El pasado 28 de noviembre se han publicado en el Boletín Oficial del Estado, las leyes que forman parte de la esperada reforma fiscal, generando los siguientes cambios legislativos de aplicación a partir del próximo 1 de enero de 2015 en adelante y que son las siguientes: - Ley 26/2014, de 27 de noviembre con la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo), y otras normas tributarias. Con esta reforma se mantiene la estructura básica del impuesto pero se introducen numerosas modificaciones que comentaremos a continuación. - Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, que deroga el Texto Refundido de la LIS, estableciendo regulación para todas las personas jurídicas y de implantación para periodos impositivos que comiencen el 1 de enero de 2015. - Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales entre otras de naturaleza indirecta, con un triple objetivo: potenciar la lucha contra el fraude fiscal, flexibilizar fiscalmente determinadas operaciones y establecer un marco jurídico más seguro y acorde con la U.E. A continuación comentaremos las reformas y nuevas leyes enunciadas de una forma más concreta para cada caso. 1
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS 1. Se lleva a cabo una modificación de tramos y tipos: - En la ESCALA GENERAL, reducción de los tramos de 7 a 5 y de los tipos marginales quedando como sigue: 2015 TRAMOS B.L. GENERAL TIPOS ESTATALES DE - A 12.450,00 10% DE 12.450,00 A 20.200,00 12,50% DE 20.200,00 A 34.000,00 15,50% DE 34.000,00 A 60.000,00 19,50% DE 60.000,00 A EN ADELANTE 23,50% 2016 EN ADELANTE TRAMOS B.L. GENERAL TIPOS ESTATALES DE - A 12.450,00 10% DE 12.450,00 A 20.200,00 12,00% DE 20.200,00 A 35.200,00 15,00% DE 35.200,00 A 60.000,00 18,50% DE 60.000,00 A EN ADELANTE 22,50% A los tipos estatales reflejados, hay que añadir la escala autonómica que establezca cada Comunidad Autónoma. - En la ESCALA DEL AHORRO, la siguiente reducción de los tipos marginales: 2015 TRAMOS B.L. AHORRO TIPOS ESTATALES DE - A 6.000,00 10% DE 6.000,00 A 50.000,00 11,00% DE 50.000,00 A EN ADELANTE 12,00% 2016 EN ADELANTE TRAMOS B.L. AHORRO TIPOS ESTATALES DE - A 6.000,00 9,50% DE 6.000,00 A 50.000,00 10,50% DE 50.000,00 A EN ADELANTE 11,50% Como en la escala general, a los tipos estatales fijados en la nueva ley, hay que añadirle la escala autonómica establecida por cada Comunidad Autónoma. 2
2. En cuanto a las OBLIGACIONES TRIBUTACION, se eleva el umbral mínimo de tributación a 12.000, de modo que aquellos asalariados que ganen menos de dicha cifra no tienen obligación de tributar ni que se les aplique retención. 3. DESAPARECE LA REDUCCION POR RENDIMIENTOS DEL TRABAJO para contribuyentes con rentas netas de esta naturaleza superiores a 14.450, siendo sustituida por 2.000 anuales en concepto de gastos deducibles y que se incrementaran en otros 2.000 adicionales por movilidad geográfica del trabajador y en otras cantidades por discapacidad. También desaparece esta reducción en concepto de prolongación de la actividad laboral para mayores de 65 años. Para contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a 14.450 se mantienen las reducciones por este concepto. 4. Se incrementan los MINIMOS PERSONALES Y FAMILIARES, quedando y en comparativa con los actuales, de la siguiente forma: HASTA 2014 DESDE 2015 MINIMO PERSONAL GENERAL 5.151,00 5.550,00 MAYORES 65 AÑOS +918,00 +1.150,00 MAYORES 75 AÑOS +1.122,00 +1.400,00 MINIMO POR DESCENDIENTES PRIMERO 1.836,00 2.400,00 SEGUNDO 2.040,00 2.700,00 TERCERO 3.672,00 4.000,00 CUARTO Y SIGUIENTES 4.182,00 4.500,00 MENORES DE 3 AÑOS +2.244,00 +2.800,00 MINIMO POR ASCENDIENTES MAYOR DE 65 AÑOS 918,00 1.150,00 MAYOR DE 75 AÑOS +1.122,00 +1.400,00 MINIMO POR DISCAPACIDAD GENERAL 2.316,00 3.000,00 MAYOR 65% 7.038,00 9.000,00 NECESIDAD AYUDA TERCERAS PERSONAS, MOVILIDAD REDUCIDA O IGUAL O SUPERIOR 65% +2.316,00 +3.000,00 