Nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades Ley 27/2014 de 27 noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Transcripción

1 Nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades Ley 27/2014 de 27 noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. 1. HECHO IMPONIBLE Y NUEVOS CONTRIBUYENTES a. Nueva definición de actividad económica. Particularidad del arrendamiento de inmuebles. Hasta el momento, el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) no recogía específicamente una definición de lo que se entendía por actividad económica, sino que se remitía a la definición recogida en la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A partir de ahora, se define expresamente por el TRLIS como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de unos de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Es importante señalar, que a partir de ahora se exime a las empresas que se dediquen a la actividad de arrendamiento de inmuebles de la obligación de disponer de un local en el que se ejerza la actividad, siendo únicamente necesario para que se considere su actividad como una actividad económica, y que por lo tanto le sean de aplicación determinados beneficios fiscales, que disponga de una persona empleada con contrato laboral a jornada completa. Sin embargo, hay que tener en cuenta la doctrina emitida hasta el momento, por la cual el requisito de persona contratada a tiempo completo es necesario pero no suficiente si se acreditase que la carga de trabajo que genera la actividad no justifica tener un empleado a tiempo completo. C/ Eduardo Pondal, 33 Bajo Santiago de Compostela T: F: Omega de Economía es una es una firma profesional multidisciplinar en la prestación de servicios integrales a la empresa, con cerca de treinta años de experiencia en el sector. Fundada en 1984 con vocación de servir de staff integral para la pequeña y mediana empresa, a día de hoy, desarrollamos distintas áreas de práctica, orientadas a ofrecer a nuestros clientes un asesoramiento integral y multidisciplinar. grupo@omegadeeconomia.com LinkedIn Twitter Google Plus Así mismo, se incluye lo que parece ser una precisión para la determinación de la existencia o no de actividad económica, se debe tener en cuenta a todas las sociedades del grupo (según la definición del artículo 42 del Código de Comercio) de tal forma que basta que una de las sociedades del grupo tenga la persona empleada para que en las demás pueda entenderse que se realiza el arrendamiento de inmuebles como actividad económica. No obstante este último punto ya está siendo ampliamente discutido por los profesionales, ya que algunas interpretaciones apuntan a que deben analizarse todas las sociedades de un grupo para ver si, en conjunto, tienen o no actividad económica. b. Definición de entidades patrimoniales En la nueva normativa del Impuesto vuelve a recuperarse el concepto de entidad patrimonial, definiéndose como aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica, es decir, aquella cuya actividad principal consista en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. 1

2 A este tipo de sociedades no les serán de aplicación algunos beneficios fiscales establecidos en la ley (exención por doble imposición, compensación de BINS, ), ni tan siquiera la tributación a tipo reducido en caso de cumplir el resto de requisitos de las empresas de reducida dimensión. No se computarán como valores, entre otros, los que incorporen derechos de crédito o el efectivo nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas, ni aquellos que otorguen al menos el 5% del capital de una entidad y se posea durante un plazo mínimo de un año, siempre y cuando se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales. c. Cambio de tributación para las sociedades civiles A partir del ejercicio 2016, las sociedades civiles con objeto mercantil (no le afecta el cambio a las que desarrollen actividades agrarias, forestales, profesionales, mineras y pesqueras) pasan a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, por lo que los socios personas físicas que la compongan dejarán de tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por la parte proporcional de los resultados obtenidos en las mismas. Los socios integrantes de las sociedades civiles que tomen el acuerdo de disolución y liquidación en los seis primeros meses de 2016, podrán acogerse a un régimen especial de diferimiento impositivo por el cual la renta positiva generada en el traslado de bienes desde la sociedad civil a su patrimonio personal estará no sujeta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En base a esta nueva regulación, en este momento no resulta interesante a efectos fiscales, el comienzo de una actividad mercantil a través de una sociedad civil, sino que resultará más beneficioso desarrollarla a través de una sociedad, bien sea sociedad limitada o anónima. 2. BASE IMPONIBLE En este punto las limitaciones a deducciones y gastos financieros acercan cada vez más la base imponible al resultado de explotación. a) Nuevas tablas de amortización En esta Reforma se simplifican las tablas de amortización, que aparecen recogidas en el artículo 12 de la Ley. Para los elementos que ya venían amortizándose, a partir de 2015 la cuota de amortización deducible será la resultante de dividir el neto fiscal al principio del período entre los años de vida útil que le resten al elemento según las nuevas tablas. Además se establece con carácter general la libertad de amortización para bienes de escaso valor de hasta 300 euros de valor unitario, con un máximo de anuales, manteniéndose la ya existente para los elementos de inmovilizado material e inmaterial afectos a I+D+i. Se establece la deducibilidad del precio de adquisición del activo intangible de vida útil indefinida, incluyendo el fondo de comercio, con el límite máximo del 5%, independientemente de su imputación contable o de la naturaleza del transmitente. b) Principio de devengo y deducibilidad del gasto Se actualiza el principio de devengo en consonancia con el recogido en el ámbito contable del Plan General de Contabilidad así como en el Plan General de Contabilidad para PYMES, quedando redactado 2

