Noticias Tributarias 13 marzo de Publicación N 19

Transcripción

1 Contenido: 1. Obligación del Agente Retenedor de expedir certificados 2. Sanción por no expedir certificados 3. Obligación del Agente Retenedor de solicitar certificados Coordinador: Norbey Vargas Ricardo Contador, Especialista en Impuestos y Abogado. Analistas: Andrea Sierra Uribe Abogada Olga Quintero Suárez Contadora 1. Obligación del Agente Retenedor de expedir certificados Una de las obligaciones del Agente Retenedor, consiste en expedir oportunamente los múltiples certificados que ordena la norma, en este sentido, a continuación, se relacionan los diferentes certificados que se deben expedir con respecto a los periodos gravables 2013 y 2014, indicando en cada caso el tipo de certificado, la normatividad aplicable y el plazo para su expedición: Tipo Certificado de ingresos y retenciones por concepto de pagos realizados a los Empleados Certificado de iniciación o terminación de cada una de las relaciones laborales o legales y reglamentarias, y/o de prestación de servicios que se inicien o terminen en el respectivo periodo gravable (Nuevo) Certificado de retenciones por conceptos distintos a pagos originados en la relación laboral o legal y reglamentaria Certificados de retenciones a título de Impuesto sobre la renta para la Equidad - Normatividad asociada Artículo 378 E.T. Artículo 379 E.T. Artículo 329 E.T. Resolución DIAN 060 de 2014 Artículo E.T. Adicionado por la Ley 607 de 2012 Artículo 381 E.T. Artículo 381 E.T. Plazo para su expedición Decreto 2972 de 2013, artículo 42: 17 de marzo de 2014 NA Decreto 2972 de 2013, artículo 42: 17 de marzo de 2014 Decreto 2972 de 2013, Periodo Gravable 2013 NA

2 Tipo Normatividad asociada Plazo para su expedición Periodo Gravable CREE (agentes retenedores que efectuaron retenciones en vigencia del Decreto 862 de 2013) artículo 42: 17 de marzo de 2014 Certificación del valor patrimonial de las acciones y aportes, así como la parte gravada y no gravada de dividendos, participaciones o rendimientos Decreto 2972 de 2013, artículo 42, parágrafo días calendario una vez hecha la solicitud 2013 Certificado de retención de IVA Artículo 7º del Decreto 380 de1996 Decreto 2972 de 2013, articulo días calendario, a partir del bimestre o cuatrimestre en que se practicó la retención NA Contenido de los diferentes tipos de Certificados: Certificado de ingresos y retenciones por concepto de pagos realizados a los Empleados: Este certificado es tal vez de los más conocidos por todos los Agentes de Retención y los Contribuyentes, la obligación de expedirlo se establece en el artículo 378 E.T., donde se indica que: Los agentes de retención en la fuente deberán expedir anualmente a los asalariados, un Certificado de Ingresos y Retenciones correspondiente al año gravable inmediatamente anterior, según el formato que prescriba la Dirección General de Impuestos Nacionales. Y su contenido está determinado en el artículo 379 E.T., así: El Certificado de Ingresos y Retenciones contendrá los siguientes datos: a. El formulario debidamente diligenciado. b. Año gravable y ciudad donde se consignó la retención. c. Apellidos y nombres del asalariado. 2

3 d. Cédula o NIT del asalariado. e. Apellidos y nombre o razón social del agente retenedor. f. Cédula o NIT del agente retenedor. g. Dirección del agente retenedor. h. Valor de los pagos o abonos efectuados a favor o por cuenta del asalariado, concepto de los mismos y monto de las retenciones practicadas. i. Firma del pagador o agente retenedor, quien certificará que los datos consignados son verdaderos, que no existe ningún otro pago o compensación a favor del trabajador por el período a que se refiere el certificado y que los pagos y retenciones enunciados se han realizado de conformidad con las normas pertinentes. Como se observa, en la norma transcrita, sólo se habla del concepto ya conocido de Asalariado, sin embargo, la DIAN ha expedido la Resolución 060 de 2014, donde incluye el Formato 220 para la expedición de los Certificados de Ingresos y Retenciones, especificando expresamente en el instructivo de diligenciamiento del Formulario, que en el renglón 37 se deberán incluir todos los pagos realizados a las personas que hayan quedado en la categoría de Empleados, de acuerdo a la nueva clasificación que hizo la Reforma Tributaria de las personas naturales, incluso nos recuerda en dicho instructivo la definición de esta categoría, así, los Agentes Retenedores, quedan obligados a expedir el certificado en cuestión a más tardar el día 17 de marzo, a todas las personas naturales vinculadas por una relación laboral bien sea de carácter contractual o de carácter legal y reglamentaria y a todas aquellas personas que les prestaron servicios personales mediante el ejercicio de su profesión liberal o servicios técnicos, quienes percibieron honorarios; con lo cual la Administración Tributaria estaría excediendo las facultades otorgadas por la Ley. Y como consecuencia de lo anterior, nos quedan los siguientes interrogantes, Qué pasa con los certificados de los asalariados que no tienen la calidad de empleados?, para los cuales si bien existe norma específica (artículo 378 E.T.), a la fecha no se tiene formato definido por parte de la Administración Tributaria para su expedición, Deberá acaso ser diligenciado en el mismo formulario definido para los empleados?. Este aspecto suscita dudas y genera inquietudes acerca de cómo pretende la Administración Tributaria que se de tratamiento al asunto. Aunque el Certificado de Ingresos y Retenciones, en términos generales, lo conocemos desde la expedición y entrada en vigencia del Decreto 460 de 1986, 3

