Área Tributaria I Ficha Técnica Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas Título : Aspectos Tributarios de las Rentas de Segunda Categoría Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 182 - Primera Quincena de Mayo 2009 1. Introducción A partir del ejercicio 2009 entran en vigencia algunas modificaciones a la Ley del Impuesto Entre ellas a las de segunda categoría entre algunas modificaciones veremos la aplicación de una tasa única para determinar el impuesto y carácter definitivo de las retenciones hechas por el agente de retención y pagos hechos por las ganancias por enajenación de inmuebles. El presente artículo trata de manera explícita en general, el tratamiento trributario de las rentas de segunda categoría con los correspondientes casos prácticos, como veremos líneas abajo. Aspectos Tributarios de las Rentas de Segunda Categoría 2. Rentas de segunda categoría Son rentas de segunda categoría los siguientes: 1. Intereses por colocación de capitales, cualquiera sea su denominación o forma de pago, entre ellos tenemos los producidos por títulos, cédulas, debentures, bonos, garantías y créditos en dinero o en valores. 2. Los intereses, excedentes y cualquier otro ingreso que reciban los socios de las cooperativas como retribución por sus capitales aportados, a excepción de los percibidos por socios de cooperativas de trabajo. 3. Las regalías; se considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie, generada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor y trabajos literarios, artísticos y científicos, así como toda contraprestación por la cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica. Asimismo, se entiende por información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica, toda transmisión de conocimientos, secretos o no, de carácter técnico, económico, financiero o de otra índole, referidos a actividades industriales o comerciales, con prescindencia de la relación que los conocimientos transmitidos tengan con la generación de rentas de quienes los reciben y del uso que éstos hagan de ellos. 4. El producto de la cesión definitiva o temporal de derechos de llave, marcas, patentes, regalías o similares. 5. Las rentas vitalicias. 6. Las sumas o derechos recibidos en pago de obligaciones de no hacer, salvo que dichas obligaciones consistan en no ejercer actividades comprendidas en la tercera, cuarta o quinta categoría, cuyo caso las rentas respectivas se incluirán en la categoría correspondiente. 7. La diferencia entre el valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por lo asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a los asegurados al cumplirse el plazo estipulado en los contratos dotales del seguro de vida y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados. 8. La atribución de utilidades, rentas o ganancias de capital provenientes de Fondos Mutuos de inversión en valores, Fondos de Inversión, Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras, incluyendo las que resultan de la redención o rescate de valores mobiliarios emitidos en nombre de los citados fondos o patrimonios, y de fideicomisos bancarios. 9. Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades. 10. Las ganancias de capital, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital, entendiéndose por bienes de capital a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o empresa. 11. Cualquier ganancia o ingreso proveniente de operaciones con Instrumentos Financieros Derivados. Art. 2º, 24º y 27º del TUO de la Ley del Impuesto 3. Renta neta de segunda categoría Para determinar la renta neta de segunda categoría, se deducirá por todo concepto el 20% de la renta bruta, a excepción de la distribución de dividendos o cualquier forma de distribución de utilidades. A partir del ejercicio 2009 a las rentas netas de primera y segunda categoría se denomina renta neta de capital y se determina el impuesto en forma independiente de las rentas de las otras categorías, y sin posibilidad de deducir pérdidas. Art. 36º y 49º TUO de la Ley del Impuesto Las personas naturales no domiciliadas, no tienen derecho a deducción alguna, por lo tanto, se considera renta neta la totalidad de los importes pagados o acreditados por las rentas de segunda categoría, salvo en los casos de rentas por enajenación de bienes o derechos o de la explotación de bienes que sufran desgaste. Art. 76º Inc. b) TUO de la Ley del Impuesto 4. Deducción del costo en caso de venta de inmuebles De acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta, para determinar la renta