SESION SEGUNDA 3 EJECUCIÓN, RECONOCIMIENTO DE INGRESOS Y COBRO DE CERTIFICACIONES

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1 1 Ejercicio 3 3 EJECUCIÓN, RECONOCIMIENTO DE INGRESOS Y COBRO DE CERTIFICACIONES 3.1. Instrucciones Lógicamente, estos tres aspectos son los principales a considerar en la operativa diaria de registro contable de operaciones en una empresa constructora. Puedes pasar la página. Vamos a hacer un supuesto en el que veremos como se registran los ingresos mediante el grado de avance en costes. Lo comentaremos en voz alta. Certificaciones de obra. Tienen por objeto acreditar la obra ya ejecutada y poder facultar al contratista a percibir su importe, en el caso de que así se hubiera estipulado en el contrato de empresa. Su expedición corresponde al arquitecto. Con referencia a las obras públicas, es un documento expedido por la Administración en el que se contiene un título jurídico que legitima al contratista a hacer efectivos los derechos económicos derivados del pago de su prestación (Consejo de Estado, Dictamen 3 dic. 1964, exp núm ) ***************** ***************** ***************** *****************

2 2 ENUNCIADO DEL SUPUESTO Con el fin de facilitar el seguimiento de este supuesto, vamos a resumir la situación acumulada a lo largo del tiempo en base al siguiente gráfico: 240 (I) 150 (C) 900 (I) 950 (C) 638 Co (I) (C) - Co Ejercicio 1 Ejercicio 2 Ejercicio 3 (I) INGRESOS (C) CERTIFICACIONES (Co) COBROS Contratamos la ejecución de una obra de la cual se conoce el presupuesto total que asciende a Se ha realizado un estudio de los costes necesarios para la ejecución de dicha obra y se llega a una estimación de Por lo tanto, el margen de contribución a la empresa sería el resultado de la obra previsto en dicho estudio ( = 200 Beneficio) El plazo de ejecución de la obra es de 3 años. Los costes reales han sido de 200, 775 y 200 respectivamente cada uno de los tres ejercicios. Con fecha 31 de diciembre del ejercicio 2 se estima como necesario incurrir en costes por 325 para finalizar la obra Co

3 3 SOLUCION SUGERIDA En el primer año, los costes incurridos ha sido de 200 y las certificaciones del cliente de 150. Aplicando el grado de avance en costes vamos a ver cual sería el registro contable de estas operaciones. Lo primero que debemos realizar es estimar el importe correspondiente a los ingresos a registrar en función de los costes incurridos a la fecha acumulados: (Costes Incurridos) / (Costes incurridos + costes previstos pendientes) * 100 En nuestro caso 200 / = 20% Por lo tanto los ingresos a registrar contablemente en el periodo ascenderían a 240 (obtenidos del producto siguiente 20% * 1.200). a) Registro contable de la obra ejecutada y certificada en el período: Asiento 1. Reconocimiento (1) y Valoración inicial (2) DEBE 174,00 (430) Clientes (a) (b) 31/12/Año 01 HABER 150,00 (700) Obra ejecutada y certificada (a) HABER 24,00 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido (150 x 0,16) (a) (b) (a) procedente del Plan de Constructoras 1993 (b) procedente del Plan General de Contabilidad RD 1514/07 b) Por la obra ejecutada y pendiente de certificar: Asiento 2. Valoración Posterior (3) 31/12/Año 01 DEBE 90,00 (434) Clientes, obra ejecutada pendiente de certificar (a) HABER 90,00 (706) Obra ejecutada pendiente de certificar(a)

4 4 SOLUCION SUGERIDA En el segundo año, los costes incurridos han sido de 775 en el período y el valor de las certificaciones de 800; de las cuales se han cobrado 550. Se hizo un reestudio de la obra pendiente de ejecutar y se llegó a la conclusión de que quedaban aún costes pendientes por importe de 325. Para calcular los ingresos del período, hay que determinar el porcentaje de ejecución de obra: (Costes Incurridos acumulados a la fecha) / (Costes incurridos + costes previstos pendientes) * 100 ( ) / ( ) = 75% Los ingresos a contabilizar serían del 75% sobre = 900. Como ya se contabilizaron 240 en el ejercicio anterior, quedarían aún pendientes de registro 660. a) Por la obra ejecutada y certificada: Asiento 3. DEBE 765,60 (430) Clientes (a) (b) 31/12/Año 02 HABER 660,00 (700) Obra ejecutada y certificada (a) HABER 105,60 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido (660 x 0,16) (a) (b) (a) procedente del Plan de Constructoras 1993 (b) procedente del Plan General de Contabilidad RD 1514/07 b) Por la parte de obra ejecutada en el período anterior y certificada en el actual: Asiento 4. DEBE 104,40 (430) Clientes (a) (b) 31/12/Año 02 HABER 90,00 (434) Clientes, obra ejecutada pendiente de certificar (a) HABER 14,40 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido (90 x 0,16) (a) (b)