3 el artículo 11.1 Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. La deducibilidad de los gastos está condicionada a su inscripción contable, con excepción de los elementos objeto de libertad de amortización, amortización acelerada, la deducibilidad del inmovilizado intangible de vida útil indefinida, y la correspondiente a la parte de las cuotas de arrendamiento financiero que correspondan a la adquisición del bien. Además con esta reforma se regula en el artículo º la imputación temporal de los movimientos de reservas por cambios de criterios contables. En concreto, se indica que se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los cargos o abonos a partidas de reservas se realicen. c) Nuevos supuestos de operaciones a plazos-servicios En relación a las operaciones a plazos o con pago aplazado el artículo 11.4 de la Ley del Impuesto indica que en estos supuestos, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo, independientemente de que haya sido o no cobrado. Asimismo, añade que no resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio del artículo 11.4, hasta que ésta se realice, por lo que tampoco se integrará en la base imponible la reversión de aquellos gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles. La nueva ley permite aplicar el criterio de operaciones a plazos o con precio aplazado a cualquier tipo de operaciones, mientras que en el TRLIS únicamente se hacía referencia a las ventas y ejecuciones de obra. d) Limitación temporal a la deducción de rentas negativas intragrupo No serán deducibles las pérdidas generadas en las transmisiones intragrupo de acciones o participaciones, inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, inmovilizado intangible, valores de deuda y establecimientos permanentes en el extranjero, hasta que se cumpla alguna de las siguientes circunstancias: - Que los citados elementos sean transmitidos a terceros ajenos al grupo, o bien, cuando la adquirente y la transmitente dejen de formar parte del grupo; - Se den de baja en la entidad adquirente; o - Cese la actividad del establecimiento o se extinga la sociedad transmitida En el caso de elementos amortizables, la integración de la pérdida podrá hacerse en todo caso durante la vida útil restante, aplicando el método de amortización utilizado hasta la fecha. En el caso de transmisión de acciones o participaciones o de establecimientos permanentes, las pérdidas que se hubieran obtenido en la transmisión intragrupo, se minorarán en el importe de las rentas positivas obtenidas en la transmisión a terceros, salvo que se pruebe que éstas han tributado efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10%. e) Limitación temporal a la deducción de deterioros de activos y deterioro de los créditos por insolvencias Dejan de ser deducibles a partir del 1 de enero las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, intangibles y valores de renta fija, pasando a imputar este deterioro cuando 3

4 se transmitan o den de baja estos elementos en el caso de los bienes o valores no amortizables, y para aquellos bienes amortizables este deterioro se imputará en proporción a su amortización según su vida útil. Solo se mantienen como fiscalmente deducibles las pérdidas de valor de los activos financieros mantenidos para negociar. Para el resto de inmovilizados y valores resultaría interesante revisar su valoración a 31/12/2014 para deducir fiscalmente esa posible pérdida si la hubiera, puesto que a partir del 1 de enero únicamente el deterioro de existencias y el de partidas a cobrar seguirán siendo deducibles, aunque con limitaciones, puesto que se integrarán en la base imponible con el límite del 70% de la base imponible previa a su integración, a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de bases imponibles negativas. Las cantidades pendientes se integrarán en los períodos siguientes con el mismo límite. f) Desaparición de los coeficientes de corrección monetaria Con esta Reforma desaparecen los coeficientes de corrección monetaria que actualizaban el valor de los bienes inmuebles transmitidos y que se fijaban anualmente en la Ley de Presupuestos del Estado. g) Otros gastos deducibles: problemática de la retribución de los administradores También serán gastos no deducibles: - La retribución de aquellos instrumentos que contablemente se consideran pasivo financiero, pero que mercantilmente tienen la consideración de fondos propios, como pueden ser los préstamos participativos. - Los gastos y atenciones con clientes o proveedores, salvo los inferiores al 1% de la cifra de negocio de la entidad. - Los contrarios al ordenamiento jurídico. - Los realizados con entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación diferente en éstas, no generen ingreso o generen ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10%. La nueva norma por fin resuelve el problema de la teoría del doble vínculo, estableciendo que no se entiende por liberalidad las retribuciones recibidas por los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección u otras funciones derivadas de un contrato laboral, por tanto, en estos casos, ya no habrá que realizar modificación de estatutos para considerar el cargo remunerado. h) Límite a la deducibilidad de los gastos financieros Se mantiene con la nueva normativa la limitación a la deducibilidad de los gastos financieros entre entidades del grupo derivadas de la adquisición de deudas para la compra de participaciones a otras entidades del grupo o de aportaciones de capital a otras sociedades del grupo, salvo que se acrediten motivos económicos válidos para la realización de esas operaciones. Se mantiene el límite del 30% del beneficio operativo para la deducibilidad de gastos financieros, con el límite mínimo de un millón de euros, si bien se elimina el plazo de 18 años para el aprovechamiento futuro de los excesos no deducidos en un periodo determinado, que pasa a ser indefinido. Se incorpora, además, una restricción específica y adicional en los casos de adquisición de participaciones en otras entidades cuando, con posterioridad, la entidad adquirida es incorporada al grupo de consolidación fiscal de la adquirente, con la finalidad de evitar que la actividad adquirida soporte el gasto financiero derivado de su propia adquisición. 4