bruta en el caso de venta de inmuebles, se debe restar al monto de la venta el costo de adquisición del inmueble, dicho costo debe ser reajustado multiplicando el costo de los referidos bienes por los índices de corrección monetaria correspondientes al año de adquisición, construcción o ingreso al patrimonio del inmueble. Los referidos índices deben ser fijados anualmente por Resolución Ministerial de Economía y Finanzas, la cual es publicada en el primer mes de cada ejercicio gravable. Art. 21º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y Art. 11º Inc. a y b) Num. 5 (ii) del Reglamento de la Ley del Impuesto Lo dispuesto anteriormente era aplicable hasta el ejercicio 2008, debido a que el Impuesto a la Renta se determinaba al final del ejercicio y al mes siguiente se publica los indices de corrección para actualizar el costo de acuerdo con el año de adquisición del bien y luego vía presentación de la declaración jurada anual se regularizaba el impuesto del ejercicio una vez actualizado el costo, es decir, una vez hecha la venta, aguardábamos hasta enero del ejercicio siguiente para conocer el factor de actualización y re- Actualidad Empresarial I-9
I gularizar el impuesto una vez actualizado del costo. Sin embargo, a partir del ejercicio 2009, no se puede aplicar dicho procedimiento ya que el impuesto es de realización inmediata, puesto que el pago es definitivo al realizar la venta y no se determina el al final del ejercicio, el Ministerio de Economía actualmente no publica los índices de corrección para actualizar el costo en forma mensual, la venta se puede producir en cualquier mes del año y se debe pagar en definitiva el impuesto y, si no existen los factores de corrección, cómo se actualiza el costo? Al respecto se propone que el propio contribuyente actualice el costo con el factor que resulte de dividir el Índice de Precios al por Mayor del mes de adquisición del bien publicado por el el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI) entre el índice del mes de la venta. Si el inmueble se adquirió a título gratuito, el costo computable será el valor de ingreso al patrimonio, dicho valor es el que resulta de aplicar las normas de autoavalúo para el Impuesto Predial, reajustado por los índices de corrección monetaria que establecería el propio contribuyente de acuerdo al procedimiento propuesto anteriormente, salvo prueba en contrario constituida por documento de fecha cierta inscrito en Registros Públicos. Art. 21º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y art. 11º Inc. a y b) Num. 5 (ii) del Reglamento de la Ley del Impuesto 4.1 Costo computable en caso de enajenación de inmuebles a plazos En el caso de enajenación de inmuebles a plazos cuyas cuotas convenidas para el pago comprendan más de un ejercicio gravable, que sea realizada por una persona natural, una sucesión indivisa o una sociedad conyugal que optó por tributar como tal y que percibe rentas de segunda categoría o por sujetos domiciliados, el costo computable de los bienes enajenados que corresponda a cada ejercicio, se determinará de acuerdo al siguiente procedimiento: 1. Se dividirá el ingreso percibido en el ejercicio por concepto de la enajenación, entre los ingresos totales provenientes de la misma. 2. El coeficiente obtenido en el punto anterior será redondeado considerando cuatro decimales y se multiplicará por el costo computable del bien enajenado. Art. 11º Inc. c) del Reglamento de la Ley del I.R. 5. Pagos definitivos por rentas de segunda categoría En los casos de enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonará en calidad de pago definitivo el 6.25% del importe que resulte de deducir el 20% sobre la renta bruta, es decir, en dichos casos el impuesto es de realización inmediata. Art. 84º-A TUO de la Ley del Impuesto a la 5.1 Forma y lugar para realizar el pago Para realizar el pago será mediante el sistema pago fácil para lo cual deberá proporcionar la siguiente información: 1. Número de RUC. 2. Período tributario, que corresponde al mes en que percibe la renta. 3. Código de tributo 3021 (Renta de segunda categoría - cuenta propia). 4. Importe a pagar. Los principales contribuyentes realizarán el pago en los lugares fijados por SUNAT para efectuar la declaración y pago de sus obligaciones tributarias. Los medianos y pequeños contribuyentes, en las sucursales o agencias bancarias autorizadas. Art. 1º y 2º Res. Nº 181-2004/SUNAT (07.08.2004). 