SOCIEDADES (Ley 27/2014)

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1 CONSULTAS programa INFORMA de la Agencia Tributaria SOCIEDADES (Ley 27/2014) BASE IMPONIBLE - INGRESOS COMPUTABLES Y NO COMPUTABLES Nº Condonación de deudas Pregunta: Una entidad residente, que como consecuencia de las necesidades de financiación, adquiere una deuda con una entidad vinculada no residente, y posteriormente es condonada por ésta última. La entidad residente registra contablemente un ingreso por la diferencia entre el valor razonable de la deuda y su valor contable, y por el importe restante incrementa fondos propios. Qué tratamiento fiscal tendría en el Impuesto sobre Sociedades? Respuesta: El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. A efectos contables, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007 establece en su segunda parte, en la norma de registro y valoración 18ª, subvenciones, donaciones y legados recibidos, que las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. Así la entidad donataria tendrá un incremento de fondos propios dando de baja la deuda existente. En conclusión, en el caso de condonación de créditos entre un prestamista y un prestatario cuando la operación se produce existiendo entre ambos una vinculación, y existiendo en ambas partes el mismo valor fiscal del derecho de crédito y de la deuda, debe entenderse en el ámbito fiscal que el valor de mercado al que se produce dicha condonación se corresponde con la obligación contractual correspondiente al contrato de préstamo existente entre las partes vinculadas, sin que deba tenerse en cuenta el posible deterioro contable que pudiera existir en el derecho de crédito. Ello significa que tampoco se genera un ingreso a efectos fiscales en el prestatario como consecuencia de la condonación del crédito, ya que la deuda que tiene frente al prestamista se corresponde con el importe del mismo condonado. Normativa/Doctrina: Art.10 y art.17 Ley 27 / 2014, DGT V , de 23/01. Nº Indemnización percibida por arrendatario por servidumbre. Pregunta: Una entidad es arrendataria de un local en el que al arrendador se le obliga a permitir una servidumbre para la instalación de un servicio de ascensor y por la cual la comunidad le indemnizará con una cantidad por las obras interiores del local. Arrendador y arrendatario firman un documento por el cual el arrendador se obliga a entregar dicha cantidad al arrendatario para que la aplique a las obras de reforma sea cual sea el importe de la misma. Cómo se debe declarar dicha indemnización por la entidad arrendataria? Respuesta: Por lo que se refiere a la tributación de la cantidad recibida por el arrendatario hay que destacar que el artículo 4 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), establece que constituirá el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen. Por otra parte, el artículo 10.3 de la LIS dispone que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En definitiva, la base imponible es el resultado contable, corregido por los ajustes fiscales en caso de que la normativa del Impuesto contenga criterios de valoración, de calificación o de imputación de ingresos y gastos diferentes a los contables. En relación con la indemnización percibida, la LIS no contiene ningún criterio de calificación distinto al que se establece en la normativa mercantil y 1

2 contable, por lo que el importe percibido tendrá, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, la calificación que le corresponda según esta última. En este sentido, la cantidad percibida por la entidad arrendataria, cualesquiera que sean los distintos conceptos satisfechos, tendrá la consideración de ingreso contable. Por tanto, el importe recibido por la entidad, constituye renta sujeta y no exenta del Impuesto sobre Sociedades y formará parte de la base imponible, determinada según establece el artículo 10.3 de la LIS. Normativa/Doctrina: Art. 4 y 10 Ley 27 / 2014.Consulta Vinculante de la D.G.T. V , de BASE IMPONIBLE - AMORTIZACIONES Nº Autocares Pregunta: Una entidad cuyo objeto social es el transporte de viajeros por carretera, adquiere los autocares mediante leasing. Cuál es el coeficiente de amortización aplicable, el que se refiere a elementos de transporte interno o el que se refiere a elementos de transporte externo? Respuesta: La Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en el artículo 12 de la LIS, en relación a las amortizaciones, establece que serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. Se considerará que la depreciación es efectiva cuando: a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en una tabla. La tabla de amortización contiene una relación de elementos con el coeficiente lineal máximo y el período de años máximo correspondiente a cada uno de ellos. En la tabla de amortización dentro del grupo de elementos de transporte, se distinguen:- Locomotoras, vagones y equipos de tracción.