Cdor. Gabriel Gustavo Trucco

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1 3º MÓDULO APLICACIÓN PRÁCTICA DE LAS NIIF FULL PARA EL AUDITOR FINANCIERO Cdor. Gabriel Gustavo Trucco CUSCO - REPÚBLICA DEL PERÚ JUNIO de 2014 ANC Mant. Venta y Operacs. Discont. NIIF Nº 5 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y OPERACIONES DISCONTINUADAS Objetivo Surge de la Convergencia con el SFAS 144 en: a) Activos no corrientes destinados a la venta b) Operaciones interrumpidas No se convergió en el otro punto del SFAS 144 (deterioros de activos de larga vida mantenidos para ser usados). 4 1

2 ANC Mant. Venta y Operacs. Discont. Alcance Aplicable a ANC (o grupos de activos para su disposición) del ente. Excepto para Activos Impositivos Diferidos (NIC 12) Activos por beneficios a empleados (NIC 19) Activos Financieros comprendidos en la NIC 39 ANC registrados a Valor Razonable de acuerdo con la NIC 40 ANC registrados a Valor Razonable menos gastos de venta (NIC 41) Derechos contractuales de Contratos de Seguros (NIIF 4) Clasificación de ANC Mant. para la Venta Una entidad clasificará a un ANC (o un grupo en desapropiación) como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperará fundamentalmente a través de una venta, en lugar de por su uso. Requisitos: Están en condiciones de venta en su estado actual Existe probabilidad muy alta de venta Se espera la venta en un año No debe preverse su abandono temporal o definitivo 5 6 Medición ANC (o grupo en desapropiación) Operaciones Discontinuadas Una entidad medirá los ANC (o grupos en desapropiación) clasificados como mantenidos para la venta: Al menor de su importe en libros, o su valor razonable menos los costos de venta. Una entidad presentará y revelará información que permita a los usuarios de los EEFF evaluar los efectos financieros de las operaciones discontinuadas, y la venta o disposición por otra vía de los ANC (o grupos en desapropiación)

3 Objetivos de la Separación de la Información La distinción entre explotaciones en interrupción definitiva y explotaciones que continúan, mejora la capacidad que tienen los usuarios de los EEFF para realizar proyecciones acerca de los flujos de efectivo de la empresa, de su capacidad para generar ganancias y de su situación financiera. Operaciones Discontinuadas Condiciones Es un componente que ha sido vendido o se ha para que un dispuesto de él por otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta, y Componen- (a) representa una línea de negocio o un área te se geográfica, que es significativa y puede considere considerarse separada del resto; en (b) forma parte de un plan individual y coordinado para deshacerse de una línea de negocio o de un Disconti- área geográfica de la operación que sea nuación significativa y pueda considerarse separada del resto; o (c) es una entidad dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de revenderla Información Financiera Intermedia NIC Nº 34 INFORMACIÓN FINANCIERA INTERMEDIA Objetivo Prescribir el contenido mínimo del reporte financiero intermedio. Prescribir los principios para el reconocimiento y medición en EEFF completos o condensados para períodos intermedios. 12 3

4 Información Financiera Intermedia Información Financiera Intermedia Alcance No establece qué entidades deben ser obligadas a publicar reportes financieros intermedios o anuncios preliminares, ni la frecuencia, ni el plazo para su publicación. Organismos Reguladores, Bolsas de Valores, y Organismos Contables Profesionales, normalmente establecen ciertas condiciones. Se recomienda a Entes de Interés Público a Proveer reportes financieros intermedios al menos al cierre del primer semestre del ejercicio. Ponerlos a disposición no más allá de 60 días del cierre del período intermedio. Definiciones Período Intermedio Período de reporte financiero más corto que un período anual completo. Reporte Financiero intermedio puede contener alternativamente Un juego completo de Estados Financieros (NIC1) Un juego condensado de Estados Financieros (NIC 34) Información Financiera Intermedia Información Financiera Intermedia Contenido del Reporte Financiero intermedio Debe incluir como mínimo ESF Condensado ERI Condensado Estado de Cambios en el Patrimonio Neto condensado Estado de Flujo de Efectivo condensado Algunas notas explicativas Forma y Contenido Publica Estados completos (NIC 1) Debe cumplir los requisitos de la NIC 1 GPA Básico y diluido en el cuerpo del ER y/o ERI. Publica Estados condensados (NIC 34) Títulos y subtotales incluidos en los Estados Anuales más recientes Notas seleccionadas (NIC 34) Ítems adicionales cuando su omisión genere distorsión GPA básica y diluida en el cuerpo del ER