5.2 Plazo para efectuar el pago El pago se debe efectuar hasta el mes siguiente de haber percibido la renta de acuerdo al cronograma de vencimientos dispuesto por SUNAT según el último dígito del RUC del contribuyente para las obligaciones de periodicidad mensual. Todo pago fuera del plazo deberá incluir los intereses moratorios respectivos, calculados desde el día siguiente al vencimiento hasta el día de pago. Art. 1º, 2º y 3º Res. Nº 014-2009/SUNAT. 6. Ganancia de capital no gravada con el Impuesto a la Renta No constituye ganancia de capital gravada con el Impuesto a la Renta la enajenación efectuada por persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, que no genera rentas de tercera categoría, de inmuebles ocupados como casa habitación del enajenante y de bienes muebles distintos a acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, obligaciones al portador y otros valores mobiliarios. Artículo 2º último párrafo TUO de la Ley del Impuesto Asimismo, no se encuentra gravada con el impuesto la ganancia de capital por la enajenación de inmuebles distintos a casa habitación efectuadas por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, cuando la adquisición se haya realizado con anterioridad al 1 de enero de 2004 y se haya enajenado con posterioridad a dicha fecha. Trigésimo Quinta Dsiposición Transitoria y Final del TUO de la Ley del I.R. Se considera casa-habitación del enajenante, al inmueble que permanezca en su propiedad por lo menos dos años y que no esté destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera y similares. En caso el enajenante tuviera en propiedad más de un inmueble que cumpla con las condiciones para ser considerado casa-habitación, se considerará sólo a aquel que, luego de la enajenación de los demás inmuebles, resulte como el único inmueble de su propiedad. Cuando la enajenación se produzca en un solo contrato o cuando no fuera posible determinar las fechas en la que dichas operaciones se realizaron, se reputará como casa habitación del enajenante al inmueble de mayor valor. Art. 1º -A Reglamento de la Ley del Impuesto 7. Retenciones por rentas de segunda categoría Las personas que abonen rentas de segunda categoría a personas naturales domiciliadas retendrán el impuesto correspondiente con carácter de pago definitivo del impuesto que en definitiva les corresponda por el ejercicio aplicando la tasa de 6.25% sobre la renta neta, a excepción de las rentas por distribución de dividendos o utilidades. Las retenciones deberán abonarse al Fisco en el formulario virtual PDT N 617 de acuerdo al cronograma para el vencimiento de obligaciones de periodicidad mensual. Art. 72º TUO de la Ley del Impuesto a la Las personas jurídicas que acuerden la distribución de dividendos o distribución de utilidades deben retener el 4.1% de las mismas, con excepción cuando se trata de personas jurídicas domiciliadas. Art. 73º -A TUO de la Ley del Impuesto a la En el caso que se abonen rentas de segunda categoría a personas naturales I-10 Instituto Pacífico
Área Tributaria I no domiciliadas, la tasa de retención a aplicarse es del 30% sobre el importe total sin deducción alguna, en el caso de dividendos o utilidades la retención es de 4.1% sobre el monto distribuido. Art. 54º y 76º TUO de la Ley del Impuesto 8. Imputación de la renta de segunda categoría Las rentas de segunda categoría se imputan en el ejercicio en que se perciban, se entiende percibida cuando se encuentre a disposición del beneficiario, aún cuando no la haya cobrado. Art. 57º y 59º TUO de la Ley del Impuesto 9. Determinación del Impuesto a la Renta Para las rentas de segunda categoría la determinación del impuesto es inmediata y no de periodicidad anual, ya que como hemos visto anteriormente, la retención es pago definitivo y en el caso de ganancias de capital el pago hecho por el propio contribuyente también es en calidad de definitivo y siempre la tasa a aplicar sobre la renta neta es de 6.25%, que da lo mismo decir el 5% sobre el importe bruto. Art. 72º y 84 -A TUO de la Ley del Impuesto En caso el agente de retención no cumpla con realizar la retención respectiva, será el propio contribuyente quien realice el pago del impuesto dentro de los mismos plazos que corresponden al agente de retención, y a la vez informa a la SUNAT el nombre y domicilio del agente de retención, con la consiguiente consecuencia de que el agente de retención sea sancionado de acuerdo al Código Tributario por no efectuar la retención. Art. 39º Inc. f) del TUO de la Ley del Impuesto 10. Libros contables Los contribuyentes perceptores de rentas de segunda categoría deberán llevar un libro de Ingresos y Gastos cuando