- Buques, aeronaves.- Elementos de transporte interno.-elementos de transporte externo.- Autocamiones. En este sentido, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el RD 1514/2007, en su quinta parte, definiciones y relaciones contables, dentro del grupo 2, activo no corriente, en el subgrupo de inmovilizaciones materiales, incluye como elementos de transporte a los vehículos de todas clases utilizables para el transporte terrestre, marítimo o aéreo de personas, animales, materiales o mercaderías, excepto todos aquellos elementos de transporte interno que se destinen al traslado de personal, animales, materiales y mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sin salir al exterior, que se consideran incluidos como maquinaria. De acuerdo con ello se consideran elementos de transporte externo los autocares para el transporte de viajeros por carretera. Considerando elementos de transporte interno los que se destinen al traslado de personal, animales, materiales y mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sin salir al exterior. Normativa/Doctrina: Art.12 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 24/01. BASE IMPONIBLE PROVISIONES Nº Provisión pérdidas cabaña aviar. Pregunta: Una entidad, que se dedica a la multiplicación aviar, ante el riesgo existente por el desarrollo de un tipo de enfermedad que es contraída con elevada probabilidad y en caso de contagio la única alternativa es la eliminación del lote afectado, se ha planteado dotar una provisión respecto de la cual tiene suficiente información para hacer una estimación de su frecuencia y su cuantía. Ésta se regularizaría al cierre del ejercicio en función de la siniestralidad y valor de la cabaña. Dicha provisión sería deducible en el Impuesto sobre Sociedades? Respuesta: El art.10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En primer lugar, será necesario determinar cuál es el tratamiento contable, para establecer posteriormente su efecto fiscal. El informe, de 15 de noviembre de 2016, del ICAC establece que los elementos patrimoniales destinados a servir de forma duradera a la actividad de la empresa, deben ser considerados como inmovilizados, mientras que los elementos destinados a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad 2

3 ordinaria, deberán ser considerados como existencias. Por ello, en la medida en que se refiere a aves reproductoras que posee la empresa, deben considerarse inmovilizado y, por tanto, ser objeto de valoración de acuerdo con los criterios establecidos en la NRV 2ª Inmovilizado material, de la segunda parte del PGC. Así, con posterioridad a su reconocimiento se valorarán por su precio de adquisición o coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, las correcciones valorativas por deterioro registradas. En lo que se refiere a las pérdidas por deterioro de valor que, de conformidad con los criterios contables de aplicación, pudiera registrar contablemente la entidad, a efectos fiscales debe tenerse en cuenta el art LIS, que establece que no serán deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado material. Es decir, las pérdidas por deterioro del inmovilizado material no son deducibles fiscalmente, las mismas serán deducibles en los términos establecidos en el art. 20 LIS, el cual establece que cuando un elemento patrimonial tengan diferente valoración contable y fiscal, la entidad adquirente de aquél integrará en su base imponible la diferencia entre ambas tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos, salvo que sean objeto de transmisión o baja con anterioridad, en cuyo caso, se integrará con ocasión de la misma. Normativa/Doctrina: Art.10, 12, 13 y 20 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 24/01. BASE IMPONIBLE - GASTOS DEDUCIBLES Y NO DEDUCIBLES Nº Plan de incentivos: Retribución. Pregunta: Una entidad tiene un plan de incentivos, para retribuir a los empleados, que no será exigible hasta el momento de la terminación de la relación laboral. Para ello dota una provisión contable que fiscalmente considera no deducible practicando el correspondiente ajuste. A un empleado que ha sido despedido improcedentemente la entidad además de la indemnización le va a abonar la retribución del plan de incentivos. A esta retribución le resulta aplicable el límite del artículo 15.i) de la LIS? Respuesta: El artículo 14 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, (LIS) que regula la deducibilidad de las provisiones y otros gastos, señala en su apartado dos que no serán deducibles los gastos relativos a retribuciones a largo plazo al personal mediante sistemas de aportación