5 3. OPERACIONES VINCULADAS a) Minoración del porcentaje de participación para que exista vinculación La primera modificación realizada en el ámbito de las operaciones vinculadas se refiere a la modificación del perímetro de vinculación en el ámbito socio-sociedad que pasa de un 5% a un 25%. Además se han eliminado del perímetro de vinculación tres supuestos que anteriormente si estaban incluidos: - Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. - Una entidad no residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el mencionado territorio. - Dos entidades que formen parte de un grupo que tribute en el régimen de los grupos de sociedades cooperativas. Otra cuestión importante es la relativa a la documentación solicitada para aquellas sociedades y grupos cuya cifra de negocio sea inferior a 45 millones de euros, para las cuales, salvo para operaciones específicas, solo estarán obligadas a presentar la documentación simplificada. También se exime de documentar las operaciones cuya contraprestación no supere los euros, para todos los conceptos, realizadas con la misma persona o entidad vinculada. Se elimina también la jerarquía entre métodos de valoración de operaciones vinculadas, y se incluye con, carácter subsidiario, cualquier método o técnica de valoración que respete el principio de libre competencia. b) Prestación de servicios por socios profesionales En los casos de prestaciones de servicios por socios profesionales - personas físicas - a una entidad vinculada, se introducen a estos efectos determinadas modificaciones: - Se deja de exigir que el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo. - Se reduce del 85% al 75% del resultado (previo a la deducción de las retribuciones de la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios) el umbral mínimo de la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales. - La cuantía correspondiente a cada uno de los socios profesionales debe cumplir: o o Que se determine en función de su contribución a la buena marcha de la entidad, debiendo constar por escrito los criterios cualitativos/cuantitativos aplicables. Que no sea inferior a 1,5 veces el salario medio de los asalariados con funciones análogas, o 5 veces el IPREM. El incumplimiento de este requisito en algún socio no impedirá su aplicación al resto de los socios. c) Establecimientos permanentes Para aquellos contribuyentes que dispongan de un establecimiento permanente en el extranjero en aquellos supuestos en que así esté establecido en un convenio para evitar la doble imposición internacional que les resulte de aplicación, se incluirán en la base imponible de aquellos las rentas 5

6 estimadas por operaciones internas realizadas con el establecimiento permanente, valoradas por su valor de mercado. 4. TRATAMIENTO DE LA DOBLE IMPOSICION a) Sustitución de deducciones por exenciones Hasta este momento, las sociedades que recibían dividendos o participaciones en beneficios procedentes de participaciones en entidades residentes podían aplicarse una deducción sobre la cuota íntegra del 50% o del 100% de la cuota íntegra correspondiente a la base imponible derivada de dichos ingresos. Se evitaba de esta manera que una misma renta tributase en dos sociedades diferentes. Con la nueva norma, directamente se establece que dichos ingresos pasarán a estar exentos de tributación (a través de un ajuste negativo en la base imponible) siempre y cuando se cumplan determinados requisitos: - La participación de capital en la entidad residente debe ser de al menos un 5% o bien que su valor supere los 20 millones de euros - Deberá poseerse ininterrumpidamente durante, al menos, el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o que se mantenga durante el tiempo necesario para completar el año (se tendrá en cuenta el periodo que haya estado poseída por alguna otra entidad del grupo) Por lo tanto, todas aquellas sociedades que tengan participaciones en otras sociedades en un porcentaje menor al 5%, ya no podrán aplicar ningún tipo de deducción o exención sobre los ingresos provenientes del cobro de dividendos, salvo que su valor supere los 20 millones de euros. Si el contribuyente recibe dividendos de una entidad en la que más de un 70% de sus ingresos están constituidos por dividendos, participación en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de capital, será ahora requisito indispensable para aplicar la exención, que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumplan los requisitos de porcentaje de participación y tiempo de permanencia. No se aplicará la exención en su totalidad a las rentas derivadas de las transmisiones de participaciones de entidades patrimoniales, sino que se verá limitada al incremento neto de los beneficios no distribuidos generados durante el tiempo de tenencia de la participación. En cuanto a los dividendos o rentas derivadas de participaciones en entidades no residentes, para la aplicación de la exención se requiere, además del requisito de porcentaje y tenencia de las participación mencionado anteriormente, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al propio Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de al menos el 10% (salvo que exista Convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información). b) Rentas generadas por establecimientos permanentes Se mejora el régimen para la integración de rentas obtenidas en el extranjero, permitiéndose ahora deducir en la base imponible el exceso del Impuesto sobre Sociedades análogo soportado en el extranjero que no pueda ser deducido en la cuota cuando exceda del que hubiese correspondido pagar en España. 6

