El artículo 57 del Reglamento de la LIR al tratar el tema de la recuperación del capital invertido establece lo siguiente:

Transcripción

1 Carlos Torres y Torres Lara Alonso Morales Acosta Carlos Torres Morales Rafael Torres Morales Juan Carlos Benavente Teixeira Miguel Angel Torres Morales Britta Olsen de Torres Sylvia Torres de Ferreyros Maribel Castillo Wong Indira Navarro Palacios Percy Huaroc LLaja Enory Okuma Fullita Sylvia Morales de Torres María del Pilar Torres Morales MODIFICAN REGLAMENTO DEL TEXTO ÚNICO ORDENADO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA RESPECTO A LA CERTIFICACIÓN DE RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO (DECRETO SUPREMO Nº EF) Dra. Indira Navarro Palacios Dr. Miguel Torres Morales I. ANTECEDENTES De conformidad con lo dispuesto por el artículo 76º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Texto Único Ordenado del Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, el Impuesto a la Renta que corresponda según sea el caso. Asimismo, el inciso g) del citado artículo 76º, dispone que para efecto de la referida retención, se considera renta neta, sin admitir prueba en contrario, el importe que resulte de deducir la recuperación del capital invertido 1 provenientes de la enajenación de bienes o derechos o de la explotación de bienes que sufran desgaste, añadiéndose que tal deducción se efectuará con arreglo a las normas que a tal efecto, establecerá el Reglamento. II. TRATAMIENTO DE LA RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO El artículo 57 del Reglamento de la LIR al tratar el tema de la recuperación del capital invertido establece lo siguiente: 1 Cabe resaltar que se entiende por recuperación de capital invertido al procedimiento establecido a efectos de que los sujetos no domiciliados recuperen la inversión efectuada para la generación de rentas de fuente peruana.

2 Página 2 de 8-05/04/2006 ARTÍCULO 57º.- RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO TRATÁNDOSE DE CONTRIBUYENTES NO DOMICILIADOS Se entenderá por recuperación del capital invertido para efecto de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del Artículo 76º del citado TUO: a. Tratándose de la enajenación de bienes o derechos: el costo computable que se determinará de conformidad con lo dispuesto por los artículos 20º 2 y 21 3 º de dicho TUO y el artículo 11º del Reglamento. La SUNAT con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se enajenen emitirá una certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgada en los términos expresados por el contribuyente. En ningún caso procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del Artículo 76º de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT, conforme al inciso anterior. b. Tratándose de la explotación de bienes que sufran desgaste: una suma equivalente al veinte por ciento (20%) de los importes pagados o acreditados. Como podrá advertirse, la Recuperación de Capital Invertido constituye una deducción permitida por la ley a fin de establecer la renta neta respecto de la cual se determinará la tributación en materia de Impuesto a la Renta de los sujetos no domiciliados en los términos siguientes: - El costo computable de los bienes enajenados se determinará de conformidad con lo dispuesto por el T.U.O. de la LIR. - La SUNAT podrá emitir la certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud, vencido el plazo, se entenderá otorgada. 2 El artículo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta indica que la renta bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Agrega dicho artículo, que cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Añade que si se trata de bienes depreciables o amortizables, a efectos de la determinación del impuesto, el costo computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo dispuesto por esta Ley. Indica que por costo computable de los bienes enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflación con incidencia tributaria. 3 Por su parte, el artículo 21 de dicho TUO establece la forma de determinación del costo computable para los casos de: inmuebles, acciones y participaciones, otros valores mobiliarios, intangibles y reposición de bienes del activo fijo.

3 Página 3 de 8-05/04/ En ningún caso procederá la deducción del capital invertido respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT. En buena cuenta, de obtenerse dicha certificación (o de vencer el plazo aludido) la determinación del Impuesto a la Renta se efectuará de la siguiente manera: Valor de Valor reconocido como = renta neta Enajenación capital invertido gravable Efectivamente, si no existiera este procedimiento para la certificación o de no ser obtenida la misma, la determinación del Impuesto a la Renta sería de la siguiente manera: Valor de enajenación = renta neta gravable Obsérvese que la intención que ha tenido el legislador al regular la recuperación del Capital Invertido, tratándose de sujetos no domiciliados ha sido resguardar el Principio de Igualdad entre los sujetos del impuesto (sean domiciliados o no), es decir, permite determinar la base imponible que refleje la verdadera ganancia del contribuyente sobre la cual se aplicará la tasa correspondiente que permita obtener el Impuesto a la Renta a pagar, del mismo modo que le es reconocido este derecho para las enajenaciones realizadas por los sujetos domiciliados. Cabe resaltar que, la norma reglamentaria ha previsto ciertos requisitos, a efectos de que proceda dicha recuperación, los cuales se han visto incluso ampliados por pronunciamientos del Tribunal Fiscal: 2.1. Enajenación de Bienes como Requisito previo para la obtención del Certificado De las normas glosadas anteriormente se desprende que es requisito para la obtención del certificado, que la enajenación de los bienes se haya producido antes de su emisión, puesto que conforme a lo dispuesto por el Artículo 76 de la LIR la Recuperación del Capital Invertido, constituye una deducción permitida por la Ley a fin de establecer la renta neta de los sujetos no domiciliados, la misma que resultaría aplicable sólo en el caso que se haya producido los supuestos de enajenación de bienes o derechos. A mayor abundamiento, el Tribunal Fiscal 4 ha señalado lo siguiente: 4 Resolución del Tribunal Fiscal N emitida con fecha 30 de abril de 2004.

