A LA ACTIVIDAD ECONÓMICA. EXCLUSIÓN DE LA BASE IMPONIBLE Cuando la contribuyente, en el ejercicio de su actividad económica de venta de vehículos automotores actúa por cuenta y nombre propio, por ende, no percibe comisiones o porcentajes, la base imponible para el cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas, está representada por el total de los ingresos brutos percibidos, sin que aplique la exclusión establecida para los comisionistas. TSJ Sala Político Administrativa ( ) Jurisprudencia relacionada con Exclusión de la Base Imponible del Impuesto a la Actividad Económica: Juzgado Superior 5º de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas de fecha (Usted puede ubicar la referida sentencia en nuestra página Web colocando en el buscador de la biblioteca on-line la palabra Comisionista ). 1

2 V CONSIDERACIONES PARA DECIDIR 2.- Falso supuesto de hecho y de derecho del acto recurrido. I) En cuanto a este vicio, el apoderado judicial de la contribuyente de autos alegó que la funcionaria fiscal actuante partió de una errada premisa al considerar que los ingresos brutos a ser estimados como Base Imponible del referido impuesto, en lo que respecta a venta de vehículos nuevos lo son las cantidades en las que se produce la venta al consumidor final inobservando expresos precedentes jurisprudenciales que sobre la materia tiene el Tribunal Supremo de Justicia toda vez que tales Concesionarios de Venta al detal de Vehículos Automotores quedan sujetos por vía contractual con las empresas fabricantes, a un margen de comercialización QUE UNILATERAL, OBJETIVA Y PRECEDENTEMENTE es impuesto por dichos fabricantes, en cuya razón solo el margen de utilidad bruta contractualmente establecido por las ventas, es lo que debe servir de Base Imponible para la declaración y liquidación del Impuesto Sobre Actividades Económicas, en lo que se refiere a la actividad económica de venta de vehículos siendo irrelevante ser agente comisionista o no. (Sic). (Resaltados del escrito recursivo). Por su parte, la representación del Fisco Municipal señaló que ha quedado demostrado a lo largo del presente juicio que el contribuyente se dedica a la actividad y compra de vehículos, percibiendo la totalidad del importe por la venta de los mismos quedando desvirtuada así su alegada condición de concesionario Con base en ello, solicita confirme la correcta actuación de la Administración Tributaria Municipal al tomar como base imponible del impuesto municipal la totalidad de los ingresos obtenidos por, C.A.. (Sic). De lo anterior deduce esta Máxima Instancia que el análisis del caso objeto de estudio, se circunscribe a dilucidar la naturaleza o condición jurídica tributaria de la actividad mercantil desarrollada por la contribuyente, C.A., y por vía de consecuencia, verificar si la misma lleva a cabo una operación mercantil de compra y venta de bienes muebles (vehículos, repuestos y servicios) en la 2

3 jurisdicción del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar para los ejercicios fiscales coincidentes con los año civiles 2006, 2007 y Asimismo, esta Superioridad considera prudente citar los artículos 21 y 22 de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao N , publicada en la Gaceta Oficial Municipal N 6008, Extraordinario, del 15 de diciembre de 2005, aplicable en razón del tiempo, que preceptúan lo siguiente: Artículo 21.- La base imponible para el cálculo del impuesto será el monto de los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal correspondiente, por el desarrollo de actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar en jurisdicción del Municipio Chacao. Artículo 22.- Se entiende por ingresos brutos todos los proventos y caudales que de manera regular reciba una persona natural o jurídica, entidad o colectividad que constituya una unidad económica y disponga de patrimonio propio, por el ejercicio habitual de las actividades sujetas a este impuesto, siempre que su origen no comporte la obligación de restituirlos y que no sean consecuencia de un préstamo mutuo o de otro contrato semejante. Igualmente, conforme a los señalados preceptos normativos, la base imponible del tributo que se tomará en consideración para su determinación y liquidación, está constituida por los ingresos brutos percibidos por el sujeto pasivo, entendiendo por tales todos aquellos recibidos en el ejercicio de las actividades económicas objeto del gravamen, es decir, todos los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período fiscal correspondiente. 3