7 5. REDUCCIONES EN LA BASE IMPONIBLE a) Patent Box En términos generales se mantiene este artículo según lo establecido en el TRLIS, si bien eliminando la referencia a la renta generada por activos intangibles no contemplados en el balance, por tanto las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, se integrarán en la base imponible en un 40 por ciento de su importe, cuando se cumplan los siguientes requisitos: a) Que la entidad cedente haya creado los activos objeto de cesión, al menos, en un 25 por ciento de su coste. b) Que el cesionario utilice los derechos de uso o de explotación en el desarrollo de una actividad económica y que los resultados de esa utilización no se materialicen en la entrega de bienes o prestación de servicios por el cesionario que generen gastos fiscalmente deducibles en la entidad cedente, siempre que, en este último caso, dicha entidad esté vinculada con el cesionario. c) Que el cesionario no resida en un país o territorio de nula tributación o calificado como paraíso fiscal, salvo que esté situado en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que la operativa responde a motivos económicos válidos y que realice actividades económicas. d) Cuando un mismo contrato de cesión incluya prestaciones accesorias de servicios, deberá diferenciarse en dicho contrato la contraprestación correspondiente a los mismos. e) Que la entidad disponga de los registros contables necesarios para poder determinar los ingresos y gastos directos correspondientes a los activos objeto de cesión. En ningún caso darán derecho a la reducción las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación, o de la transmisión, de marcas, obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas, de derechos personales susceptibles de cesión, como los derechos de imagen, de programas informáticos, equipos industriales comerciales o científicos, ni de cualquier otro derecho o activo distinto de los señalados en el apartado anterior. b) Nueva Reserva de Capitalización Se introduce en la legislación una nueva figura que pretende incentivar la capitalización empresarial, incentivando el saneamiento financiero de las empresas. Para ello se crea la Reserva de Capitalización que consiste en la no tributación de una parte del beneficio permitiéndole a los sujetos pasivos del IS que tributen al tipo general de gravamen, al tipo impositivo de empresas de nueva creación, 15%, y al tipo incrementado del 30%, una reducción de su base imponible del 10% del incremento de sus fondos propios siempre y cuando este incremento se mantenga en los cinco años siguientes, salvo pérdidas contables, y se cree una reserva indisponible separada, e identificada, por ese mismo importe y durante el mismo plazo. En cualquier caso la reducción no podrá superar el 10% de la base imponible positiva del ejercicio impositivo previa a la reducción, a la integración de diferencias temporarias anteriores y a la compensación de bases imponibles previas. En caso de insuficiencia de base imponible las cantidades pendientes podrán aplicarse en los dos periodos sucesivos posteriores al cierre del periodo impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción, conjuntamente con la reducción que pudiera corresponder por este mismo motivo en el ejercicio en curso. 7

8 Se establecen reglas para la determinación del incremento de los fondos propios, de tal modo que éste tenga que provenir de beneficios no distribuidos. No se establece ningún criterio de materialización de esta reserva en inversiones concretas. Por tanto si va a obtener beneficios en 2014 le interesará dotar el mínimo necesario de reserva legal y estatutaria para ampliar la base de aplicación de la reserva de capitalización en COMPENSACION DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS a) Eliminación del límite temporal para la compensación La nueva LIS elimina el límite temporal para la compensación de las bases imponibles negativas, establecido hasta ahora en 18 años. Sin embargo, se establece definitivamente un límite a la cuantía a compensar para aquellas empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios supere los 20 millones de euros. Este límite será con carácter general del 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización, admitiéndose en todo caso, la compensación sin límite de hasta euros. Estos límites no se aplicarán al importe de las rentas negativas generadas como consecuencia de quitas o esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores del contribuyentes. Tampoco se aplicarán en el periodo impositivo en que se produzca la extinción de la entidad. Transitoriamente para los ejercicios iniciados en el año 2015 y 2016, se rebaja el límite general del 70% de la base imponible: Importe neto de la cifra de negocios BINS en BINS en 2016 BINS en 2017 < Sin límite 60% (sin límite hasta ) <INCN< % 60% (sin límite hasta ) > % 60% (sin límite hasta ) 70% (sin límite hasta ) 70% (sin límite hasta ) 70% (sin límite hasta ) Se añaden nuevas medidas para evitar la compra de sociedades inactivas que tengan bases imponibles negativas pendientes de aplicar. Si se cumplen de forma simultánea las siguientes circunstancias no se podrán compensar sus bases imponibles negativas: a. Que la mayoría del capital social (>50%) hubiera sido adquirida con posterioridad al periodo impositivo en que se generó la base imponible negativa. b. Que los adquirientes hubieran tenido una participación inferior al 25% al cierre del ejercicio en el que se generó la base imponible negativa. c. Que la entidad adquirida se encuentre en alguna de las siguientes circunstancias: a. Sociedad inactiva durante los 3 meses anteriores a la adquisición 8