5 Información Financiera Intermedia Información Comparativa Información Financiera Intermedia Algunas Notas Explicativas Declaración de que las políticas contables son las mismas, o descripción, naturaleza y efectos del cambio. Explicación sobre efectos de ciclos y estacionalidad. Ítems significativos. Cambios en estimaciones. Cambios en deudas y Capital. Dividendos pagados. Hechos significativos ocurridos con posterioridad al cierre del período intermedio Información Financiera Intermedia Reconocimiento y Medición Mismas políticas contables que el anual (Excepto por cambios en políticas contables realizados después de la fecha de los últimos estados financieros anuales). NIC Nº 33 GANANCIAS POR ACCIÓN 19 5

6 Objetivo Proporcionar los principios para la determinación, y presentación de GPA Mejorar la comparabilidad de rentabilidades entre diferentes entes en el mismo período entre diferentes períodos para el mismo ente Foco en un denominador consistentemente determinado: GPA. Alcance Entes cuyas acciones ordinarias coticen públicamente Que han solicitado autorización al organismo regulatorio para emitir y cotizar acciones públicamente Cuando un ente presenta cifras individuales y consolidadas GPA sólo presentada sobre información consolidada Si las acciones no se cotizan públicamente Si expone GPA, debe aplicar NIC Definiciones Acción ordinaria Instrumento de capital subordinado a todos los restantes instrumentos de capital. Acción ordinaria potencial Instrumento Financiero u otro contrato que otorgue derecho al tenedor a acciones ordinarias. Definiciones Acción ordinaria potencial.. Ejemplos: Deudas Financieras o instrumentos de capital convertibles en acciones ordinarias Opciones y garantías Acciones que se emitirán al satisfacerse las condiciones de un acuerdo contractual

7 Definiciones Dilución Reducción en GPA o incremento en PPA resultante del supuesto que Instrumentos convertibles se conviertan Opciones y garantías se ejerciten Se emitan acciones ordinarias al cumplirse los acuerdos contractuales (ej.: compra de un negocio o de otros activos). Ganancia por acción 1. Básico 1. Resultados totales y, si corresponde 2. Resultados que continúan. 2. Diluido 1. Resultados totales y, si corresponde 2. Resultados que continúan Resultados computables Ejemplo en Pizarrón

8 Número de acciones computables Cálculo Promedio Ponderado Medición- GPA Diluido La ganancia o pérdida atribuible a los accionistas ordinarios se ajusta por Dividendos sobre acciones potenciales dilutivas Interés reconocido por dichas acciones Ganancia o pérdida resultante de la conversión de dichas acciones IG sobre los ajustes Ajustes Retrospectivos GPA básico y diluido se ajusta por todos los períodos presentados si Acciones ordinarias actuales o potenciales cambian como consecuencia de Capitalización Emisión de Bonos División de acciones Fusión de acciones Si los cambios ocurren entre la fecha de cierre y la de emisión, debe ajustarse los cálculos al nuevo número de acciones