definida o prestación definida. Indicándose en su apartado cinco que los gastos que, de conformidad con los apartados anteriores, no hubieran resultado fiscalmente deducibles, se integrarán en la base imponible del período impositivo en el que se aplique la provisión o se destine el gasto a su finalidad. Por otro lado, el artículo 15 de la LIS señala que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: i) Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes: 1 millón de euros o el importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias. Por tanto, dicha limitación resultará de aplicación en relación con la indemnización por despido que perciba el trabajador. No obstante, el trabajador percibe la retribución del plan de incentivos, esta retribución no se encuadra en la indemnización por despido y no le es aplicable el límite establecido en el artículo 15.i) de la LIS. Normativa/Doctrina: Art. 14 y art.15 Ley 27 / 2014, DGT V de 23/01. Nº Cantidades aportadas a comité de empresa. Pregunta: Una entidad acuerda con el comité de empresa asignarle una cantidad anual para su asesoramiento externo. Son deducibles las cantidades entregadas? Respuesta: El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las 3

4 disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. El artículo 15 de la LIS indica que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, entre otros, los donativos y liberalidades. De acuerdo con lo anterior, el gasto derivado del pago al comité de empresa, es gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación, por cuanto dichos gastos no se entienden comprendidos en la categoría de donaciones y liberalidades del artículo 15 de la LIS. Normativa/Doctrina: Art.10 y art.15 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 31/01. Nº Entrega de dinero a cónyuge socio único Pregunta: Una entidad, como consecuencia del divorcio de su socio y administrador único, entrega una cantidad de dinero a la exmujer de éste por la disolución de la sociedad de gananciales. La salida de efectivo se considera reparto de dividendos? En caso contrario, sería un gasto deducible? Respuesta: El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. Respecto a la distribución de dividendos, el apartado 1 del artículo 275 del RD Legislativo 1/2010, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, establece en su apartado primero que en la sociedad de responsabilidad limitada, salvo disposición contraria de los estatutos, la distribución de dividendos a los socios se realizará en proporción a su participación en el capital social. De acuerdo con lo anterior, los gastos relativos a las obligaciones del socio derivadas del divorcio, no tienen la consideración de reparto de dividendos en la entidad. Por otro lado, el artículo 15 de la LIS establece que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles los donativos y liberalidades, por lo que las cantidades entregadas por la entidad a la exmujer del socio único tendrán la consideración de gasto no deducible. Normativa/Doctrina: Art. 10 y art.15 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 31/01. Nº Transmisión de crédito subordinado. Pérdidas. Pregunta: Una entidad tiene registrado un crédito, como consecuencia de diversas transacciones económicas, con una entidad vinculada. Sobre está última se dicta sentencia de aprobación del convenio en el concurso voluntario de acreedores, acordándose una quita y un periodo de carencia. La entidad que tiene el derecho de crédito, que dada la vinculación fue declarado subordinado, pretende transmitirlo, seguramente con pérdidas, a un tercero no vinculado. Esta pérdida sería fiscalmente deducible en el momento de su transmisión? Respuesta: El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. La LIS no establece ninguna especialidad en esta materia por lo que, de acuerdo con su artículo 10.3, no procede practicar en relación con las anotaciones contables que procedan por la transmisión del crédito, ningún ajuste al resultado contable a efectos fiscales. No obstante, en caso de que el crédito hubiera estado deteriorado contablemente con carácter previo a la transmisión, y dicho deterioro no hubiera sido fiscalmente deducible, la diferencia entre ambos valores se integrará en la base imponible de la entidad transmitente en el momento de la trasmisión. Normativa/Doctrina: Art.10 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 31/01. 4