4 hoy se tienen dudas sobre los conceptos a incluir en el mismo, por ello, se analiza a profundidad cada uno de ellos: Tratamiento tributario que la legislación colombiana otorga a ciertas materias laborales Todos los pagos percibidos en virtud de la relación laboral, legal o reglamentaria son gravados, salvo aquellos que no corresponden a un incremento en el patrimonio del trabajador en el momento de su percepción. No obstante, por disposición legal expresa se han establecido ingresos que a pesar de incrementar el patrimonio del beneficiario, no están sujetos al impuesto sobre la renta, y por ende a la retención en la fuente por ser considerados por el legislador excluidos o ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional y las rentas exentas. Sobre los pagos gravables así determinados se aplican los procedimientos de retención en la fuente sobre pagos laborales previstos en la legislación nacional vigente. (E.T. arts. 385 a 387) La legislación fiscal colombiana, consagra de manera taxativa la exención para algunas rentas de trabajo, las cuales están contempladas principalmente en el artículo 206 del Estatuto Tributario Nacional. Entre las rentas derivadas de una relación laboral que se encuentran exentas del impuesto de renta tenemos: a) Las indemnizaciones que reciba el trabajado por concepto de un accidente de trabajo o por enfermedad. b) Las indemnizaciones relacionadas con la maternidad c) Los ingresos recibidos por gastos de entierro del trabajador d) Las cesantías y los intereses sobre las cesantías siempre que el trabajador beneficiario del pago, durante los últimos seis meses haya tenido ingresos iguales o inferiores a 350 4

5 Cuando el suelo mensual promedio del trabajador excede el anterior tope, la parte de la renta exenta será de acuerdo al siguiente rango: Mayor de 350 UVT hasta 410 UVT Mayor de 410 UVT hasta 470 UVT Mayor de 470 UVT hasta 530 UVT Mayor de 530 UVT hasta 590 UVT Mayor de 590 UVT hasta 650 UVT Mayor de 650 UVT en adelante 90% 80% 60% 40% 20% 0% e) Los pagos correspondientes a pensión están exentos del impuesto de renta siempre que no excedan UVT. La parte que exceda este tope se encuentra gravada con el impuesto de renta. f) El seguro por muerte, y las compensaciones por muerte de los miembros de las fuerzas militares y de la policía nacional [Art. 206, numeral, 6, E.T.] g) En el caso de los Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales, se considerará como gastos de representación exentos un porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) de su salario. Para los Jueces de la República el porcentaje exento será del veinticinco por ciento (25%) sobre su salario. En el caso de los rectores y profesores de universidades oficiales, los gastos de representación no podrán exceder del cincuenta por ciento (50%) de su salario. [Art. 206, numeral, 7, E.T.] h) El exceso del salario básico percibido por los oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares y de la Policía Nacional y de los agentes de ésta última. [Art. 206, numeral, 8, E.T.] i) Para los ciudadanos colombianos que integran las reservas de oficiales de primera y segunda clase de la fuerza aérea, mientras ejerzan actividades de piloto, navegante o ingeniero de vuelo, en empresas aéreas nacionales de transporte público y de trabajos aéreos especiales, solamente constituye renta gravable el sueldo que perciban de las respectivas empresas, con exclusión de las primas, bonificaciones, horas extras y demás complementos salariales. [Art. 206, numeral, 9, E.T.] 5