9 Presentación GPA se presenta en el cuerpo del Estado de Resultados y Resultados reconocidos GPA Básico y diluido Resultados de operaciones que continúan Para operaciones en discontinuación, en el cuerpo o en las notas Para cada clase de acciones ordinarias Por todos los períodos presentados No importa que GPA sea positivo o negativo Revelación Monto de ganancias usados como numerador Para GPA básico y diluido Reconciliación con el Resultado neto Promedio ponderado del número de acciones Para GPA básico y diluido Reconciliación de básico diluido Temas que potencialmente puedan diluir GPA básico en el futuro, no incluidos (como regímenes de conversión, que son dilutivos, y que regirán en períodos subsiguientes). Transacciones que ocurrieron después del cierre que pueden cambiar significativamente el denominador Cálculo del promedio ponderado de acciones en circulación (denominador) Acc Emitidas Acc cartera Acc Circulac saldo inicial emisión acciones en efectivo compra acciones propias saldo final El Cálculo del Promedio Ponderado de Acciones en Circulación (denominador), lo podríamos calcular de las dos maneras siguientes (cálculos alternativos): (1.700 x 12/12) + (800 x 7/12) - (250 x 1/12) = acciones (forma preferible en lo personal), o bien: (1.700 x 5/12) + (2.500 x 6/12) + (2.250 x 1/12) = acciones NIC Nº 37 PROVISIONES, ACTIVOS CONTINGENTES Y PASIVOS CONTINGENTES 35 9

10 NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Objetivos Asegurar que se utilicen las bases apropiadas para el reconocimiento y la valoración de las provisiones, activos y pasivos de carácter contingente, y que se revele la información complementaria suficiente. NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Provisión - Reconocimiento Las provisiones son pasivos sobre los que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento. Se debe reconocer una provisión cuando se dan las siguientes circunstancias: a) la empresa tiene una obligación presente (de carácter legal o implícita por la entidad), como resultado de un suceso pasado; NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Provisión Reconocimiento c) es probable (es decir, existe mayor posibilidad de que se presente que de lo contrario) que la empresa tenga que desprenderse de recursos que comporten beneficios económicos para cancelar la obligación; y d) puede estimarse de manera fiable el importe En casos extremadamente raros no será posible la estimación de la cuantía de la deuda. NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Obligación Implícita Es la obligación en la que: a) debido a un patrón establecido de comportamiento en el pasado, a políticas empresariales que son de dominio público o a una declaración real concreta, la entidad haya puesto de manifiesto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades; y b) como consecuencia de lo anterior ha creado una expectativa válida ante aquéllos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades 10

11 NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Provisión o Contingencia? En raros casos (ej.: si ha sido objeto de una demanda judicial) puede no quedar claro si hay obligación presente. Se considera que hay una obligación presente si es mayor la probabilidad de que exista una obligación presente que de lo contrario. NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Provisión o Contingencia? En tal caso, se reconocerá una provisión si cumple el resto de las condiciones para su reconocimiento. Si hay menos probabilidad de que la obligación presente exista que de lo contrario, la empresa procederá a revelar la existencia de una obligación contingente, salvo que sea remota. NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Medición de la Provisión a) Debe tener en cuenta los riesgos y las incertidumbres correspondientes b) Descontar el valor futuro si el efecto financiero es significativo c) tener en cuenta sucesos futuros, tales como los cambios en la ley o en la tecnología existente, siempre que haya suficiente evidencia objetiva respecto a su ocurrencia; y d) no tener en cuenta las ganancias esperadas por la venta de activos, incluso si la enajenación de los mismos está estrechamente ligada a los sucesos que han dado origen a la provisión NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Pasivo contingente es: 1) Toda obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia quedará confirmada sólo si llegan a ocurrir, uno o más sucesos futuros inciertos que no están enteramente bajo el control de la empresa; o 11

12 NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Pasivo contingente es: 2) toda obligación presente, surgida a raíz de sucesos pasados, pero no reconocida en los EC, ya que: i. no es probable que por la existencia de la misma y para satisfacerla, se requiera que la empresa tenga que desprenderse de recursos; o ii. el importe de la obligación no puede ser valorado con la suficiente fiabilidad No debe reconocerse una obligación contingente en los EC, pero sí informarse en notas, excepto que fuera remota. NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes Activos Contingentes La empresa debe abstenerse de reconocer cualquier activo de carácter contingente. Pero, debe informar en los EF sobre la existencia del mismo, siempre y cuando sea probable la entrada de beneficios económicos por esta causa NIC 37 Provisiones, A y P Contingentes PROBABILIDAD DE OCURRENCIA DE LA CONTINGENCIA ES CUANTIFICABLE? (MEDICIÓN OBJETIVA) DESFAVORABLE (VARIACIÓN PATRIMONIAL NEGATIVA) FAVORABLE (VARIACIÓN PATRIMONIAL POSITIVA) ALTA SI PREVISIONAR NOTA ALTA NO NOTA NOTA MEDIA SI / NO NOTA NOTA BAJA SI / NO NOTA NADA AID SE RECONOCEN NIC Nº 17 ARRENDAMIENTOS Fuente: Hernán P, Casinelli N.I.I.F. / I.F.R.S Aplicación 12/ PÁG