4 Página 4 de 8-05/04/2006 Que ello resulta razonable atendiendo a que sólo cuando se haya producido la enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste, podrá determinarse el monto real del costo de adquisición y de las mejoras incorporadas en dichos bienes, facilitándose de este modo el control fiscal de la Administración Tributaria. En esta misma línea de interpretación se ha manifestado por el Tribunal Fiscal mediante sus Resoluciones Nº , , Nº En consecuencia: La Administración Tributaria evaluará el reconocimiento del monto de dicha deducción y expedirá la certificación de recuperación del capital invertido siempre que haya ocurrido alguno de los mencionados supuestos de enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste Oportunidad límite para la acreditación de la enajenación de bienes Es preciso indicar que los contribuyentes podrán acreditar haber efectuado la enajenación de los bienes hasta antes del vencimiento del plazo de treinta días que tiene la Administración Tributaria para emitir el certificado. En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal 5 al señalar que: ( ) si la recurrente hubiese acreditado haber realizado la operación de venta antes del vencimiento del referido plazo de treinta días, hubiese cumplido con el requisito en discusión, atendiendo a los principios de razonabilidad, simplicidad y privilegio de controles posteriores previstos en el artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General Ley N ( ) En consecuencia: La acreditación de haber efectuado la enajenación de los bienes podrá ser realizada por el contribuyente hasta antes del vencimiento del plazo de treinta días que tiene la Administración Tributaria para emitir el Certificado de Recuperación de Capital Invertido. 5 Resolución del Tribunal Fiscal N emitida con fecha 30 de abril de 2004.

5 Página 5 de 8-05/04/ Situación de los pagos efectuados al sujeto no domiciliado antes de la expedición de la certificación de la recuperación del capital invertido 6. Como se ha señalado anteriormente, la SUNAT con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se enajenen, emitirá una certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgada en los términos expresados por el contribuyente Cabe resaltar que la norma reglamentaria ha señalado que en ningún caso procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del artículo 76, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT. Conforme a la norma, la SUNAT 7 expresamente ha considerado que las normas antes citadas no distinguen el objeto o la finalidad del pago o abono realizado al sujeto no domiciliado con anterioridad a la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido, razón por la cual los pagos efectuados al sujeto no domiciliado antes de la expedición de la certificación de la recuperación del capital invertido no serán tomados en consideración para la deducción del capital invertido. Esta situación no admitía excepciones hasta el 30 de marzo de 2006, oportunidad en fue publicado el Decreto Supremo que comentaremos a continuación. En consecuencia: En general cualquier pago o abono realizado al sujeto no domiciliado con anterioridad a la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido no será considerado para la deducción del capital invertido, salvo la excepción que será observada a continuación. III. DECRETO SUPREMO N EF 6 En este punto comentaremos el tratamiento y problemática hasta antes de la emisión del Decreto supremo N EF que ha sustituido el último párrafo del inciso a) del artículo 57 del Reglamento de la LIR. 7 INFORME N SUNAT/2B0000. El tercer párrafo del inciso a) del artículo 57 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta no distingue el objeto o la finalidad del pago o abono realizado al sujeto no domiciliado con anterioridad a la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido, por lo que cualquier pago parcial no será tomado en consideración para la deducción del capital invertido.