9 b. Realización de una actividad económica en los 2 años posteriores a la adquisición diferente o adicional a la que venía realizando (en base a la clasificación del CNAE) y que cuya nueva cifra de negocios sea superior en un 50% al importe medio de la cifra de negocios de los 2 años anteriores a la compra. c. Que se trate de una entidad patrimonial d. Que se haya dado de baja en el índice de entidades por no presentar durante 3 periodos consecutivos el Impuesto sobre Sociedades Por último se establece que el derecho de la Administración para comprobar o investigar las bases imponibles negativas pendientes de compensación prescribe a los 10 años (hasta ahora a los 4 años). Transcurrido dicho plazo, el contribuyente deberá acreditar las BINS cuya compensación pretenda, así como su cuantía, mediante la exhibición de la autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito en el Registro Mercantil (en la misma línea en que se venía actuando hasta ahora). 7. TIPO DE GRAVAMEN-CUADRO RESUMEN La ley 27/2017 del 27 de noviembre introduce los siguientes elementos innovadores: - Reducción del tipo de gravamen general, que pasa del 30% al 25%. De esta forma se equipara el tipo de gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa. En el caso de entidades de nueva creación, el tipo de gravamen se mantiene en el 15 por ciento para el primer período impositivo en que obtienen una base imponible positiva y el siguiente, excepto si deben tributar a un tipo inferior, sin que este tipo reducido pueda aplicarse a las entidades patrimoniales. -Se mantiene el tipo de gravamen del 30 por ciento para las entidades de crédito, que quedan sometidas al mismo tipo que aquellas otras entidades que se dedican a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos. - No obstante lo anterior, la disposición transitoria trigésima cuarta establece medidas temporales para el ejercicio En él se establece que el tipo general del Impuesto de Sociedades para el ejercicios 2015 es el 28%. Indicamos a continuación los distintos tipos de gravamen para las distintas sociedades: Entidades Tipo para 2015 Tipo para 2016 Con carácter general 28% 25% Entidades de crédito 30% 30% Entidades dedicadas a la explotación hidrocarburos 33% 30% Entidades nueva creación que realicen actividades económicas (Primer año de beneficios y siguiente) 15% 15% Cooperativas fiscalmente protegidas 20% 20% 9

10 Cooperativas de Crédito y Cajas Rurales 25% Los extracooperativos al 30% 25% Entidades Ley 49/2002 de 23 diciembre 10% 10% Sociedades de Inversión de capital variable Fondos de inversión Sociedades y Fondos de inversión inmobiliaria. 1% 1% Fondos de regulación del mercado hipotecario Fondos de Pensiones 0% 0% Entidades de reducida dimensión Hasta % Resto 28% 25% Mutuas de seguros generales Sociedades de Garantía recíproca y sociedades de refinanciamiento. Colegio profesionales y asociaciones empresariales Entidades sin fines lucrativos que no les sea de aplicación la Ley 49/ % 25% Fondos de promoción de empleo Uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas Entidades de Derecho Público Puertos del Estado y Autoridades Portuarias 8. DEDUCCIONES En la nueva normativa del Impuesto de Sociedades se han eliminado la deducción por inversiones medioambientales, la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación, la de gastos de formación profesional, la deducción por inversión de beneficios recientemente creada, y la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. Para esta última se crea un régimen transitorio para permitir el acogimiento fiscal de las rentas generadas con anterioridad a la entrada de esta norma. Se mantienen pues, únicamente, la deducción por I+D+i, la deducción por creación de empleo y de creación de empleo para discapacitados, así como la deducción por producciones cinematográficas, siendo esta última la que presenta más cambios sustanciales. 10