5 Nº Gastos para promocionar ventas Pregunta: Una entidad cuya actividad principal es la edición de manuales para cursos de formación a distancia, en algunos cursos regala a los alumnos unos obsequios (relojes, botiquines, teléfonos, etc) de escaso valor con la finalidad de promocionar la venta de estos cursos. El gasto originado en la empresa por la adquisición de los obsequios destinados a promocionar las ventas de la empresa se encuentra limitado, en cuanto a su deducibilidad fiscal, por el límite del 1 por ciento del importe de la cifra de negocios del periodo impositivo? Respuesta: El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. El artículo 15 de la LIS indica que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo. De acuerdo con lo anterior, el gasto derivado de la entrega de obsequios de escaso valor, con la intención de promocionar la venta de estos cursos, constituye un gasto de promoción, por lo que no se encuentra comprendido en la categoría de gastos por atenciones a clientes, y consecuentemente, no está sometido al límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo. Normativa/Doctrina: Art.10 y art.15 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 31/01. PERÍODO IMPOSITIVO Nº SAT: Descalificación y continuación como sociedad civil. Pregunta: Una SAT (sociedad agraria de transformación) vende una finca rústica que integra principalmente su activo y solicita la descalificación en el registro correspondiente. Tras la venta la entidad va a continuar con la actividad de arrendamiento de los inmuebles urbanos que continúan en su activo. La descalificación como SAT supone la conclusión del periodo impositivo? Respuesta: El Real Decreto 1776/1981 aprueba el Estatuto que regula las Sociedades Agrarias de Transformación, según el cual son sociedades civiles con una finalidad económica y social en orden a la producción, transformación y comercialización de productos agrícolas, ganaderos o forestales, así como la realización de mejoras en el medio rural, promoción y desarrollo agrarios y la prestación de servicios comunes que sirvan a aquella finalidad. Las SAT gozan de personalidad jurídica y plena capacidad de obrar para el cumplimiento de su finalidad desde su inscripción en el Registro General de SAT del Ministerio de Agricultura, Alimentación y Medio Ambiente. Por otro lado, los apartados a) y b) del artículo 7.1 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establecen que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español: a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. b) Las sociedades agrarias de transformación. En este caso, la entidad es una sociedad civil que tiene personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó como sociedad agraria de transformación. La entidad desarrollará una actividad de arrendamiento de inmuebles, por lo que su actividad económica no excluida del ámbito mercantil, y por tanto es constitutiva de un objeto mercantil. Consecuentemente, no se produce la conclusión del periodo impositivo y para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, seguirá teniendo la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS. Normativa/Doctrina: Artículo 7 y 27 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 19/10. Nº Transformación SAT en Sociedad Limitada 5

6 Pregunta: Una SAT (sociedad agraria de transformación) vende una finca rústica que integra principalmente su activo y solicita la descalificación en el registro correspondiente. Tras la venta la entidad va a continuar con la actividad de arrendamiento de los inmuebles urbanos que continúan en su activo. Para el desarrollo de esta actividad se va a transformar en sociedad limitada. Implica la conclusión del periodo impositivo? Respuesta: El RD 1776/1981 aprueba el Estatuto que regula las Sociedades Agrarias de Transformación, según el cual las SAT son sociedades civiles con una finalidad económica y social en orden a la producción, transformación y comercialización de productos agrícolas, ganaderos o forestales, así como la realización de mejoras en el medio rural, promoción y desarrollo agrarios y la prestación de servicios comunes que sirvan a aquella finalidad. Las SAT gozan de personalidad jurídica y plena capacidad de obrar para el cumplimiento de su finalidad desde su inscripción en el Registro General de SAT del Ministerio de Agricultura, Alimentación y Medio Ambiente. En el caso de la transformación en sociedad limitada por la sociedad civil (anteriormente sociedad agraria de transformación) el art. 4 de la Ley 3/2009 sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece la posibilidad de que una sociedad civil se transforme en cualquier tipo de sociedad mercantil conservando su personalidad jurídica. Asimismo, el art de la Ley 27/2014, del (LIS), establece que en todo caso concluirá el período impositivo cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la no sujeción a este Impuesto de la entidad resultante. En consecuencia, en la medida en que, conforme a la normativa civil o mercantil aplicable, en la operación de transformación no se altera la personalidad