5. NUEVAS DEDUCCIONES DE DEPENDENCIA Y FAMILIARES con la creación de beneficios fiscales para familias numerosas y personas con discapacidad en forma de deducciones en la cuota diferencial, funcionando de la misma forma que la deducción por maternidad y siendo compatible con la misma. Será de aplicación a contribuyentes con descendientes o ascendientes con discapacidad a su cargo o formen parte de una familia numerosa y que trabajen fuera del hogar estando debidamente dados de alta en la Seguridad Social o mutualidad y la cuantía será de 1.200 por cada uno de ellos en dicha situación y siendo acumulables entre sí. Se podrá solicitar a la AEAT el abono de estas deducciones con carácter anticipado a razón de 100 mensuales. 3
6. Se minora del 40 al 30% el PORCENTAJE DE REDUCCION aplicable a los rendimientos con PERIODO DE GENERACION SUPERIOR A DOS AÑOS U OBTENIDOS DE FORMA IRREGULAR EN EL TIEMPO. 7. En lo que se refiere a la PLUSVALIA INMOBILIARIA, en la actualidad, la legislación contempla ciertos beneficios fiscales para las ganancias derivadas de la transmisión de inmuebles como son los coeficientes de corrección monetaria que permitían corregir el valor de adquisición por el efecto de la inflación, los cuales desaparecen. Por otro lado existen los coeficientes de abatimiento para inmuebles y resto de bienes adquiridos con anterioridad al 31 de Diciembre de 1994, que con la reforma serán mantenidos con el límite de 400.000 para cada contribuyente a lo largo de su vida, de forma que se seguirán aplicando a las ganancias obtenidas por bienes transmitidos a partir del 1 de Enero de 2015, hasta que la suma acumulada del valor de transmisión de los bienes por contribuyente y con independencia de que las transmisiones se produzcan en diferentes ejercicios impositivos, alcance los citados 400.000. 8. EXENCION DE PLUSVALIAS PARA MAYORES DE 65 AÑOS, con la condición de que se destinen a la constitución de una renta vitalicia que complemente la pensión en el plazo máximo de 6 meses. Dicha exención se añade a la ya existente de transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años. Esta nueva exención se aplicará a la renta obtenida en la transmisión de cualquier elemento patrimonial con un límite máximo de 240.000 y se aplicara de forma proporcional estando exenta únicamente la ganancia que se destine a la constitución de la renta vitalicia mencionada. 9. EXENCION EN DACIONES EN PAGO DE LA VIVIENDA HABITUAL, de deudor o garante siendo necesario que el propietario de la vivienda habitual no disponga de otros bienes o derechos en cuantía suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda. Hasta ahora, en estos casos se venía generando una ganancia patrimonial obligando al contribuyente a pagar por dicho concepto en el IRPF. Esta exención tendrá efectos retroactivos desde enero de 2014 y ejercicios anteriores no prescritos. 10. SUPRESION DE LA EXENCION POR DIVIDENDOS, no siendo aplicable a partir de enero de 2015 la exención de 1.500 en dividendos. 11. Introducción de un nuevo instrumento denominado PLAN DE AHORRO A LARGO PLAZO, que supone la exención de las rentas generadas en cuentas de depósito o seguro de vida, siempre que las aportaciones no superen los 5.000 anuales y se mantengan al menos durante 5 años. 12. A partir de 2015, todas las PLUSVALIAS SE INTEGRARAN EN LA BASE DEL AHORRO, CON INDEPENDECIA DEL PERIODO DE GENERACION, dejando de estar penalizadas las plusvalías a corto plazo que hasta ahora iban a la base general del impuesto. 4
