Roj: ATS 347/ ECLI: ES:TS:2018:347A

Transcripción

1 Roj: ATS 347/ ECLI: ES:TS:2018:347A Id Cendoj: Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso Sede: Madrid Sección: 1 Fecha: 19/01/2018 Nº de Recurso: 5332/2017 Nº de Resolución: Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015) Ponente: EMILIO FRIAS PONCE Tipo de Resolución: Auto TRIBUNAL SUPREMO SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO SECCIÓN: PRIMERA A U T O Fecha del auto: 19/01/2018 Tipo de procedimiento: R. CASACION Número del procedimiento: 5332/2017 Materia: RENTA Y RENTA NO RESIDENTES Submateria: Fallo/Acuerdo: Auto Admisión Ponente: Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. María Teresa Barril Roche Secretaría de Sala Destino: 002 Transcrito por: MLLYP Nota: R. CASACION núm.: 5332/2017 Ponente: Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. María Teresa Barril Roche TRIBUNAL SUPREMO SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO SECCIÓN: PRIMERA A U T O Excmos. Sres. y Excmas. Sras. D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Segundo Menendez Perez 1

2 Dª. Celsa Pico Lorenzo D. Emilio Frias Ponce D. Diego Cordoba Castroverde D. Jose Juan Suay Rincon Dª. Ines Huerta Garicano En Madrid, a 19 de enero de HECHOS PRIMERO.- 1. La Abogacía del Estado, en representación y asistencia letrada de la Administración General del Estado, presentó escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 13 de junio de 2017 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso 1226/2013, relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas («IRPF»). 2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como normas infringidas los artículos 31.1, 39 y 40 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo) [«LIRPF»]. 3. Afirma que la sentencia que impugna aplica erróneamente los preceptos mencionados porque prescinde de la circunstancia de que «la concesión de una opción de compra sobre un inmueble, supone un ejercicio y limitación del "ius disponendi" de su titular, que representa una alteración en la composición del patrimonio del propietario del bien [...], por lo que la renta obtenida es una ganancia patrimonial que tributa de manera independiente a la que, en su caso, sea posterior alteración patrimonial devengada con ocasión de la venta», razón por la que «debe integrarse en la parte general y no en la especial de la base imponible del impuesto» (sic). 4. Subraya que las normas que denuncia como infringidas forman parte del Derecho estatal. 5. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque se dan las circunstancias contempladas en las letras a ), b ) y c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa [«LJCA»] La sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido [ artículo 88.2 a) LJCA ]. Trae a colación las sentencias de las Salas de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo (Sección 2ª) de 29 de junio de 2015 (casación para la unificación de doctrina 141/2014; ES:TS:2015:3020 ) y del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Sección 3ª) de 24 de mayo de 2017 (recurso 770/2013; ES:TSJCV :2017:2690) La doctrina que sienta la sentencia impugnada puede resultar gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ], generando «ante la existencia de fallos contradictorios una desigualdad y, en definitiva, una discriminación contraria al artículo 14 de la Constitución española (CE ) y al principio de igualdad, que ha de inspirar el sistema tributario - artículo 31 de la CE» (sic) La sentencia que recurre afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA ], con efectos sobre «la tributación de las rentas puestas de manifiesto con ocasión de la concesión de una opción de compra por los obligados tributarios, algo muy frecuente en el tráfico inmobiliario y a su integración como ganancia patrimonial en la parte general o especial de la base imponible del IRPF, situación que se puede mantener no solo en relación a los posibles recursos pendientes en los que se haga aplicación de las previsiones de los artículos 31.1, 39 y 40 del TRLIRPF de 2004, sino con los [...] recursos que puedan derivarse de la aplicación de los actuales artículos 33.1, 48 y 49 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, que mantiene idéntica regulación» (sic). 6. Por las razones anteriores, considera conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que fije jurisprudencia sobre la cuestión planteada: en primer lugar, porque «se siguen dictando por algunas Salas pronunciamientos contrarios que se apartan, sin mencionarla expresamente, de la jurisprudencia existente», resultando «oportuno el establecimiento de criterios interpretativos de los preceptos aplicables a la tributación en el IRPF de las rentas puestas de manifiesto con ocasión de la concesión de una opción de compra y su integración, como ganancia patrimonial, en l[a] parte general de la base imponible del impuesto»; y, en segundo 2

3 lugar, porque «los artículos 31.1, 39 y 40 del TRLIRPF de 2004 se pueden seguir aplicando en procesos de regularización tributaria pendientes para ejercicios anteriores a 2007», pudiendo subsistir «[c]on respecto a los ejercicios posteriores a esa fecha, regidos ya por la Ley 35/2006, del IRPF» (sic). SEGUNDO.- La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 20 de septiembre de 2017, habiendo comparecido ambas partes, recurrente y recurrida, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA. Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,. RAZONAMIENTOS JURÍDICOS PRIMERO.- 1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89 LJCA, apartado 1), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y la Administración General del Estado se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89 LJCA, apartado 1). 2. En el escrito de preparación la Administración recurrente acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, identifica con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que considera infringidas, oportunamente alegadas en la demanda y consideradas por la sentencia de instancia, y justifica que la infracción que se le imputa ha sido relevante para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)]. 3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) LJCA ], que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ] y afectar a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA ], justificándose especialmente la conveniencia de un pronunciamiento de este Tribunal Supremo [ artículo 89.2.f) LJCA ]. SEGUNDO Conforme al artículo 31.1 LIRPF, «[s]on ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos» A la integración y compensación de rentas en la parte general de la renta del periodo impositivo aludía el artículo 39 LIRPF, a cuyo tenor «[l]a parte general de la renta del período impositivo estará constituida por la totalidad de la renta del contribuyente, excluidas las ganancias y pérdidas patrimoniales previstas en el artículo 40 de esta ley, y será el resultado de sumar los siguientes saldos: a) El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta a que se refieren el título VII y el artículo 96 de esta ley y el capítulo II del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las previstas en el artículo siguiente. Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el párrafo a) de este artículo, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 10 por ciento de dicho saldo positivo. Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores. La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores» Por su parte, el artículo 40 LIRPF se refería a la integración y compensación de rentas en la parte especial de la renta del periodo impositivo, estableciendo que «[l]a parte especial de la renta del período impositivo estará constituida por el saldo positivo que resulte de integrar y compensar exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión, o de derechos de suscripción que correspondan a valores adquiridos, asimismo, con la misma antelación. 3