en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio, hubieran percibido rentas brutas que excedan de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias. Art. 65º TUO de la Ley del Impuesto a la 11. Habitualidad En la enajenación de inmuebles hecha por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, se presumirá habitualidad a partir de la tercera enajenación que se produzca en el ejercicio gravable y por lo tanto será renta de tercera categoría a partir de dicha venta y ya no de segunda. En el caso de acciones y participaciones representativas de capital y otros valores mobiliarios cuando el enajenante haya efectuado en el curso del ejercicio, por lo menos diez operaciones de adquisición y diez operaciones de enajenación. Art. 4 Inc. a) y b) TUO de la Ley del Impuesto 12. Pérdida de la condición de habitual En el caso de la venta de inmuebles, se pierde la condición de habitual si es que en los dos ejercicios gravables siguientes de haber adquirido la habitualidad no se realiza ninguna enajenación y, en el caso acciones y participaciones y otros valores mobiliarios, se pierde al año siguiente de no producirce el número de compras y ventas requerido para ser habitual. Art. 4 Inc. a) y b) TUO de la Ley del Impuesto 13. Exoneraciones Se debe tener en cuenta que las rentas de segunda categoría generadas por enajenación de valores mobiliarios inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores a través de mecanismos centralizados de negociación, así como la que proviene de la enajenación fuera de mecanismos centralizados, siempre que el enajenante sea una persona natural, una suceción indivisa o una sociedad conyugal que optó por tributar como tal, se encuentra exonerado del Impuesto a la Renta hasta el 31 de diciembre de 2011. 14. Laboratorio tributario Caso 1 El señor Juan La Cruz Montes tiene una cuenta de ahorros en el Banco La Moneda, dicha cuenta le ha generado intereses bancarios durante el año 2009 por un monto de S/. 5,000 que se le abonó en cuenta mes a mes conforme a los estados de cuenta. Se sabe que el señor La Cruz es una persona natural sin negocio y el banco pertenece al Sistema Financiero Nacional. pagar al Sr. López. Como la renta proviene de la colocación de un capital en una entidad bancaria del Sistema Financiero Nacional y el señor López es una persona natural sin negocio, la renta generada es de segunda categoría. De acuerdo al artículo 19º Inc. i) este tipo de renta se encuentra exonerado hasta el 31 de diciembre del año 2011, por lo tanto, no tiene caso efectuar deducción alguna ya que la renta a pagar por intereses generados se paga en su integridad sin retención; el señor La Cruz, al presentar su Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, deberá incluir dicha renta en el rubro de ingresos exonerados. Caso 2 El señor Juan Cáceres es titular de un negocio unipersonal de lavandería y posee una cuenta de ahorros en el Banco La Reserva, donde deposita los ingresos que obtiene del negocio del cual es titular y durante el año 2009 le ha redituado intereses por un monto de S/. 9,000 que ha reinvertido en el negocio. El banco es una entidad del sistema financiero nacional. pagar al Sr. Cáceres. En vista que el Sr. Cáceres es una persona natural con negocio y deposita en una cuenta de ahorros de un banco del Sistema Financiero Nacional el dinero que genera dicho negocio, la renta es de tercera categoría, pero, en virtud del artículo 19º Inc. i) de la Ley del Impuesto a la Renta, dichos intereses se encuentran exonerados del impuesto hasta el 31 de diciembre de 2011, por lo tanto, no hay deducción ni retención alguna, debiendo el banco abonar la renta en la cuenta del mencionado señor íntegramente. El señor Cáceres deberá deducir, vía declaración anual, el importe de los intereses exonerados ya que en libros se encuentra registrado como ingreso, afectando el resultado del ejercicio. Asientos contables x DEBE HABER 10 CAJA Y BANCOS xxxx 108 Otros depósitos 1081 Cuenta ahorros MN 10 CAJA Y BANCOS xxxx 101 Caja Por los depósitos en cuenta de ahorros. Actualidad Empresarial I-11