13 Alcance Establecer las políticas contables apropiadas para contabilizar y revelar la información de los arrendamientos. Excepto: exploración o uso de minerales // licencias para películas, vídeo, derechos autor No se aplicará para la base de medición de: propiedades de inversión // activos biológicos Temas y soluciones - Resumen Arrendamiento Operativo: Se reconoce en resultados por el devengado Arrendamiento Financiero: Arrendatario: compraventa financiada Arrendador puro: cuenta a cobrar por préstamo Arrendador fabricante: reconoce resultados por la venta Venta seguida de Arrendamiento Operativo: Se analiza la relación del precio de venta y de alquiler con el del mercado Venta seguida de arrendamiento financiero: es un préstamo Arrendamiento Financiero - Operativo Inicio del arrendamiento Comienzo del plazo Valor corriente (valor razonable) Vida económica Definiciones Necesarias Costos directos iniciales Tasa de interés implícita de arrendamiento Cuotas contingentes Valor residual garantizado (arrendatario y arrendador) Valor residual no garantizado Cuotas mínimas (para el arrendatario y para el arrendador) Tipos de arrendamiento Arrendamientos. Tipos Financiero: Transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo, aunque la propiedad puede no ser transferida Operativo : Es cualquiera distinto al financiero 13

14 Situaciones que muestran un arrendamiento financiero (no son siempre concluyentes) Contrato transfiere la propiedad al final Arrendatario puede comprar el activo a precio muy bajo respecto del valor corriente a la fecha opción Al inicio el valor descontado de cuotas mínimas es = valor corriente activo Cambios en el valor residual del activo recae en el arrendatario Plazo del contrato cubre la parte principal de la vida económica del activo El arrendatario puede resolver el contrato haciéndose cargo de las pérdidas Financiero. Contabilidad del arrendatario Asiento Tratamiento contable compra financiada PP&E en leasing (1) Componentes Financieros Implícitos No devengados Comentarios Menor entre precio compra al contado y valor actual de cuotas mínimas (para el arrendatario) Con tasa implícita o incremental Diferencia { (2) (1) } Naturaleza del activo hace que sólo el arrendatario pueda usarlo sin modificarlo Arrendatario puede prorrogar el contrato otro período con cuotas menores a las de mercado - Acreedores por leasing (2) Valor nominal cuotas a pagar Tratamiento de los costos iniciales Arrendamiento Financiero. Contabilidad del arrendador. Caso general Tratamiento contable cuenta por cobrar Asiento Cuenta por cobrar por leasing - Comp Fin Implíc. No Deveng - Inversión en bienes para leasing Comentarios Valor actual del valor residual no garantizado (tasa implícita) MAS valor actual de las cuotas mínimas (para el arrendador) Por el valor contabilizado de la inversión realizada en bienes para leasing Coinciden ambos componentes por la definición de la tasa implícita de arrendamiento (iguala valor corriente del bien, con las cuotas mínimas más el valor residual no garantizado) Arrendamiento financiero. Contabilidad del arrendador - Caso general Valor actual del Valor residual no garantizado Se revisará periódicamente: Si hay desvalorización permanente: Se revisará la distribución de los RF a lo largo del contrato A resultado la diferencia resultante 14