4 2. Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere el apartado anterior arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes. La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el párrafo anterior mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores» En términos similares se pronuncian los actuales artículos 33.1, 48 y 49 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) [«LIRPF 2006»]. 2. En la interpretación de estos preceptos, la Sala de instancia reconoce que «se ha producido una alteración del valor del patrimonio, mediante el percibo del precio de la opción, puesto de manifiesto como consecuencia de una alteración en su composición, mediante la renuncia temporal del concedente al ejercicio de las facultades dispositivas sobre el inmueble de su propiedad a cambio de un precio», cumpliéndose, por tanto, «los presupuestos previstos en el art del RD Legislativo 3/2004, norma legal reguladora del IRPF aplicable al caso». Y, en congruencia con la calificación otorgada a esa alteración en el valor del patrimonio del obligado tributario, señala que «el precio por la opción de compra es la cuantía en que se habría cifrado el valor económico de aquella renuncia a determinados derechos o facultades, los cuales pertenecían al recurrente desde la fecha de adquisición del bien: al transmitirlos varios años después, la ganancia patrimonial forzosamente debe incluirse en la parte especial de la base imponible» (FJ 4º). 3. El abogado del Estado denuncia que la sentencia recurrida vulnera los artículos 31.1, 39 y 40 LIRPF, en sustancia, porque «la renta obtenida a cambio de ofrecer esa opción de compra es una ganancia patrimonial que tributa de manera independiente y que no deriva de una previa adquisición, por lo que debe integrarse en la parte general de la renta» (sic). 4. La cuestión jurídica que, claramente, suscita el presente recurso de casación consiste en determinar si la ganancia patrimonial generada como consecuencia de la concesión de un derecho de opción de compra sobre determinado bien inmueble tiene o no un periodo de generación y, en atención a ello, se debe integrar en la base imponible general ( en todo caso) o especial del IRPF ( si el periodo de generación es superior al año), atendiendo a si el derecho de opción nace ex novo en el momento de su otorgamiento o si nace en el momento en el que el concedente adquirió la propiedad del elemento patrimonial de la que deriva la opción El establecimiento de opciones de compra sobre bienes inmuebles ha experimentado en los últimos tiempos un gran desarrollo como instrumentos del tráfico económico-inmobiliario, de ahí que el recurso de casación preparado muestre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, como sostiene el abogado del Estado, al darse la circunstancia del artículo 88.2.c) LJCA, puesto que la interpretación que la Sala de instancia postula en la sentencia recurrida puede afectar a un gran número de situaciones, trascendiendo del caso objeto del proceso, y en pos de la seguridad jurídica resulta conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que le dé respuesta Los actuales artículos 33.1, 48 y 49 LIRPF 2006 se pronuncian en términos prácticamente idénticos que los preceptos que el abogado del Estado denuncia en su escrito de preparación como infringidos por la sentencia de instancia, lo que revela también el interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia de la cuestión jurídica suscitada en este recurso. 6. La concurrencia de interés casacional objetivo por la razón expuesta hace innecesario determinar si concurren las otras circunstancias alegadas por el representante de la Administración General del Estado para justificar la pertinencia de admitir a trámite el presente recurso de casación. TERCERO.- 1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión enunciada en el punto 4 del anterior razonamiento jurídico. 2. Las normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación son los artículos 31.1, 39 y 40 LIRPF. CUARTO.- Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo. QUINTO.- Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto. 4

5 Por todo lo anterior, La Sección de Admisión acuerda: 1º) Admitir el recurso de casación RCA/5332/2017, preparado por la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el 13 de junio de 2017 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso 1226/ º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en determinar si la ganancia patrimonial generada como consecuencia de la concesión de un derecho de opción de compra sobre determinado bien inmueble tiene o no un periodo de generación y, en atención a ello, se debe integrar en la base imponible general ( en todo caso) o especial del IRPF ( si el periodo de generación es superior al año), atendiendo a si el derecho de opción nace ex novo en el momento de su otorgamiento o si nace en el momento en el que el concedente adquirió la propiedad del elemento patrimonial de la que deriva la opción. 3º) Identificar como norma jurídica que, en principio, será objeto de interpretación los artículos 31.1, 39 y 40 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo. 4º) Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo. 5º) Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto. 6º) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto. Así lo acuerdan y firman. D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Segundo Menendez Perez Dª. Celsa Pico Lorenzo D. Emilio Frias Ponce D. Diego Cordoba Castroverde D. Jose Juan Suay Rincon Dª. Ines Huerta Garicano 5