5 5 SOLUCION SUGERIDA Observación. La cuenta 434 en el Nuevo Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514/07 corresponde a la cuenta Clientes, empresas asociadas por lo que se produce la necesidad de desarrollar a dos dígitos esta cuenta para poder proceder a un ordenado registro de operaciones (Planes contables de constructora 1993 y Plan Contable RD 1514/07) c) Existe una parte de obra certificada por anticipado en el ejercicio: Asiento 5. Concepto Valorada a origen 900 Certificada a origen 950 Anticipo de certificación 50 DEBE 58,00 (430) Clientes (a) (b) 31/12/Año 02 HABER 50,00 (439) Clientes, obra certificada por anticipado (a) HABER 8,00 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido (50 x 0,16) (a) (b) d) Por el cobro de la certificación: Asiento 6. 31/12/Año 02 DEBE 638,00 (572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros (a) (b) (550,00 x 1,16) HABER 638,00 (430) Clientes (a) (b)

6 6 SOLUCION SUGERIDA e) Como consecuencia de la reevaluación de costes en este segundo ejercicio, observamos que se ha producido un descenso en el resultado de la obra (ya que pasamos de una estimación de 200 de beneficio en el primer año a una pérdida de 100). Esto supone que deberemos, aplicando el principio de prudencia, dotar la correspondiente provisión por la diferencia entre el resultado contabilizado y el previsto. Resultado registrado a la fecha = -75 = (ingreso contable coste contable) Resultado previsto = -100 = (Ingreso previsto total coste previsto total) Contablemente hemos registrado unas pérdidas de 75 hasta la fecha, pero como consecuencia de dicha reevaluación de la obra en este segundo ejercicio, nuestra estimación actualizada es de perder 100 a la finalización de ésta. Esto significa que tenemos que registrar una provisión para pérdidas en obras por 25. Asiento 7. 31/12/Año 02 DEBE 25,00 (6956) Dotación a la provisión para pérdidas en obras (a) HABER 25,00 (498) Provisión para pérdidas en obras (a) (b) Como consecuencia de la entrada en vigor del Nuevo Plan General de Contabilidad, se producen algunos cambios cuya impacto analizamos en el apartado (3) adjunto al presente supuesto, en lo relativo a la consideración de la provisión para pérdidas en obras no ya como una provisión para pérdidas no realizadas (que no cumplirían los criterios de reconocimiento contable como provisión) sino como un pasivo, consecuencia de sucesos pasados (dado que el compromiso es firme para la sociedad desde el inicio de las obras) y cuya valoración debería realizarse como el valor presente de la salida neta de flujos de caja asociados a esta operación. En nuestro ejemplo, y dado que los pagos y cobros previstos que generan el desfase de 25,00 se van a producir en un periodo inferior a los 12 meses, lo registraremos por su valor nominal, considerando que el efecto financiero no es significativo.

7 7 SOLUCION SUGERIDA El tercer año, concluye la obra y se realiza la recepción provisional, incurriéndose en unos costes, este ejercicio, de 200. Se ha certificado la obra en su totalidad, aunque únicamente se ha cobrado la mitad de la misma. Se han registrado hasta la fecha como ingresos 900; por tanto, quedan por reconocer en este período 300 para alcanzar el presupuesto, de los cuales ya se certificaron por anticipado 50 en el ejercicio anterior. a) Por la obra ejecutada en el ejercicio y certificada por anticipado en el período anterior: Asiento 8. 31/12/Año 03 DEBE 50,00 (439) Clientes, obra certificada por anticipado (a) HABER 50,00 (700) Obra ejecutada y certificada (a) b) Por la obra ejecutada y certificada en el período: Asiento 9. DEBE 290,00 (430) Clientes (a) (b) 31/12/Año 03 HABER 250,00 (700) Obra ejecutada y certificada (a) HABER 40,00 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido (250 x 0,16) (a) (b) c) Por el cobro de la certificación: Asiento /12/Año 03 DEBE 696,00 (572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros (a) (b) (600,00 x 1,16) HABER 696,00 (430) Clientes (a) (b)

8 8 SOLUCION SUGERIDA d) Por la liberación de la provisión para pérdidas dotada en el ejercicio anterior (dado que la pérdida habrá sido ya liquidada con tesorería, dado que se ha finalizado la obra): Asiento /12/Año 03 DEBE 25,00 (498) Provisión para pérdidas por obras (a) HABER 25,00 (7956) Provisión para pérdida por obras aplicada (a)