6 Página 6 de 8-05/04/2006 Con fecha 30 de marzo de 2006 ha sido publicado en el Diario Oficial El Peruano, el Decreto Supremo N EF, mediante la cual se modifica el Reglamento del TUO de la LIR respecto a la certificación de recuperación del capital invertido. La novedad de este nuevo dispositivo es relativa a la situación de los pagos efectuados al sujeto no domiciliado antes de la expedición de la certificación de la recuperación del capital invertido, en un determinado supuesto previsto ahora por el Reglamento. Observemos que el Decreto en comentario ha sustituido el último párrafo del inciso a) del artículo 57º del Reglamento de la LIR 8, por el siguiente texto: ARTÍCULO ESTABLECIDO POR EL REGLAMENTO DE LA LIR ARTÍCULO 57º.- RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO TRATÁNDOSE DE CONTRIBUYENTES NO DOMICILIADOS Se entenderá por recuperación del capital invertido para efecto de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del Artículo 76º del citado TUO: a. Tratándose de la enajenación de bienes o derechos: el costo computable que se determinará de conformidad con lo dispuesto por los artículos 20º 9 y º de dicho TUO y el artículo 11º del Reglamento. ARTÍCULO ESTABLECIDO POR EL DECRETO SUPREMO N EF ARTÍCULO 57º.- RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO TRATÁNDOSE DE CONTRIBUYENTES NO DOMICILIADOS Se entenderá por recuperación del capital invertido para efecto de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del Artículo 76º del citado TUO: a. Tratándose de la enajenación de bienes o derechos: el costo computable que se determinará de conformidad con lo dispuesto por los artículos 20º 11 y º de dicho TUO y el artículo 11º del Reglamento. 8 ( ) En ningún caso procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del Artículo 76º de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT, conforme al inciso anterior. 9 El artículo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta indica que la renta bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Agrega dicho artículo, que cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Añade que si se trata de bienes depreciables o amortizables, a efectos de la determinación del impuesto, el costo computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo dispuesto por esta Ley. Indica que por costo computable de los bienes enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflación con incidencia tributaria. 10 Por su parte, el artículo 21 de dicho TUO establece la forma de determinación del costo computable para los casos de: inmuebles, acciones y participaciones, otros valores mobiliarios, intangibles y reposición de bienes del activo fijo. 11 El artículo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta indica que la renta bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Agrega dicho artículo, que cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados.

7 Página 7 de 8-05/04/2006 La SUNAT con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se enajenen emitirá una certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgada en los términos expresados por el contribuyente. En ningún caso procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del Artículo 76º de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT, conforme al inciso anterior. b. Tratándose de la explotación de bienes que sufran desgaste: una suma equivalente al veinte por ciento (20%) de los importes pagados o acreditados. La SUNAT con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se enajenen emitirá una certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgada en los términos expresados por el contribuyente. No procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del artículo 76º de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT. En los casos en que la enajenación se produzca como consecuencia de una reorganización de sociedades o empresas, en la que participen empresas domiciliadas ó no en el país, la deducción procederá incluso cuando el certificado se expida con posterioridad a la fecha de la reorganización. b. Tratándose de la explotación de bienes que sufran desgaste: una suma equivalente al veinte por ciento (20%) de los importes pagados o acreditados. Con la modificación introducida, se ha reconocido excepcionalmente que en los casos en que la enajenación se produzca como consecuencia de una reorganización de sociedades o empresas, en la que participen empresas domiciliadas ó no en el país, la deducción procederá incluso cuando el certificado se expida con posterioridad a la fecha de la reorganización. Efectivamente, conforme a la redacción de la norma anterior, tratándose de reorganizaciones de sociedades o empresas domiciliadas en el exterior, supuestos en los cuales la enajenación y el pago se producen en el mismo momento, no procede la deducción del capital invertido, ya que el certificado se emitiría con posterioridad a la reorganización. En consecuencia: Añade que si se trata de bienes depreciables o amortizables, a efectos de la determinación del impuesto, el costo computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo dispuesto por esta Ley. Indica que por costo computable de los bienes enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflación con incidencia tributaria. 12 Por su parte, el artículo 21 de dicho TUO establece la forma de determinación del costo computable para los casos de: inmuebles, acciones y participaciones, otros valores mobiliarios, intangibles y reposición de bienes del activo fijo.

8 Página 8 de 8-05/04/2006 Con la modificación introducida, se admite que en los casos en que la enajenación se produzca como consecuencia de una reorganización de sociedades o empresas, en la que participen empresas domiciliadas ó no en el país, la deducción procederá incluso cuando el certificado se expida con posterioridad a la fecha de la reorganización. Cabe resaltar que la modificatoria en comentario entró en vigencia el 31 de marzo de 2006 y será de aplicación inclusive a las solicitudes de emisión de certificación del capital invertido que se encuentren en trámite, siempre que la enajenación producto de la reorganización no se hubiera realizado con anterioridad a la mencionada fecha. IV PRINCIPALES CONCLUSIONES La Recuperación de Capital Invertido constituye una deducción permitida por la ley a fin de establecer la renta neta respecto de la cual se determinará la tributación en materia de Impuesto a la Renta de los sujetos no domiciliados La SUNAT tiene la facultad de reconocer o no el monto de dicha deducción y de expedir la certificación de recuperación del capital invertido siempre que haya ocurrido alguno de los mencionados supuestos de enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste. La SUNAT podrá emitir la certificación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud, vencido el plazo, se entenderá otorgada. Con anterioridad a la modificatoria introducida, por el Decreto Supremo N EF cualquier pago o abono realizado al sujeto no domiciliado antes de la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido, no era tomado en consideración para la deducción del capital invertido. Con la modificación introducida se ha reconocido excepcionalmente que en los casos en que la enajenación se produzca como consecuencia de una reorganización de sociedades o empresas, en la que participen empresas domiciliadas ó no en el país, la deducción procederá incluso cuando el certificado se expida con posterioridad a la fecha de la reorganización.