4 Del mismo modo, es significativo destacar que la Ordenanza in comento en su artículo 23 estableció los conceptos que no forman parte de la base de cálculo del referido impuesto, a saber: Artículo 23. No forman parte de la base de cálculo los siguientes conceptos: 1.- Los importes que constituyen reintegro de capital en las operaciones de tipo financiero. 2.- Los ingresos percibidos por los sujetos pasivos con la ocasión de la eventual enajenación de activos fijos. 3.- Los importes correspondientes a amortizaciones de capital en los Contratos de Leasing o Arrendamiento financiero. 4.- Los reintegros percibidos por comisionistas, consignatarios y mandatarios, correspondientes a gastos efectuados por cuenta de terceros, en las operaciones de intermediación en que actúan. 5.- Los ingresos brutos pertenecientes al comisionante, consignante o mandante que sean recibidos por los comisionistas, consignatarios o mandatarios, en las operaciones de intermediación en que actúen. 6.- Los demás conceptos excluidos por la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Al efecto, conviene referir que los artículos 213 y 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 y 2006, vigentes para la época, disponen que se entiende por ingresos brutos todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas. En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas. Acerca de los elementos que definen el ingreso bruto, los citados artículos dispone que estarán constituidos por todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, y específicamente en lo relativo a las agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes 4

5 inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de las referidas comisiones y porcentajes. En dicho acto se demuestra que la empresa, declaró sus ingresos brutos con base al margen de comercialización existente entre el precio de los automóviles dado por la ensambladora al concesionario y el precio de venta de éstos al consumidor final, cuando -a decir de la representación judicial el ente local- no detenta el carácter de comisionista sino el de propietaria de los vehículos marca Mitsubishi que adquiere de la compañía, S.A., debiendo por ende haber declarado la totalidad de los ingresos percibidos por la venta de tales bienes en los períodos impositivos investigados. Respecto a la operación comercial efectuada por los concesionarios de automóviles, la Sala Constitucional en la sentencia N 200 de fecha 19 de febrero de 2004, caso: Caribe Motor C.A. y otros, ratificada en la decisión N del 10 de julio de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L., estableció que éstos no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, razón por la cual, su ganancia o ingreso estaría constituido por el porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo. Así, la doctrina judicial parcialmente transcrita pone de relieve que el contrato de concesión implica que la sociedad de comercio vende el vehículo al consumidor final por cuenta de la ensambladora y no adquiere la propiedad del mismo, a cambio de un beneficio económico producto del cumplimiento de las obligaciones contraídas en dicho acuerdo, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del producto previamente fijado por la empresa. Atendiendo al criterio sostenido en las sentencias citadas, pasa esta Alzada a revisar las actas procesales a objeto de determinar la naturaleza de la relación comercial existente entre la empresa, C.A. y la sociedad mercantil, S.A. 5

6 Así, de la revisión del expediente judicial esta Sala aprecia que para desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad de la mencionada Acta Fiscal N D.A.T.-G.A.F.: levantada el 30 de junio de 2009, la recurrente en el lapso de promoción de pruebas promovió en primera instancia lo siguiente: a) Contrato suscrito entre, C.A. (contribuyente) y, S.A. (ensambladora), cursante en el expediente administrativo (folios 255 al 280 pieza N 1 de las actas procesales) (omisiss) Asimismo, esta Sala observa de las actas cursantes en autos que la representación judicial del Fisco Municipal consignó junto el expediente administrativo contentivo, lo siguiente: c) Copia del Registro Mercantil y sus modificaciones (folios 528 al 565 de la pieza N 2 del expediente). d) Patente de Industria y Comercio (folio 524 de la pieza N 2 del expediente). e) Facturas emitidas por, S.A. por la compra de vehículos por parte de la recurrente (folios 231, 233, 235, 237, 239, 241, 243, 245, 247, 249, 251 y 253 de la pieza N 1 del expediente). f) Facturas emitidas por, C.A. en razón de venta de vehículos a terceros (folios 230, 232, 234, 236, 238, 240, 242, 244, 246, 248, 250 y 252 pieza N 1 de las actas procesales). g) Estados financieros de la contribuyente para el período comprendido desde el año 2006 al 2008 (folios 434 al 461 pieza N 2 del expediente). i) Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado (folios 477 al 513 de la pieza N 2 del expediente). k) Acta Fiscal N D.A.T. - G-A-F: de fecha 30 de junio de Visto lo precedente, debe esta Sala analizar las pruebas consignadas por las partes para determinar la cualidad comercial con la cual actúa la sociedad mercantil, C.A., en el ámbito geográfico del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, y, al efecto, observa: 6