I x DEBE HABER DIVERSAS 9,000 163 Intereses por cobrar 77 INGRESOS FINANCIEROS 9,000 774 Intereses sobre depósitos Por los intereses devengados. x 10 CAJA Y BANCOS 9,000 108 Otros depósitos 1081 Cuenta ahorros MN DIVERSAS 9,000 163 Intereses por cobrar Por el abono en cuenta de los intereses. Caso 3 El señor Luis Grados, concedió un préstamo de S/. 80,000 a una persona jurídica en febrero del año 2009 que le ha redituado intereses por un monto de S/. 12,000; los cuales le han sido pagados en el mes de octubre de 2009. El señor Grados es una persona natural sin negocio. pagar al Sr. Grados. En vista que el señor Grados es una persona natural sin negocio, la renta percibida (intereses) es de segunda categoría, sujeta a la retención del Impuesto Para determinar la renta neta se deduce el 20% de la renta bruta, por lo tanto: Renta Bruta S/. 12,000 Deducción 20% -2,400 Renta Neta 9,600 deberá retener el 6.25% de la renta neta y abonarla al Fisco dentro del plazo establecido para las obligaciones de periodicidad mensual. Renta neta S/. 9,600 Retención 6.25% -600 Renta bruta S/. 12,000 menos retención -600 Neto a pagar 11,400 El señor Grados deberá aplicar el monto retenido como crédito contra el pago de regularización anual del Impuesto a la Caso 4 El señor Jorge Camus, concedió un préstamo de S/. 50,000 a una persona jurídica en junio del año 2009 por cinco meses, es decir, hasta noviembre 2009; el interés pactado es por un monto de S/. 8,000 pagado en el mes de febrero de 2010. El señor Camus es una persona natural sin negocio. Impuesto a la Renta, el monto neto a pagar al Sr. Camus y el ejercicio en que debe imputarse la renta. En vista que el señor Camus es una persona natural sin negocio, la renta percibida (intereses) es de segunda categoría sujeta a la retención del Impuesto Para determinar la renta neta se deduce el 20% de la renta bruta, por lo tanto: Renta Bruta S/. 8,000 Deducción 20% -1,600 Renta Neta 6,400 La persona jurídica deberá retener el 6.25% de la renta neta en el momento del pago y abonarla al fisco en el formulario virtual PDT N 617. Renta neta S/. 6,400 Retención 6.25% -400 El señor Camus deberá imputar la renta en el ejercicio 2010, que es el año en que la percibe. Renta bruta S/. 8,000 menos retención -400 Neto a pagar 7,600 Caso 5 El señor Luis Fernando Balarezo, concedió un préstamo de S/. 70,000 a una persona jurídica de marzo a noviembre del año 2009 que le ha redituado intereses por un monto de S/. 10,000, los cuales le han sido pagados en el mes de enero de 2010. El señor Balarezo es una persona natural con negocio y, para efectos del préstamo, retiró dinero en efectivo de su empresa unipersonal. Impuesto a la Renta, el monto neto a pagar al Sr. Balarezo y el ejercicio en que debe imputarse la renta. En vista que el señor Balarezo es una persona natural con negocio, y debido a que el dinero entregado en préstamo procede del negocio unipersonal, la renta generada (intereses) es renta de tercera categoría sujeta al Impuesto General a las Ventas y al pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta, de acuerdo al sistema de pago a cuenta en que se encuentre el negocio unipersonal. Para ello, el Sr. Balarezo deberá emitir el correspondiente comprobante de pago en el mes de la culminación del servicio (noviembre 2009), aunque no cobre la renta. Determinamos la renta neta: Renta Bruta S/. 10,000 Deducción 0 Renta Neta 10,000 no efectuará retención alguna porque la renta pagada para el perceptor es de tercera categoría. Renta neta S/. 10,000 Retención 0 Renta bruta S/. 10,000 IGV 19% 1,900 Total a pagar 11,900 El señor Balarezo deberá imputar la renta para el ejercicio 2009 y realizar el pago a cuenta mensual por los S/. 10,000 en cada mes de devengamiento de los intereses, aunque el deudor no le haya pagado. Asientos contables x DEBE HABER DIVERSAS 81,900 161 Préstamos a terceros 49 GANANCIAS DIFERIDAS 11,900 493 Intereses dif. 10,000 499 Otras gananc. dif. 1,900 4991 IGV diferido 10 CAJA Y BANCOS 70,000 104 Cuentas corrientes Por el préstamo concedido. I-12 Instituto Pacífico
Área Tributaria I x DEBE HABER 49 GANANCIAS FIERIDAS xxxx 493 Intereses diferidos 77 INGRESOS FINANCIEROS xxxx 771 Intereses sobre préstamos otorgados Por el interés devengado del mes. x 49 GANANCIAS DIFERIDAS 1,900 499 Otras ganancias difer. 4991 IGV diferido 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,900 401 Gobierno central 4011 IGV Por el IGV a pagar a la emisión del comprobante de pago por culminación servicio. x 10 CAJA Y BANCOS 81,900 101 Caja DIVERSAS 81,900 161 Préstamos a terceros Por la cobranza del préstamo. Caso 6 El señor Jhon Smith, domiciliado en EE.UU.,concedió un préstamo de $. 100,000 a una persona jurídica domiciliada en febrero del año 2009 que le ha redituado intereses por un monto de $. 