15 Arrendamiento Operativo Contabilidad del Arrendador y Arrendatario Venta más Arrendamiento Financiero Tratamiento Contable Las cuotas que deben pagarse (cobrarse) deben imputarse a los períodos donde se generen las obligaciones (derechos) Presunción sin admitir prueba en contrario Es un préstamo con el activo como garantía Venta más Arrendamiento Operativo Su tratamiento depende de la relación entre: Valor de la venta Valor corriente a ese momento Valor de las cuotas de arrendamiento Relación con el valor corriente de esas cuotas Venta más Arrendamiento Operativo Medición mayor que el valor razonable Precio de venta = o < valor razonable y resultado de venta positivo Precio de venta < valor razonable y resultado de venta negativo y Precio de alquiler = o superior al mercado Precio de venta < valor razonable y resultado de venta negativo y Precio de alquiler menor al precio de mercado Se reconoce la pérdida de valor Resultado del ejercicio es la diferencia entre precio de venta y medición contable del bien Pérdida por diferencia entre precio de venta y medición contable del bien Cuanto se compensa el menor precio de venta con los futuros pagos de cuotas de arrendamiento Perdida por diferencia entre precio de venta y medición contable del bien no compensada en A. Diferencia no enviada a resultados en anterior es resultado a lo largo del período del arrendamiento 15

16 Venta más Arrendamiento Operativo NIC 17 Arrendamientos Precio de venta > Valor razonable Ganancia por la diferencia entre el valor razonable del bien y la medición contable a la fecha de la transacción El exceso del precio de venta sobre el valor razonable del bien será resultados a lo largo del período de arrendamiento Ejemplo en PC 62 NIC Nº 18 INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS 63 16

17 NIC 18 - Ingresos Objetivos de la NIC 18 Establecer el tratamiento contable de los ingresos que surgen de ciertos tipos de transacciones y otros eventos Cuándo deben ser reconocidos? Si es probable que los beneficios económicos fluyan a la empresa y los mismos puedan ser medidos confiablemente Ingresos incluidos en las NIC Venta de bienes Venta de servicios Intereses, regalías y dividendos NIC 18 - Ingresos Producidos por la empresa Adquiridos para la reventa No se aplica a los contratos de construcción, pero les son aplicables los conceptos de la NIC 11 Uso de efectivo y similares Uso de activos a largo plazo (patentes, marcas, derechos de autor Distribución de ganancias a los posee-dores de participaciones societarias NIC 18 - Ingresos Intereses, regalías y dividendos Los ingresos deben reconocerse en función de: a. Intereses: por el tiempo transcurrido en forma exponencial b. Regalías: utilizando el devengamiento de acuerdo con la sustancia del acuerdo que lo origina c. Dividendos: cuando se establezca el derecho a recibirlos por parte del accionista NIC 18 - Ingresos Medición de los ingresos Por el valor razonable de la contrapartida, recibida o a recibir Reglas: Debe considerarse el importe de cualquier descuento, bonificación o rebaja comercial que la empresa pueda otorgar Si hay ingresos futuros deben descontarse y la diferencia con el valor nominal son resultados financieros 17

18 NIC 18 - Ingresos Reglas: Si el acuerdo es una transacción financiera, el valor razonable se determina utilizando una tasa para un instrumento similar o bien la tasa que iguale el nominal de instrumento con el precio de contado de los bienes vendidos Si se permutan bienes o servicios similares no es una transacción que produce ingresos Si se reciben bienes o servicios diferentes sí se considera ingreso (por el valor corriente de los recibidos o si no fuera posible por el de los entregados) NIC 18 - Ingresos Venta de bienes Reconocimiento de ingresos Cuando se cumplan todas las condiciones siguientes: a. Ha transferido los riesgos y beneficios derivados de la propiedad del bien b. No conserva ningún efecto en la gestión corriente de los bienes ni retiene el control efectivo c. Su importe puede ser medido confiablemente d. Es probable que reciba los beneficios económicos e. Los costos incurridos o por incurrir pueden ser medidos confiablemente NIC 18 - Ingresos Venta de servicios Reconocimiento de ingresos Cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado confiablemente, eso ocurre cuando: a. Su importe puede ser medido confiablemente b. Es probable que reciba los beneficios económicos c. El grado de terminación de la transacción, en el balance, puede ser medido confiablemente d. Los costos incurridos o por incurrir pueden ser medidos confiablemente NIC 18 - Ingresos Si el resultado no pueda ser estimado confiablemente, los ingresos deben ser reconocidos como tales sólo en la cuantía de los gastos reconocidos que se consideren como recuperables 18