13. ENAJENACION DE DERECHOS DE SUSCRIPCION DE ENTIDADES COTIZADAS, pasarán a tributar en el momento de la venta con su respectiva retención fiscal, a partir del 1 de enero de 2017. 14. En los PLANES DE PENSIONES Y OTROS SISTEMAS DE PREVISION SOCIAL, se produce modificación en el límite de aportaciones que pueden realizarse pasando a ser de 8.000 anuales máximos, sin que supere el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas y eliminándose el limite especial para mayores de 50 años. Por otro lado, se modifica la regulación de Planes y Fondos de Pensiones, permitiéndose un rescate anticipado a partir del decimo año de antigüedad de las aportaciones, no pudiéndose rescatar hasta 2025, las aportaciones hechas antes del 31 de diciembre de 2015. En este mismo ámbito, se mantiene la reducción del 40% para el rescate en forma de capital, de las aportaciones realizadas antes de 2007, aplicable cuando se saca el dinero en el ejercicio en que se produce la contingencia asegurada o en los dos siguientes. 15. En las INDEMNIZACIONES POR DESPIDO, se establece un mínimo exento hasta 180.000 con efecto desde el 1 de Agosto de 2014. Las indemnizaciones superiores a dicha cifra, tributaran por el exceso. Mantienen la reducción del 30% por ser rentas obtenidas de forma irregular en el tiempo. Dicha limitación no se aplicará a indemnizaciones por despidos o ceses anteriores al 1 de agosto de 2014 ni a los que se produzcan a partir de esta fecha cuando se deriven de un E.R.E. o despido colectivo comunicado a la autoridad laboral con anterioridad a dicha fecha. 16. Se modifica la EXENCION DE ENTREGA DE ACCIONES GRATUITAS A LOS TRABAJADORES de la empresa en la que trabajan estando exenta ahora la entrega a trabajadores en activo, de forma gratuita o a precio inferior al de mercado, en la parte que no exceda 12.000 anuales para el conjunto de las entregadas a cada trabajador y siempre que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores. 17. La retribución por PRESTACION DE SERVICIOS PROFESIONALES POR SOCIOS, será considerado como rendimiento de actividades económicas, procediendo de una entidad en cuyo capital participe y derivados de la realización de actividades profesionales cuando el contribuyente esté incluido en el régimen especial de autónomos o mutualidad de previsión social, a partir de 1 de enero de 2015. 18. Se simplifican las condiciones de calificación de RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONOMICAS DE LOS ARRENDAMIENTOS DE INMUEBLES, permaneciendo exclusivamente el requisito de que se utilice una persona contratada con contrato laboral y a jornada completa para la ordenación de la actividad y desapareciendo por tanto el requisito de disponer de un local destinado a la gestión de dicha actividad. 5
19. En cuanto al ALQUILER DE VIVIENDA, se mantiene la reducción del 60% de las rentas de alquiler de vivienda para el arrendatario, desapareciendo la de 100% en el caso de que fueran jóvenes menores de 30 años. Para los inquilinos, se elimina la deducción por alquiler de vivienda para los contratos que se firmen a partir del 1 de enero de 2015, manteniéndose en aquellos celebrados con anterioridad a dicha fecha y que se hayan satisfecho también cantidades por este concepto. 20. Con carácter general, la RETENCION DE LOS AUTONOMOS, pasará del 21% al 19% en 2015 y al 18% en 2016, además, cuando el volumen de rendimientos íntegros del ejercicio anterior, sea inferior a 15.000 y represente más del 75% de la suma de rendimientos del trabajo y de actividades económicas, dicha retención será del 15%. 21. En estimación directa simplificada, se mantiene la DEDUCCION POR PROVISIONES Y GASTOS DE DIFICIL JUSTIFICACION, estableciendo el límite de 2.000 anuales. 22. En estimación objetiva (módulos), se modifican los LIMITES CUANTITATIVOS con carácter general pasando de 450.000 a 150.000 en el volumen de ingresos, y de 300.000 a 150.000 el de gastos. Además, se EXCLUYEN AQUELLAS ACTIVIDADES que facturen menos del 50% a personas físicas y a las que se viene aplicando el tipo de retención del 1%. 23. La imputación temporal derivada de la obtención de cualquier SUBVENCION PUBLICA, se pospone al momento del cobro. 6