11 Las cantidades no deducidas generadas por deducciones para incentivar determinadas actividades podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos, excepto las de I+D+i que se aplicarán en las liquidaciones correspondientes a los 18 años inmediatos y sucesivos, difiriéndose el cómputo de plazos hasta el primer año que se produzcan resultados positivos, dentro del plazo de prescripción, en las sociedades de nueva creación y en las que saneen pérdidas de ejercicios anteriores mediante la aportación efectiva de nuevos recursos. El límite conjunto para la aplicación de deducciones será del 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar doble imposición internacional y bonificaciones. Este límite se elevará al 50% cuando el importe de la deducción de I+D+i correspondiente a gastos e inversiones realizados en el propio período impositivo exceda el 10% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar doble imposición internacional y bonificaciones. No obstante las deducciones por I+D+i podrán, opcionalmente, quedar excluidas de este límite conjunto aplicándose un descuento del 20% de su importe, pudiendo, en caso de insuficiencia de cuota, solicitar su abono a la Administración Tributaria si se cumplen los siguientes: - Que transcurra al menos un año desde la finalización del periodo impositivo en que se generó la deducción sin que haya sido objeto de aplicación. - Que la plantilla media desde la finalización del periodo impositivo en que se generó la deducción hasta el fin de los 24 meses siguientes a la finalización del período impositivo en que se solicita la aplicación o solicitud de abono no se vea reducida. - Que se destine un importe equivalente a la deducción aplicada o abonada a gasto de I+D+i en los 24 meses siguientes a la finalización del período impositivo en que se solicita la aplicación o solicitud de abono. - Que haya un informe motivado sobre la calificación de I+D+i. El importe de la deducción aplicado o abonada, no sujeta a límite, no podrá superar el millón de euros en el caso de IT, o los 3 millones, conjuntamente para I+D+i, con un importe adicional de dos millones en el caso de que los gastos de I+D del periodo impositivo superen el 10% de la cifra de negocios del mismo El derecho de la Administración para comprobar las deducciones previstas en este capítulo V de la LIS prescribirá a los 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la liquidación correspondiente al ejercicio impositivo en que se generó el derecho a su aplicación. Tras este plazo el contribuyente acreditará su aplicación y cuantía mediante la liquidación y la contabilidad con acreditación de su depósito en el Registro Mercantil. a) I+D+i Se mantienen los términos fundamentales de la antigua norma del TRLIS con la salvedad de que el importe de las subvenciones pasa a minorar la base de la deducción en la totalidad del importe percibido, en lugar de hacerlo en un 65% como hasta ahora. Además se incluye como I+D la creación, combinación y configuración de software avanzado mediante interfaces y aplicaciones destinadas a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o sustancialmente mejorados b) Resumen de las deducciones vigentes 11

12 Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales: Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, darán derecho a una deducción para el productor de: - 20% para el primer millón de base de deducción - 18% para el exceso de dicho importe La base de deducción será el coste total de la producción, así como, hasta el límite del 40% del coste de producción, los gastos para la obtención de copias y los de publicidad y promoción, minorado en el importe de las subvenciones recibidas. Para su aplicación al menos el 50% de la base de deducción debe haberse ejecutado en España, debiendo haber obtenido la producción el certificado de nacionalidad y aquel que acredita su carácter cultural. Así mismo deberá haberse depositado una copia nueva y en perfecto estado en la Filmoteca Española, o su equivalente autonómico. En cualquier caso si bien la deducción se genera en el período impositivo en que se incurra en el coste, solo se aplicará a partir de aquel en que finalice la obra. El importe de esta deducción no puede superar en ningún caso los 3 millones de euros, ni superar conjuntamente con el resto de ayudas percibidas el 50% del coste de producción. Los productores registrados en el Registro de Empresas Cinematográficas del Ministerio de Educación Cultura y Deporte que se dediquen a la producción extranjera de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales tendrán derecho a una deducción del 15% de los gastos realizados en España siempre que éstos sean superiores a un millón de euros. La base de deducción estará formada por los gastos de personal creativo con el límite de euros por persona, gastos de utilización de industrias técnicas y de otros proveedores. El importe de esta deducción no puede superar en ningún caso los 2.5 millones de euros, ni superar conjuntamente con el resto de ayudas percibidas el 50% de los gastos de la base de deducción. Las inversiones en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales darán derecho a una deducción para el productor de un 20%. La base de deducción estará formada por los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional, minorado en el importe de las subvenciones recibidas. Para su aplicación el contribuyente debe obtener un certificado al efecto del Instituto Nacional de Artes Escénicas y de la Música, y debe destinar al menos el 50% de los beneficios obtenidos en estas actividades en el ejercicio en que se genere el derecho a deducción a la realización de actividades que dan derecho a la aplicación de esta deducción, entre el inicio del ejercicio y los 4 siguientes. El importe de esta deducción no puede superar en ningún caso los euros, ni superar conjuntamente con el resto de ayudas percibidas el 80% de los gastos de la base de deducción. Deducción por creación de empleo: Las entidades que contraten a su primer trabajador a través de un contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores podrán deducir de la cuota íntegra la cantidad de euros. Igualmente las entidades con menos de 50 trabajadores que concierten contratos con ese mismo tipo de contrato laboral con desempleados beneficiarios de prestación contributiva por desempleo, que hubiese cobrado al menos tres meses de prestación a la fecha de contratación, podrán deducir de la 12