7 (i) Documento constitutivo estatutario de la contribuyente. Esta Máxima Instancia constata del expediente administrativo copia certificada del Documento Constitutivo Estatutario de la aludida sociedad de comercio, en el cual se advierte que el artículo tercero estipula que el objeto social de la compañía es la distribución de vehículos en general, venta de repuestos y reparaciones de los mismos y en general cualquier otra actividad lícita relacionada con la distribución de vehículos. Podrá en consecuencia establecer sucursales o dependencias en cualquier otro lugar de la República, así como celebrar contratos con otras empresas para prestar servicios a los vehículos vendidos, así como para establecer locales de exhibición. De lo antes expuesto, se desprende que la contribuyente se dedica a la compra y venta de vehículos en general, pero no se demuestra que la misma venda bienes o preste servicios en nombre y por cuenta de un tercero, simplemente se aduce que se encarga de realizar una operación mercantil de compra y venta. Así se decide. (ii) Copia simple del contrato de concesionario suscrito entre la empresa, C.A. y la sociedad de comercio S.A., en fecha 17 de septiembre de Del aludido contrato se puede apreciar que se le reconoce a la contribuyente el carácter de concesionario, condición de la cual subyace la obligación de vender en forma exclusiva los productos (vehículos, partes, repuestos y accesorios) que la sociedad mercantil S.A., le suministre. Igualmente, se evidencia que la relación existente entre el concesionario y la empresa ensambladora no es en modo alguno de mandante y mandatario sino exclusivamente la de comprador y vendedor; tal y como se demuestra de la cláusula segunda del contrato que establece conviene en vender a EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO para su venta al consumidor los productos que se definen en la cláusula primera. Adicionalmente, se constata que para el cabal cumplimiento del contrato, el concesionario tiene derecho a comprar y revender por su cuenta y en su nombre los productos de la marca asignada que a tal efecto la sociedad anónima S.A. 7

8 le suministra. Asimismo, se estipula que los vehículos deberán ser pagados de contado a menos que las facturas prevean modalidades de pago distintas, según se establece en las cláusulas cuarta que estipula queda expresamente entendido que EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO obtendrá a sus propias expensas, su local de negocios, equipos e instalaciones y, asimismo, a comprar y revender por su cuenta y en su propio nombre los PRODUCTOS de en los términos establecidos y décima octava que dispone El pago del precio será efectuado de contado. Con base en las consideraciones expuestas, este Máximo Tribunal observa que la sociedad mercantil, C.A. compra los vehículos para venderlos en un momento posterior por cuenta y riesgo propio; motivo por el cual esta Superioridad concluye que del contrato de concesionario celebrado con la compañía S.A. no se deriva que la contribuyente deba percibir una comisión o porcentaje por la venta de los vehículos, puesto que la recurrente adquiere los automóviles, que paga de contado y luego los vende al consumidor final por cuenta propia independientemente de la ensambladora. Así se establece. (iv) Estados Financieros de la contribuyente para el período comprendido entre el año 2006 hasta el año 2008; Balances de Comprobación año 2008 y Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado de los años 2006, 2007 y Del análisis de tales documentos, a saber de los Estados Financieros correspondientes a los ejercicios fiscales 2006, 2007 y 2008, cursantes en el expediente administrativo (folios 434 al 461 pieza N 2) y de los Balances de Comprobación (folios 281 al 305 pieza N 1 y 308 al 411 pieza N 2 de las actas procesales), se refleja que la compañía accionante registró un inventario de automóviles y un inventario de repuestos y consumibles, y los mismos al venderse se registran en la cuenta ventas indicándose montos globales, sin desagregar los precios de venta y de reventa, registrando a nivel contable los vehículos adquiridos pasando a formar parte de su inventario. 8

9 Asimismo, se advierte de dichos documentos que la empresa antes identificada registró los ingresos percibidos por ella, obtenidos por la venta en forma general, sin que pueda esta Máxima Instancia establecer los ingresos que por concepto de compra y reventa de vehículos obtiene la contribuyente. Lo anterior permite a este Alto Tribunal concluir en el presente asunto, que de la información suministrada por tales probanzas (Estados financieros y Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado de la recurrente), no se observa una determinación de ingresos de los que pueda inferirse que exista ganancia por comisión de venta de vehículos, ni tampoco precisar su condición de propietaria de los automóviles que comercializa o si, por el contrario, recibe una remuneración por su actividad de intermediación; por tanto, estos documentos se desechan. Así se declara. (v) Facturas emitidas por, S.A; y Facturas emitidas por, C.A. para los años 2006, 2007 y En este particular, se da por reproducido lo indicado en el análisis del alegato del vicio de incongruencia negativa por silencio de pruebas, y en consecuencia advierte esta Alzada que se evidencia que la representación del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda consignó en primera instancia el expediente administrativo formado con base al acto aquí impugnado, contentivo entre otros de las facturas emitidas por, S.A. (folios 231, 233, 235, 237, 239, 241, 243, 245, 247, 249, 251 y 253 de la pieza N 1 del expediente); y facturas emitidas por, C.A. (folios 230, 232, 234, 236, 238, 240, 242, 244, 246, 248, 250 y 252 pieza N 1 de las actas procesales), en donde se aprecia que las primeras derivan de la compra de vehículos de, C.A. a, C.A.; y que las segundas proceden de la venta de la contribuyente a terceros. Visto lo anteriormente indicado, no puede constatarse del contenido de tales facturas que la prenombrada empresa percibe una comisión por la venta de los vehículos, a los efectos de verificar si opera como intermediaria entre la empresa ensambladora antes identificada (suministradora de vehículos) y los compradores (consumidor final), para poder determinar el traslado de la propiedad 9