IMPUESTO DE LA RENTA DE NO RESIDENTES Haciendo una breve mención a las medidas adoptadas con esta nueva ley en lo que se refiere al IRNR con el fin de adecuarlo al marco comunitario y ajustarlo a las medidas adoptadas en el nuevo IRPF, podemos destacar las siguientes: 1. Los TIPOS DE GRAVAMEN, para contribuyentes sin establecimiento permanente se establece en el 24%, para los residentes en otros Estados de la Unión Europea, 19% y para los contribuyentes con establecimiento permanente, el tipo se equipara al que corresponda con arreglo a la normativa del Impuesto de Sociedades. 2. Para los CONTRIBUYENTES NO RESIDENTES Y SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE, se hará distinción entre personas físicas o jurídicas, estableciéndose en cada caso los gastos deducibles para el cálculo de la base imponible y remitiéndose a la normativa del IRPF o IS según corresponda. 3. Se permite a los CONTRIBUYENTES RESIDENTES EN OTROS ESTADOS MIEMBROS DE LA U.E., optar por la tributación como contribuyentes del IRPF. 4. Al CONTRIBUYENTE NO RESIDENTE, se le permitirá excluir de gravamen la ganancia patrimonial que obtenga con motivo de la transmisión de la vivienda habitual en territorio español, si el importe que obtenga se reinvierte en la adquisición de una nueva. 5. Se adaptan los LIMITES DE APORTACION A PLANES DE PENSIONES a los nuevos del IRPF y se recoge la posibilidad de disponer anticipadamente del importe con al menos 10 años de antigüedad. 7
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 1. Se produce una REBAJA EN EL TIPO DE GRAVAMEN, pasando del 30 al 28% en 2015 y al 25% en 2016, manteniéndose en el 15% para entidades de nueva creación para el primer periodo impositivo en que obtengan una base imponible positiva y el siguiente. 2. DESAPARECEN CIERTAS DEDUCCIONES como la deducción por inversiones medioambientales, por gastos de formación de personal y las deducciones por reinversión de beneficios extraordinarios y por inversión de beneficios, sustituyéndose por un nuevo incentivo denominado reserva de capitalización, la cual consiste en la no tributación de la parte de beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible. SE MANTIENEN DEDUCCIONES como por investigación, desarrollo e innovación tecnológica y por creación de empleo, incluyendo la que corresponde a trabajadores con discapacidad. 3. La deducibilidad fiscal de los gastos por atenciones a clientes o proveedores, se limita al 1% del importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo. 4. Se SUPRIME LA DEDUCIBILIDAD DE LAS PERDIDAS POR DETERIORO de los elementos patrimoniales de inmovilizado material, intangible, inversiones inmobiliarias, instrumentos de patrimonio y valores representativos de deuda, manteniéndose para existencias y en créditos y partidas a cobrar. 5. Respecto a la COMPENSACION DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS, desaparece el límite temporal para ello existente de 18 años, sustituyéndose por una limitación cuantitativa del 70% de la base imponible anterior a los ajustes de la reserva de capitalización comentada en el apartado anterior, para 2016 será del 60%. 6. Las entidades de reducida dimensión podrán aplicar la reserva de nivelación que permite minorar el 10% de la base imponible respecto de las bases negativas que se vayan a generar en los cinco años siguientes, anticipando en el tiempo la aplicación de futuras bases imponibles negativas, o si no hubiera dichas bases en dicho periodo, permite diferir en cinco años la reserva que se ha constituido. 7. Se SIMPLIFICAN LAS TABLAS DE AMORTIZACION del inmovilizado material, estableciendo en una sola tabla, en el coeficiente lineal máximo y el periodo máximo de amortización de los elementos, sin especificación de los distintos tipos de actividades de las empresas, de aplicación a partir del 1 de enero de 2015 y se establecen los criterios para aplicar las nuevas tablas a los elementos adquiridos antes de dicha fecha. 8