19 NIC 18 Ingresos NIC 18 Ingresos Caso 1 Venta con facturación sin entrega Ejercitación Se reconocerán cuando el comprador adquiera la titularidad, siempre que: sea probable la entrega; la partida esté identificada y disponible; el comprador reconozca las condiciones de entrega diferida; se apliquen las condiciones usuales de pago NIC 18 Ingresos NIC 18 Ingresos Caso 2 Ventas sujetas a condición Instalación e inspección: normalmente, cuando el comprador acepte la entrega, una vez completada la instalación e inspección Aprobación cuando el comprador ha negociado un derecho limitado de devolución: cuando la remesa ha sido aceptada por el comprador o el plazo para devolución ha vencido Ventas en consignación: cuando son vendidos por el receptor a terceras personas Ventas cobradas a la entrega: cuando se realice la entrega y se recibe el cobro Caso 3 Venta con custodia (los bienes se entregan cuando el comprador realiza el pago final de una serie de plazos) Cuando los bienes sean entregados (pero si la experiencia indica que mayormente llegan a buen fin, pueden ser reconocidos cuando se ha recibido un pago significativo, si los Bs están identificados y dispuestos para su entrega)

20 NIC 18 Ingresos NIC 18 Ingresos Caso 6 Suscripciones a publicaciones y similares. Caso 4 Ordenes de Compra con un pago antes de la entrega de los bienes, de los que no hay en existencia (hay que producirlos). Cuando los bienes se entreguen al comprador. Caso 5 Ventas a intermediarios (distribuidores, concesionarios). Cuando los riesgos y ventajas de la propiedad se han transferido. Pero si actúa como un agente, se tratará como una venta en consignación. Si tienen un valor similar en cada intervalo de tiempo, en forma lineal. Si los valores varían según el período, los ingresos se reconocerán por la proporción de la venta de los artículos entregados. Caso 7 Ventas a plazo con la contraprestación fraccionada en varios pagos. Los ingresos de actividades ordinarias imputables al precio de venta, excluyendo los intereses de la operación, se reconocen en el momento de la venta. Caso 8 Venta de bienes inmuebles. Cuando la titularidad legal pase al comprador NIC 18 Ingresos Servicios NIC 18 Ingresos Servicios Caso 1 Honorarios por instalaciones. Se reconocen como ingresos de actividades ordinarias por referencia al grado de realización de la instalación, salvo que vayan asociados, como obligaciones menores, a la venta de un producto, en cuyo caso se reconocen cuando el artículo se vende. Caso 2 Honorarios por servicios incluidos en el precio de los productos (servicios post venta, asesoramiento en programas informáticos). Se diferirá y reconocerá como ingreso de actividades ordinarias a lo largo del período durante el cual se ejecuta el servicio comprometido. Caso 3 Comisiones por Publicidad. A medida que los anuncios comerciales aparezcan ante el público. Caso 4 Comisiones por servicios financieros. En general, como un ajuste del rendimiento efectivo del instrumento principal

21 NIIF EMITIDA RECIENTEMENTE: NIIF 15: Ingresos procedentes de Contratos con Clientes (Revenue from Contracts with Customers). 28/05/2014. Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (ASB), responsable de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), y el Consejo de Normas de Contabilidad Financiera (FASB), responsable de EE.UU. Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA EE.UU.) la emitieron en forma conjunta. Reemplaza a la NICs 11 y 18, así como a las interpretaciones relacionadas con ellas (las CINIIF 13, 15, 18 y 31). El principio básico de la nueva norma es que las entidades reconocerán los ingresos procedentes de la transferencia de bienes o servicios a clientes por importes que reflejen la contraprestación (es decir, el pago) a la cual la entidad espera tener derecho a cambio de esos bienes o servicios. La nueva norma también: a) mejora las revelaciones sobre los ingresos; b) proporciona mejor orientación para el reconocimiento de transacciones que anteriormente no fueron tratadas ampliamente en las NIIF (por ej. ingresos por servicios y modificaciones de los contratos); y c) mejora la orientación para reconocer acuerdos de elementos múltiples. La NIIF 15 es efectiva desde el 1 de enero de 2017, con aplicación anticipada permitida

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