jurídica, sin que se produzca modificación alguna de las relaciones jurídicas en que participa la entidad subsistente, y habida cuenta de que la nueva forma jurídica no supone alteración del régimen fiscal aplicable a la entidad en el Impuesto sobre Sociedades, dicha operación no determinará la obtención de renta a efectos fiscales en la sociedad que se transforma ni tampoco se da ninguna de las circunstancias señaladas en el artículo 27.2 de la LIS. Por otra parte, la fecha de adquisición de las participaciones en la sociedad de responsabilidad limitada recibidas como consecuencia de la transformación, a efectos de futuras transmisiones de las mismas, será la de adquisición de las participaciones que originariamente tenían los socios personas físicas en la sociedad agraria de transformación. Normativa/Doctrina: Art.7 y art.27 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 19/10. Nº Transformación SL en SICAV que incumple requisitos Ley 35/03 Pregunta: Una sociedad limitada, formada por tres socios y estando compuesto su activo por valores negociados y otras inversiones financieras de capital, pretende transformarse en una sociedad de inversión de capital variable (SICAV). Dicha transformación determina la conclusión del período impositivo? Supone la obtención de algún tipo de renta a efectos fiscales en la entidad? Respuesta: En primer lugar hay que analizar si dicha transformación determina la conclusión del período impositivo de acuerdo a lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), según el cual en todo caso concluirá el período impositivo: d) Cuando se produzca la transformación de la forma societaria de la entidad, o la modificación de su estatuto o de su régimen jurídico y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario distinto. Por otra parte, el artículo 29.4 de la LIS establece que tributarán al tipo del 1%: a) Las sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, siempre que el número de accionistas requerido sea, como mínimo, el previsto en su artículo 9.4. En este sentido, el artículo 9.4 establece respecto al número mínimo de accionistas de las sociedades de inversión no podrá ser inferior a 100. Reglamentariamente podrá disponerse un umbral distinto, atendiendo a los distintos tipos de activos en que la sociedad materialice sus inversiones, a la naturaleza de los accionistas o a la liquidez de la sociedad. La aplicación del artículo 27.2.d) de la LIS exige que se cumplan dos condiciones: la primera, que tenga lugar la transformación de la forma societaria de la entidad, o la modificación de su estatuto o de su régimen jurídico; la segunda, que ello suponga la aplicación de un tipo de gravamen diferente del aplicable hasta entonces o la aplicación de un régimen tributario especial. Por tanto, en la medida en que la SICAV tenga un número de socios inferior a lo establecido en el artículo 9.4 de la Ley 35/2003, no podrá aplicar el tipo de gravamen del 1% previsto en el artículo 29.4 de la LIS, y en consecuencia, la transformación no cumple el segundo requisito previsto en el artículo 27.2 de la LIS por lo que no se producirá la conclusión del periodo impositivo con los efectos 6

7 que ello conlleva. En consecuencia, al no suponer la conclusión del periodo impositivo no se generará ningún tipo de renta para la entidad. Normativa/Doctrina: Art.27 y 29 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 30/11. BASE IMPONIBLE - REDUCCIÓN: RENTAS PROCEDENTES DE DETERMINADOS ACTIVOS INTANGIBLES Nº Cesión de fórmulas no capitalizadas en balance. Pregunta: Una entidad pretende ceder a otra, no vinculada, la actividad de fabricación y distribución de un producto para lo que cedería las fórmulas correspondientes, las cuales no aparecen capitalizadas como inmovilizado intangible en el balance. Se podrá aplicar la reducción del artículo 23 de la LIS a las rentas derivadas de la cesión de las fórmulas? Respuesta: El artículo 23 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone que las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, tendrán derecho a una reducción en la base imponible en el porcentaje que resulte de multiplicar por un 60 por ciento el resultado de un coeficiente recogido en el mismo y siempre que se cumplan todos los requisitos recogidos en dicho artículo. Por tanto, los ingresos derivados de la cesión de dichas fórmulas podrán ser objeto de la reducción prevista en el citado precepto. En este sentido, el artículo 10.3 de la LIS establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. El artículo 36.1.a) del Código de Comercio como su desarrollo reglamentario definen como activo los bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro. En el presente caso, siempre que las fórmulas cumplan la definición de activo, podrán entenderse