8. SUPRESION DE LOS COEFICIENTES DE ACTUALIZACION MONETARIA de aplicación hasta el momento en las rentas positivas obtenidas en la transmisión de inmuebles para actualizar el importe de la depreciación monetaria producida desde el 1 de enero de 1983. 9. Se incluyen las SOCIEDADES CIVILES con objeto mercantil, para lo que se establecerá un régimen transitorio en el IRPF que regule el tránsito de estas entidades de contribuyentes de este impuesto, al de contribuyentes del IS, ya que hasta ahora tributaban en régimen de atribución de rentas del IRPF. 10. Se incorpora un nuevo artículo que conceptúa los conceptos de ACTIVIDAD ECONOMICA Y ENTIDAD PATRIMONIAL, en el caso de actividad económica de forma general y precisando el concepto en arrendamiento de inmuebles, muy parecido a como se establece en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, exigiendo, únicamente, una persona con contrato laboral y jornada completa. Por otro lado establece que se entenderá por entidad patrimonial aquella que no realiza una actividad económica y que más de la mitad de su activo está constituido por valores o no este afecto a una actividad económica. 9
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 1. Se establecen nuevas REGLAS DE LOCALIZACION DE CIERTOS SERVICIOS, como de telecomunicaciones, radiodifusión y televisión y prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica, de forma que a partir del 1 de enero de 2015, tributarán donde esté establecido el destinatario, sea o no empresario o profesional y lo cual lleva también a la modificación del Régimen Especial de los servicios prestados por vía electrónica a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales surgiendo el régimen especial aplicable a los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y televisión y prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad pero no en el Estado miembro de consumo. Estos regímenes especiales son de carácter opcional y entraran en vigor el 1 de enero de 2015. 2. Se extiende la EXENCION EDUCATIVA, a los servicios de atención a niños en el centro docente prestados en tiempo intelectivo, tanto en comedor como en servicio de guardería fuera del horario escolar, con independencia que se realice con medios propios o ajenos del centro docente. 3. Se SUPRIME LA EXENCION aplicable a las entregas y adjudicaciones de terrenos realizadas ante la Junta de Compensación y los propietarios de los mismos. 4. Se AMPLIA EL AMBITO DE APLICACIÓN DE LA RENUNCIA A LAS EXENCIONES INMOBILIARIAS, al dejarse de exigir que el empresario o profesional adquirente tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado en función del destino previsible en la adquisición del inmueble, aunque si se exige que este tenga un derecho a la deducción, total o parcial del impuesto soportado al realizar la adquisición o en función del destino previsible del inmueble adquirido. 5. Se FLEXIBILIZA EL PROCEDIMIENTO DE MODIFICACION DE LA BASE IMPONIBLE, ampliándose de uno a tres meses el plazo para realizarla en caso de concurso del deudor, y de seis meses a un año en créditos incobrables para PYMES. 6. Se AMPLIAN LOS SUPUESTOS DE APLICACIÓN DE LA REGLA DE INVERSION DEL SUJETO PASIVO, en la entrega de determinados productos como teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales, 10
plata, platino y paladio, en las entregas a un empresario revendedor o que excedan de 10.000. En esta línea se crea un nuevo tipo de infracción por la falta de comunicación o la comunicación incorrecta por parte de empresarios o profesionales destinatarios de determinadas operaciones a las que sea de aplicación esta regla. 7. Se mantienen inalterados los tipos de gravamen en general, pasando del 10% al 21% en algunos productos sanitarios y del 21% al 10% en flores y plantas vivas. 11