13 cuota íntegra el 50% del menor del importe de prestación pendiente de recibir o bien el importe correspondiente a doce mensualidades de la prestación reconocida, siempre que en los 12 meses siguientes al inicio de la relación laboral se produzca un incremento de la plantilla media total de la entidad de al menos en una unidad respecto a la existente en los 12 meses anteriores. Para la aplicación de esta deducción el trabajador aportará un certificado del Servicio Público de Empleo Estatal sobre el importe de la prestación pendiente de percibir en la fecha prevista de inicio de la relación laboral. Estas deducciones se aplicarán en la cuota íntegra del período impositivo correspondiente a la finalización del período de prueba de un año, estando condicionadas al mantenimiento de esta relación laboral durante al menos tres años desde su fecha de inicio. Los trabajadores que den derecho a la presente deducción no computarán a los efectos del cálculo del incremento de plantilla para la libertad de amortización. Deducción por creación de empleo trabajadores discapacitados: Serán deducibles de la cuota íntegra la siguiente cantidad por persona/año de incremento de plantilla de trabajadores con discapacidad: Grado Discapacidad Deducción incremento persona/año 33% <=x<65% 9.000,00 >= 65% ,00 9. REGIMEN ESPECIAL APLICABLE A LAS OPERACIONES DE REESTRUCTURACION El Régimen de fusiones, escisiones, canje de activos y aportaciones no dinerarias y cambios de domicilio fiscal comunitarios pasa a convertirse en el régimen general de este tipo de operaciones salvo que, se expresamente se comunique lo contrario. Se establece una obligación de comunicación a la Agencia Tributaria de este tipo de operaciones, manteniéndose como requisito para su realización la existencia de un motivo económico válido. Desaparece el tratamiento fiscal del fondo de comercio de fusión y se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad cuando la misma es objeto de transmisión por otra entidad, de manera que estas bases imponibles negativas acompañen a la actividad cualquiera que sea su titular jurídico. 10. REGIMEN ESPECIAL DE LAS EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSION a) Nueva forma de cálculo del importe neto de la cifra de negocios Este régimen se sigue configurando sobre el importe neto de la cifra de negocio y en caso de grupo de entidades, se mantiene la referencia a que el en el caso de grupo de entidades a los efectos del artículo 42 de Código de Comercio deberá atenderse al conjunto de entidades pertenecientes al mismo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. 13

14 En relación al régimen de entidades de reducida dimensión (entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros) destacamos lo siguiente: 1. Se establece expresamente la imposibilidad de aplicar este régimen especial cuando la entidad tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario (sociedades patrimoniales). 2. No existe un tipo de gravamen inferior para este tipo de sociedades. El tipo de gravamen de las entidades de reducida dimensión es igual que el de las entidades que tributan en el régimen general, a partir de períodos que se inicien en De todas formas, las pymes contarán con incentivos fiscales particulares para que su tributación efectiva sea inferior que la soportada por grandes empresas. 3. No obstante lo anterior, la disposición transitoria trigésima cuarta establece que para el ejercicio 2015, aunque el tipo general del Impuesto será del 28%, el tipo aplicable para las entidades de reducida dimensión será del 25% hasta una base imponible de euros. 4. Los incentivos fiscales que se mantienen y que serán de aplicación en los 3 períodos impositivos inmediatos y siguientes, son los siguientes: - Libertad de amortización con creación de empleo - Aceleración de los coeficientes de amortización de elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible. - Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores - Se crea un nuevo incentivo fiscal que se denomina Reserva de Nivelación de bases imponible negativas que permite a una pyme guardar beneficios para compensar posibles pérdidas en los próximos cinco años. La reserva tiene un límite del 10% de la base imponible con un límite máximo anual de 1 millón de euros (o el importe que proporcionalmente corresponda en caso de que el periodo impositivo de la entidad fuera inferior al año). Esta medida permite minorar la tributación de un determinado período impositivo respecto de las bases imponibles negativas que se vayan a generar en los 5 años siguientes, anticipando, así, en el tiempo la aplicación de las futuras bases imponibles negativas. De no generarse bases imponibles negativas en ese período, se produce un diferimiento durante 5 años de la tributación de la reserva constituida, adicionándose a la base imponible del período correspondiente a la conclusión del plazo. Se tendrá que dotar con cargo a los beneficios del ejercicio en el que se realice la minoración una reserva por el importe de la minoración que será indisponible durante el período de 5 años anteriormente señalado. En caso de no poderse dotar esta reserva, la minoración estará condicionada a que la misma se dote con cargo a los primeros beneficios de ejercicios siguientes respecto de los que resulte posible realizar esa dotación. El incumplimiento de este requisito determinará la integración en la base imponible de las cantidades que hubieran sido objeto de minoración, incrementadas en un 5%, además de los intereses de demora. Las cantidades destinadas a la dotación de esta reserva no se pueden aplicar simultáneamente al cumplimiento de la reserva de capitalización regulada también en la Nueva Ley. 11. REGIMEN FISCAL DEL MECENAZGO 14