incluidos dentro de las definiciones previstas en el apartado 1 del artículo 23. Asimismo, las normas de registro y valoración 5ª y 6ª recogidas en la segunda parte del PGC recogen los criterios de reconocimiento y valoración del inmovilizado intangible, entre los que se incluyen los gastos de investigación y desarrollo. Precisamente, para los gastos de investigación, la norma contable prevé, como regla general, su consideración como gasto del ejercicio, sin perjuicio de que puedan activarse como inmovilizado intangible si se cumplen las determinadas condiciones. Por tanto, el hecho de que no se activen los gastos de investigación y desarrollo que darán lugar a la obtención de los intangibles (fórmulas) objeto de cesión, con arreglo a lo dispuesto en el PGC, no impedirá la aplicación de la reducción prevista en el artículo 23 de la LIS. Normativa/Doctrina: Art. 23 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 09/02. BASE IMPONIBLE. REDUCCIÓN: RESERVA DE CAPITALIZACIÓN. Nº Reversión reserva capitalización y nivelación. Pregunta: Una entidad se plantea si las reducciones en la base imponible y la consiguiente reducción en la cuota, mediante la dotación de las reservas de capitalización y nivelación, son un ahorro o un diferimiento en el Impuesto sobre Sociedades. Es decir, si los importes deducidos son definitivos o por el contrario pasado el plazo establecido se producirá la disponibilidad de dichas reservas y la liquidación de los impuestos no liquidados. Respuesta: El artículo 25 de la LIS, que regula la reserva de capitalización, permite aplicar una reducción de la base imponible del 10% del importe del incremento de los fondos propios, existente en el período impositivo, en los términos y condiciones establecidos en dicho artículo. Por lo que solo en caso de incumplimiento de los requisitos establecidos se ha de proceder a regularizar las cantidades indebidamente reducidas. Transcurrido el plazo de 5 años fijado por este artículo, se podrá disponer de las cantidades destinadas a la reserva de capitalización, sin que dicha disposición se considere un incumplimiento. Por otro lado, la reserva de nivelación se encuentra regulada en el artículo 105 de la LIS, 7

8 este artículo permite minorar la base imponible positiva hasta el 10% de su importe, en los términos establecidos en el mismo. No obstante, según establece el apartado 2 del artículo 105, las cantidades que hubieran reducido la base imponible, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración, siempre que el contribuyente tenga una base imponible negativa, y hasta el importe de la misma. En conclusión, así como en la reserva de capitalización, salvo incumplimiento de los requisitos del artículo 25, no se deberá adicionar, pasado el plazo establecido, cantidades a la base imponible, en la reserva por nivelación las cantidades que hubieran reducido la base imponible, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración en los términos señalados. Todo ello teniendo en cuenta que de acuerdo con el apartado 5 del artículo 105 las cantidades destinadas a la dotación de la reserva de nivelación no podrán aplicarse, simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización. Normativa/Doctrina: Art. 25 Y 105 Ley 27 / Consulta Vinculante de la D.G.T. V , de TIPOS DE GRAVAMEN Nº Sociedad creada por profesional. Tipo aplicable. Pregunta: Una persona física que desarrolla la actividad profesional de técnico de sonido (grupo 226 sección segunda IAE) va a constituir una sociedad limitada, en la que participará al 50%, cuya actividad principal será la edición de soportes grabados de sonido, de video y de informática (epígrafe de la sección primera del IAE). Es posible aplicar el tipo reducido como entidad de nueva creación? Respuesta: El artículo 29.1 de la LIS dispone que el tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento. No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si deban tributar a un tipo inferior. A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. El artículo 29.1 de la LIS hace referencia a las entidades de nueva creación que desarrollen actividades económicas en los términos del artículo 5.1 de la LIS, entendiéndose que ordena por cuenta propia los medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En el presente caso, no puede considerarse que la actividad que va a desarrollar la entidad a constituir, edición de soportes grabados de sonido, de vídeo y de informática (epígrafe 355.2), haya sido realizada con carácter previo por el socio de la misma, que realiza la actividad de técnico de sonido (IAE grupo 226), por lo tanto, la sociedad podrá aplicar el tipo de gravamen del 15 por ciento en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente. Normativa/Doctrina: Art. 29 