10,000, los cuales le han sido pagados en el mes de octubre de 2007. pagar al Sr. Smith. En vista que el señor Smith es una persona natural no domiciliada, la renta percibida (intereses) es de segunda categoría sujeta a la retención del Impuesto Para determinar la renta neta en el caso de no domiciliados no existe la deducción del 20% de la renta bruta, por lo tanto, la renta neta es igual a la renta bruta. Renta Bruta $ 10,000 Deducción 0 Renta Neta 10,000 deberá retener el 30% sobre el total pagado y abonarla al Fisco dentro del plazo establecido para las obligaciones de periodicidad mensual en el formulario virtual PDT N 617 Otras Retenciones previa conversión a moneda nacional del importe retenido. Renta neta $ 10,000 Retención 30% 3,000 Renta bruta $ 10,000 menos retención -3,000 Neto a pagar 7,000 Caso 7 La señora Victoria Campos, diseñadora de modas, ha diseñado un modelo de vestido para damas de mucha aceptación, una empresa dedicada al rubro de confecciones de prendas de vestir, le solicita el uso de dicho diseño a fin de confeccionar los vestidos diseñados que luego venderá en el mercado. La señora Campos cede el uso de dicho diseño a la empresa confeccionista a cambio de una retribución de S/. 240,000 pagados mensualmente en cuotas de S/. 20,000 de enero a diciembre del año 2009. Se sabe que la señora Campos está domiciliada en el Perú. Impuesto a la Renta, el monto neto a pagar a la mencionada señora y el cálculo del Impuesto a la Renta anual asumiendo que no percibe otras rentas. En vista que la señora Campos es una persona natural sin negocio, la renta percibida (regalía) es de segunda categoría sujeta a la retención del Impuesto Para determinar la renta neta se deduce el 20% de la renta bruta, por lo tanto: Renta bruta mensual S/. 20,000 Deducción 20% -4,000 Renta Neta 16,000, deberá retener el 6.25% de la renta neta y abonarla al Fisco en el formulario virtual PDT N 617. Renta neta mensual S/. 16,000 Retención 6.25% -1,000 El monto neto a pagar mensual será: Renta bruta S/. 20,000 menos retención -1,000 Neto a pagar 19,000 Caso 8 El señor César Chavesta, ingeniero químico, ha creado una fórmula de una reconocida bebida gaseosas de mucha aceptación por los consumidores. La empresa que fabrica dichas bebidas que está utilizando la fórmula del ingeniero Chavesta, solicita al mencionado ingeniero que no ceda el uso de dicha fórmula a cualquier competidor interesado en elaborar bebidas gaseosas con su fórmula para lo cual conviene pagarle la suma de S/. 70,000 en el año 2009; el pago se realiza en el mes de enero del mismo ejercicio y el mencionado ingeniero es domiciliado en el país. Impuesto a la Renta, y el monto neto a pagar. En vista que el ingeniero Chavesta es una persona natural sin negocio, la renta percibida (obligación de no hacer) es de segunda categoría sujeta a la retención del Impuesto Para determinar la renta neta, se deduce el 20% de la renta bruta, por lo tanto: Renta Bruta S/. 70,000 Deducción 20% -14,000 Renta Neta 56,000 deberá retener el 6.25% de la renta neta y abonarla al Fisco en el formulario virtual PDT N 617. Renta neta 56,000 Retención 6.25% -3,500 Renta bruta 70,000 menos retención -3,500 Neto a pagar 66,500 Actualidad Empresarial I-13
I Medición Inicial, Medición Posterior de Existencias Disponibles para la Venta Ficha Técnica Autor : C.P.C. José Luis García Quispe Título : Medición Inicial, Medición Posterior de Existencias Disponibles para la Venta Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 182 - Primera Quincena de Mayo 2009 1. Introducción Dentro de las definiciones contenidas en la NIC 2 Existencias se tiene comprendido que las existencias son activos: a. Poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación; b. En proceso de producción con vistas a esa venta; o, c. En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios. De los tres, en esta oportunidad vamos a centrarnos en el primero de los mencionados, respecto a los aspectos a considerar en su medición inicial y también en la medición posterior; que es a como también debe presentarse en los estados financieros, quiere decir, el monto que debe mostrarse en el Balance General respecto a las existencias que han quedado almacenadas (aún no realizadas) y el monto de las existencias a presentarse en el estado de Ganancias y Pérdidas (costo de ventas y la desvalorización de existencias de ser el caso). 2. Marco Legal Referencial NIC 2 Existencias (versión modificada en diciembre 2003; Resolución del CNC Nº 034-2005-EF/93.01; vigente del 01.01.06). NIC 12 Impuesto a la Renta (versión modificada en el 2000; Resolución del CNC Nº 028-2003- EF/93.01; vigente del 1 de enero de 2003) Artículos 18º, 19º y 69º de la Ley del IGV (D.S. N 055-99-EF TUO de la Ley del IGV e ISC). Artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta (D.S. N 179-2004-EF TUO de la LIR). Artículo 33º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (D.S. N 122-94-EF). 