15 Aunque el régimen de las entidades sin fines lucrativos se mantiene prácticamente en los mismos términos que la anterior normativa, si existen novedades que afectan a la mejora de su financiación: 1. Se incrementa el porcentaje de deducción aplicable por las personas físicas en su IRPF del 25% al 30% por los donativos realizados. Además los primeros 150 euros para el conjunto de donativos de cada contribuyente del IRPF tienen una deducción del 75% 2. Se estimula la fidelización de las donaciones realizadas tanto por personas físicas como jurídicas: a. Las personas físicas podrán aplicar una deducción del 35% (en vez del 30% general) siempre que se hayan efectuado donativos a la misma entidad en los últimos 3 años. b. Las donaciones fidelizadas durante un mínimo de 3 años, realizadas por personas jurídicas, tendrán derecho a una deducción en el Impuesto sobre Sociedades del 40% (del 35% en la actualidad). 12. PAGOS FRACCIONADOS Se siguen manteniendo en los mismos términos que en la anterior normativa las dos modalidades de pagos fraccionados: - La que se calcula sobre la cuota íntegra del último periodo cuyo plazo de declaración estuviese vencido, minorado en las deducciones y bonificaciones, así como las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes. El porcentaje que se aplicará en este caso será el 18% (pudiendo ser modificado por Ley de Presupuestos Generales del Estado). - La que se calcula sobre la base imponible del periodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural. Esta modalidad resulta opcional salvo para aquellos contribuyentes cuyo importe neto de cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo al que corresponda el pago fraccionado. Para sujetos pasivos con cifra de negocios en el ejercicio anterior que no haya superado los 6 millones de euros, el porcentaje que se aplicará en este caso será el que resulte de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen de la entidad redondeado por defecto (pudiendo ser modificado por Ley de Presupuestos Generales del Estado). Para entidades que tributen conforme al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado será el 19% en 2015 y el 17% en Para los sujetos pasivos cuyo importe neto de cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos, los tipos de gravamen son los siguientes: - Importe neto de cifra de negocios < 10 millones de euros: tipo de gravamen: 5/7 del tipo de gravamen: 19% (para entidades que tributen al tipo general). - Importe neto de cifra de negocios >= 10 millones de euros y < 20 millones de euros: 15/20 del tipo de gravamen: 21% (para entidades que tributen al tipo general). - Importe neto de cifra de negocios >=20 millones de euros y <60 millones de euros: 17/20 del tipo de gravamen: 24% (para entidades que tributen al tipo general). 15

16 - Importe neto de cifra de negocios >=60 millones de euros:19/20 del tipo de gravamen: 27% (para entidades que tributen al tipo general) Para los sujetos pasivos obligados a aplicar el método de base y cuyo importe neto de la cifra de negocios en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2015 sea al menos de 20 millones de euros se mantiene el importe mínimo del pago fraccionado aplicable, que no podrá ser inferior al 12% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3, 9 u 11 meses cada año natural, minorado exclusivamente en los pagos fraccionados realizados dentro del mismo ejercicio. No obstante, se excluirá de dicho resultado positivo el importe del mismo que se corresponda con rentas derivadas de operaciones de quita o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente, incluyéndose en dicho resultado aquella parte de su importe que se integre en la base imponible del período impositivo. En el caso de entidades en las que al menos el 85% de los ingresos se correspondan con rentas a las que resulten de aplicación las exenciones previstas en los artículos 21 o 22 de la LIS (exenciones por doble imposición y exención de rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente) el porcentaje anterior será del 6%. En el caso de entidades parcialmente exentas se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no exentas. Del resultado de aplicar el porcentaje sobre la base solo se podrán deducir los pagos fraccionados realizados con anterioridad correspondientes al mismo periodo impositivo. El pago fraccionado mínimo no resultará de aplicación a las entidades acogidas a la Ley 49/2002, a las que tributan al 1%, a los fondos de pensiones y a las SOCIMI. 16