10 de estos bienes. (Vid., sentencia N del 29 de octubre de 2013; caso: Butacci Motors, C.A.). Así se declara. vii) Acta Fiscal N D.A.T. G-A-F: de fecha 30 de junio de 2009, levantada por la Auditor Fiscal, adscrita a la Gerencia de Auditoría Fiscal de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda. Esta Superioridad observa que de la revisión fiscal efectuada por el ente local se pudo constatar que la contribuyente declara como base imponible, con relación a la actividad de venta de vehículos, el monto que ellos denominan la ganancia bruta en ventas, que es el resultado de restar al total de los ingresos brutos obtenidos por la venta del vehículo el costo de venta de los mismos. Lo precedente pone de manifiesto que la empresa contribuyente no declaró la totalidad de sus ingresos brutos obtenidos durante los ejercicios fiscales 2006, 2007 y 2008, sino una porción que la denominó ganancia bruta en ventas. Así se establece. De allí que a juicio de esta Sala queda demostrado que la sociedad de comercio, C.A., actúa por cuenta propia como dueña de los vehículos y además, cumple los requisitos y condiciones para vender de manera exclusiva los productos suministrados por la ensambladora S.A., en otras palabras, compra los automóviles para venderlos en un momento posterior, por cuenta y riesgo propio; motivo por el cual se concluye que la contribuyente adquiere los vehículos, que paga de contado y luego los vende al consumidor final por cuenta propia independientemente de la ensambladora. Así se establece. En ese orden de ideas, este Máximo Tribunal aprecia que la sociedad recurrente no logró desvirtuar el principio de veracidad y legalidad que revisten las Actas de Reparo, en especial el Acta Fiscal Nº D.A.T.-G.A.F: de fecha 30 de junio de 2009, confirmada por la Resolución Nº L/281.08/2010 de fecha 12 de agosto de 2010, dictada por la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, en las que la Administración Tributaria Municipal determinó que ésta actuó durante los 10

11 ejercicios impositivos investigados -2006, 2007 y como comerciante propietaria de los vehículos y repuestos que comercializa y no como concesionario, por lo que esta Alzada califica la actividad desarrollada por la empresa, C.A., como de comercialización de vehículos de la marca Mitsubishi y, por tanto, no se encuentra en el supuesto de exclusión previsto en la aludida Ordenanza. Así se declara. Establecido lo anterior, este Alto Tribunal estima que la base imponible para el cálculo del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, está constituida por la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la prenombrada empresa en el ejercicio de la actividad económica de comercialización de los vehículos, repuestos y accesorios marca Mitsubishi, cuya propiedad es transferida por la empresa, S.A., a la sociedad mercantil, C.A., como se indicó supra, es decir, estará constituido por el monto total de tales ventas, siendo éste el importe correspondiente a los ingresos brutos a declarar al Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, de la forma determinada por la fiscalización en el Acta Fiscal previamente identificada, conforme a lo dispuesto en el contexto jurídico normativo aplicable al caso de autos, antes transcrito, y no por el margen de comercialización que pretende la contribuyente. En virtud de lo señalado, esta Sala concluye que la Administración Tributaria Municipal no incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho que la haya conducido a interpretar erróneamente la norma contenida en los artículos 21 y 22 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao N de 2005, aplicable ratione temporis, en vista que la contribuyente, como se analizó previamente, en el ejercicio de su actividad económica de venta de vehículos automotores actúa por cuenta y nombre propio, por ende, no percibe comisiones o porcentajes. Por ello, no resulta procedente el vicio denunciado por la representación judicial de la sociedad de comercio de autos, quedando firme el reparo en lo relativo al particular analizado. Así se declara. (Omissis) Magistrada ponente: Dra. Bárbara Gabriela César Siero. 11