3. Aspectos Generales 3.1. Medición Inicial de las Existencias (inventarios) Un primer aspecto a desarrollar en toda operación a incluirse en la contabilidad de una empresa es la medición inicial, es decir, el importe al cual va a ingresarse a la contabilidad y otra es la medición posterior, que viene a ser al valor al que estas operaciones han de ser presentadas en los estados financieros que han de prepararse, del cual por supuesto han de ser tomados en cuenta con la finalidad de llevar control de la implicancia tributaria que pudiera darse ante la diferencia de criterio que pudiere existir en ambos. En lo que respecta a la compra de existencias, la valuación inicial será a su costo de adquisición, el mismo que se define como sigue: Costos de adquisición 11. El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición. Marco contable Numeral 11 de la NIC 2 Existencias En lo tributario, también vamos a ubicar que la Ley del Impuesto a la Renta expone lo siguiente respecto al costo de adquisición: 1) Costo de adquisición: la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. En ningún caso los intereses formarán parte del costo de adquisición. Marco legal: Numeral 1 del 6to párrafo del Art. 20º de la LIR 3.2. Cuándo el IGV es gasto o costo? De ambas definiciones expuestas, la NIC 2 incluye como parte del costo de adquisición al impuesto que se hubiera pagado en la compra, siempre que esta no sea de uso fiscal posterior; ello nos lleva a analizar la situación del IGV que grava las compras, del cual si queremos definirla en si que representa este impuesto, si es un gasto, costo o crédito fiscal, va a ser necesario revisar la normatividad que regula dicho impuesto, es así como vamos a tener que revisar tres (3) artículos en especial; estos son: - El Artículo 69º de la Ley del IGV que expresa lo siguiente: Artículo 69º.- El Crédito Fiscal no es Gasto ni Costo El Impuesto General a las Ventas no constituye gasto ni costo para efectos de la aplicación del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal. Si bien el artículo 69º expresa que el IGV no es gasto ni costo pero cuando se tenga derecho a emplearlo como crédito fiscal, esto por interpretación contraria de la norma se entiende que cuando el adquiriente no puede ejercer el derecho a aplicar el IGV como crédito fiscal, el monto de dicho impuesto que ha gravado la adquisición forma parte del Gasto o Costo, según corresponda; que es lo que también se menciona en la definición del costo de adquisición en el numeral 11 de la NIC 2 Existencias. - Artículo 18º y 19º de la Ley del IGV El artículo 18º está referido a requisitos sustanciales y el 19º a requisitos formales que debe reunir una operación para que el IGV que grava a dicha operación, pueda ser aplicado como crédito fiscal. La parte sustancial consiste en lo siguiente: a. Que sean permitidos, como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta, aún cuando el contribuyente no esté afecto a este último impuesto. Tratándose de gastos de representación, el crédito fiscal mensual se calculará de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento. b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto. De una manera resumida, la parte formal consiste en lo siguiente 1 : - Que el IGV se encuentre consignado por separado en el comprobante de pago o documento que permita deducir gastos o costos y que sustentan el crédito fiscal. - Que se encuentre consignado en el (los) comprobante(s) de pago o documentos, el nombre y RUC del emisor y además que éste se encuentre habilitado a la fecha de la emisión. - Que los comprobantes de pago y demás documentos que permiten sustentar el crédito fiscal deben haber sido anotados en cualquier momento 2 en el Registro de Compras, el mismo que debe encontrarse legalizado y reunir los requisitos exigidos por norma. 1 Sobre este punto es conveniente revisar la integridad del artículo 19º de la Ley con la finalidad de poder revisar otros detalles de casos específicos. 2 Según lo establecido en el artículo 2º de la Ley Nº 29215, se hace referencia que los comprobantes de pago y documentos han de ser anotados en las hojas del Registro de Compras que correspondan al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea el caso o en el que corresponda a los doce (12) meses siguientes, debiéndose ejercer en el período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante de pago o documento hubiese sido anotado. I-14 Instituto Pacífico