9 9 OBSERVACIONES Nuevo Plan Contable RD 1514/07 En relación con la entrada en vigor con fecha 1 de enero de 2008 del nuevo plan general, realizaremos una serie de observaciones que entendemos favorecen la adopción en nuestro sector de la necesaria coordinación que posteriormente deberá regularse en una nueva adaptación sectorial. Nota Observaciones (1) En primer lugar deberemos considerar que las Certificaciones emitidas (y que se registran dentro de las cuentas de clientes) deben ser valoradas como lo que son, instrumentos financieros a valorar según la clasificación incluida en la norma de valoración novena de la Segunda Parte del RD 1514/07. En la citada norma de valoración, se indica que deberán clasificarse a efectos de su valoración dentro de los activos financieros denominados Préstamos y partidas a cobrar. La citada norma indica lo siguiente: 2.1 Préstamos y partidas a cobrar. En esta categoría se clasificarán... a) Créditos por operaciones comerciales: son aquellos activos financieros que se originan en la venta de bienes y la prestación de servicios por operaciones de tráfico de la empresa, y....../ Valoración inicial. Los activos financieros incluidos en esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles. No obstante lo señalado en el párrafo anterior, los créditos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un año y que no tengan un tipo de interés contractual, así como los anticipos y créditos al personal, los dividendos a cobrar y los desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio, cuyo importe se espera recibir en el corto plazo, se podrán valorar por su valor nominal cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo En nuestro ejemplo, los cobros se producen en el corto plazo, y en aplicación de lo indicado anteriormente, podemos registrar las operaciones a su valor nominal.

10 10 OBSERVACIONES Nuevo Plan Contable RD 1514/07 En relación con la entrada en vigor con fecha 1 de enero de 2008 del nuevo plan general, realizaremos una serie de observaciones que entendemos favorecen la adopción en nuestro sector de la necesaria coordinación que posteriormente deberá regularse en una nueva adaptación sectorial. Nota Observaciones (2) Por otra parte, el reconocimiento de los ingresos por ventas correspondientes a la producción realizada (en nuestro caso la obra ejecutada) se regulan por la norma 14ª denominada Ingresos por ventas y prestación de servicios. En la siguiente se indican las siguientes reglas a seguir: Primera parte. Marco Conceptual de la contabilidad. 3ª Principios contables. La contabilidad de la empresa y, en especial, el registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se desarrollarán aplicando obligatoriamente los principios contables que se indican a continuación:.../ Devengo. Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gasto y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro..../... 4º Elementos de las cuentas anuales. Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establezcan posteriormente, se registran en el balance, son:.../ Ingresos: incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios..../...

11 11 OBSERVACIONES Nuevo Plan Contable RD 1514/07 En relación con la entrada en vigor con fecha 1 de enero de 2008 del nuevo plan general, realizaremos una serie de observaciones que entendemos favorecen la adopción en nuestro sector de la necesaria coordinación que posteriormente deberá regularse en una nueva adaptación sectorial. Nota Observaciones (2) 14ª Ingresos por ventas y prestación de servicios. 1. Aspectos comunes Los ingresos procedentes de la venta de bienes y de la prestación de servicios se valorarán por el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos, que, salvo evidencia en contrario, será el precio acordado para dichos bienes o servicios, deducido: el importe de cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa pueda conceder, así como los intereses incorporados al nominal de los créditos. No obstante, podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo. Los impuestos que gravan las operaciones de venta... no formarán parte de los ingresos. Los créditos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros..../ Ingresos por prestación de servicios. Los ingresos por prestación de servicios se reconocerán cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del servicio en la fecha del cierre del ejercicio. En consecuencia, sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de prestación de servicios cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones: a) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad b) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados de la transacción c) El grado de realización de la transacción, en la fecha de cierre del ejercicio, puede ser valorado con fiabilidad, y d) Los costes ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad

12 12 OBSERVACIONES Nuevo Plan Contable RD 1514/07 En relación con la entrada en vigor con fecha 1 de enero de 2008 del nuevo plan general, realizaremos una serie de observaciones que entendemos favorecen la adopción en nuestro sector de la necesaria coordinación que posteriormente deberá regularse en una nueva adaptación sectorial. Nota Observaciones (2) 14ª Ingresos por ventas y prestación de servicios. La empresa revisará y, si es necesario, modificará las estimaciones del ingreso por recibir, a medida que el servicio se va prestando. La necesidad de tales revisiones no indica, necesariamente, que el desenlace o resultado de la operación de prestación de servicios no pueda ser estimado con fiabilidad. Cuando el resultado de una transacción que implique la prestación de servicios no pueda ser estimado de forma fiable, se reconocerán ingresos, sólo en la cuantía en que los gastos reconocidos se consideren recuperables. (3) 15ª Provisiones y contingencias. 1. Reconocimiento La empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán. Las provisiones pueden venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. En este último caso,... En la memoria de las cuentas anuales se deberá informar sobre las contingencias que tenga la empresa relacionadas con obligaciones distintas a las mencionadas en el párrafo anterior. 2. Valoración De acuerdo con la información disponible en cada momento, las provisiones se valorarán en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación, registrándose los ajustes que surjan por la actualización de la provisión como un gasto financiero conforme se vayan devengando. Cuando se trate de provisiones con vencimiento inferior o igual a un año, y el efecto financiero no sea significativo, no será necesario llevar a cabo ningún tipo de descuento.

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