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 01/02. Nº Traspaso de restaurante a sociedad de nueva creación. Pregunta: Una persona física es propietaria al cien por cien de un restaurante el cual, a su jubilación, traspasa a una sociedad limitada de nueva creación y en cuyo capital van a participar además de él mismo (con una participación del 30%), su esposa (que ostentará el cargo de administradora) y sus hijos. Es posible aplicar el tipo reducido para entidades de nueva creación? Respuesta: El artículo 29.1 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone que el tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento. No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior. A estos efectos, no se 8

9 entenderá iniciada una actividad económica: a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación. b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. En el presente caso, no concurre el supuesto establecido en la letra b) del artículo, puesto que la persona física que ejercía la actividad durante el año anterior a la constitución de la entidad, no ostenta una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. No obstante, el artículo 29.1 de la LIS establece que no se entenderá iniciada una actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico. En este sentido, el artículo 18.2 de la LIS establece que se considerarán personas o entidades vinculadas, entre otras, una entidad y sus socios o partícipes. En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. Por tanto, dado que la actividad realizada por la entidad ha sido transmitida por cualquier título por la persona física vinculada, no se entenderá iniciada una actividad económica y en consecuencia la entidad constituida no podrá aplicar el tipo de gravamen previsto en el artículo 29.1 de la LIS para las entidades de nueva creación. Normativa/Doctrina: Art. 18 y 29 Ley 27 / Consulta Vinculante de la D.G.T. V , de CONTRIBUYENTES Y DOMICILIO FISCAL - SOCIEDADES CIVILES Nº Sociedad civil forestal: Funciones delegadas por socios Pregunta: Una sociedad civil forestal tiene entre sus fines facilitar al Ayuntamiento la formación de un lote de madera comprensivo de las suertes correspondientes a los socios para su adjudicación a la sociedad, gestionar la venta del lote, recibir el precio y repartirlo entre los socios, así como asumir por delegación de los socios la gestión de los asuntos que puedan suscitarse entre ellos y cualquier entidad. Es contribuyente del Impuesto sobre Sociedades desde ? Respuesta: El artículo 7.1.a) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas. La consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil. En el presente caso la entidad desarrolla una actividad de facilitar la formación de lotes, gestionar la venta y recibir el precio y cualesquiera otras funciones asumidas por delegación, actividad económica no excluida del ámbito mercantil y, por tanto, constitutiva de un objeto mercantil. Consecuentemente, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades. Normativa/Doctrina: Art. 7 Ley 27 / 2014 y DGT V , de 01/02. HECHO IMPONIBLE Nº Afectación a la actividad de solares pendientes aprobación plan. Pregunta: Una entidad, que se dedica a la actividad de promoción inmobiliaria y alquiler de locales industriales, adquirió solares, con el fin de iniciar su promoción, que están pendientes de aprobación de un plan parcial de ordenación urbano. Al no haberse podido realizar la 9

10 urbanización de los terrenos, la entidad ha arrendado por un periodo anual los solares. Están afectos a la actividad de promoción inmobiliaria? Respuesta: El artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) regula el concepto de actividad económica estableciendo que se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. En este caso, la entidad adquirió una serie de solares con el fin de iniciar su promoción y construcción de edificaciones, pero actualmente los citados solares están pendientes de aprobación del correspondiente plan parcial de ordenación urbano. De conformidad con lo anterior, no parece que la entidad haya realizado ningún tipo de actividad material en relación con los solares mencionados, no hay una ordenación de los medios materiales y humanos, sino que la actividad de la entidad se ha limitado a la compra de unos solares. En consecuencia, no se cumplirían los requisitos establecidos en el artículo 5 de la LIS, no estando los solares afectos a la actividad de promoción de solares y construcción de edificaciones. No obstante, sin perjuicio de que los mismos pudieran estar afectos a una actividad de arrendamiento de inmuebles a los efectos de lo previsto en el artículo 5 de la LIS. Normativa/Doctrina: Art. 5 Ley 27 / 2014.Consulta Vinculante de la D.G.T. V , de