6 j) El veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT. El cálculo de esta renta exenta se efectuará una vez se detraiga del valor total de los pagos laborales recibidos por el trabajador, los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y las demás rentas exentas. [Art. 206, numeral, 10, E.T.] Los Gastos de Representación como concepto general Los gastos de representación son aquellos en que puede incurrir un empleado en el desarrollo propio de sus actividades, como puede ser el de transporte, alojamiento, alimentación, y otro tipo de gastos directos o indirectos necesarios y acostumbrados en la realización de determinadas actividades. Según el artículo 130 del Código Sustantivo del Trabajo, los gastos de representación no constituyen salario, por tanto no tienen como finalidad remunerar al trabajador ni incrementar su patrimonio, sino el compensar los gastos y erogaciones incurridas por el trabajador para poder desarrollar cabalmente sus funciones. Al no constituir salario, los gastos de representación no forman parte de la base para el cálculo y pago de seguridad social, prestaciones sociales y aportes parafiscales. Respecto a la retención en la fuente, los gastos de representación se consideran ingresos gravados y por tanto forman parte de la base para el cálculo de la retención en la fuente por ingresos laborales. Como una regulación sui generis, los gastos de representación son exentos en un 50%, únicamente para los rectores y profesores de las universidades públicas y para los magistrados de los tribunales. Para los jueces de la república, el porcentaje exento es del 25%, por tanto, estos pagos no forman parte de la base de retención por ingresos laborales en los porcentajes considerados exentos, por lo tanto, el exceso de este monto sí debe estar sometido a retención en la fuente. Así las cosas, los gastos de representación de los demás trabajadores públicos y de todos los trabajadores del sector privado, son ingresos gravados, y por consiguiente sometidos a retención en la fuente. 6

7 Concepto General de Viáticos Tanto desde el punto de vista normativo, jurisprudencial como doctrinariamente se ha intentado elaborar un concepto aproximado del significado de la palabra viático y de cada una de sus modalidades, es decir, viáticos habituales y viáticos accidentales u ocasionales. Por regla general, el término viático se entiende como el conjunto de provisiones o dinero que se le asigna a una persona para la ejecución de las funciones propias del cargo que desempeña con causa u ocasión del desarrollo de las mismas. El Código Sustantivo del Trabajo, en su artículo 30, modificado por el art. 17 de la Ley 50 de 1990, dispone: 1. Los viáticos permanentes constituyen salario en aquella parte destinada a proporcionar al trabajador manutención y alojamiento; pero no en lo que sólo tenga por finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de representación. 2. Siempre que se paguen debe especificarse el valor de cada uno de estos conceptos. 3. Los viáticos accidentales no constituyen salario en ningún caso. Son viáticos accidentales aquéllos que sólo se dan con motivo de un requerimiento extraordinario, no habitual o poco frecuente. Por su parte, la DIAN, mediante Concepto de julio 28 de 2000 manifestó: "Los viáticos es uno de los ingresos recibidos dentro de la relación laboral legal o reglamentaria. Pueden ser ocasionales o permanentes. Los ocasionales son los recibidos en forma esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de alimentación, alojamiento y transporte del trabajador para desarrollar labores fuera de su sede. Los permanentes recibidos en forma regular por los trabajadores, que prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual". De lo anterior, se desprende entonces que los viáticos corresponden a una asignación monetaria o de provisiones bien sea para quien ostenta una relación laboral derivada de un contrato de trabajo o para quien hace parte de una relación de carácter reglamentaria, como es el caso de los empleados públicos, 7

8 que si bien no adquieren sus obligaciones laborales mediante un contrato de trabajo, contraen una serie de compromisos y deberes a cumplir mediante el nombramiento y posesión en un cargo público; y es en virtud precisamente de los deberes y obligaciones derivados de la relaciones laborales de donde emana la teleología del suministro de los viáticos. Un punto importante de discusión en este sentido, corresponde a si ésta asignación constituye o no un concepto salarial, para lo cual se ha establecido que es salario sólo cuando es de carácter habitual y permanente, y no lo es cuando se deriva de la ejecución de una función meramente ocasional. No obstante, desde la hermenéutica jurídica se ha establecido que ese carácter de permanencia implica una prolongación en el tiempo por un periodo mínimo de seis meses, pues cabe precisar que ni la doctrina tributaria ni la jurisprudencia consagran ese término para efectos impositivos, pues si bien el término referido existe, ha sido determinado por la normatividad vigente para efectos prestacionales. Sin embargo, el Consejo de Estado, en sentencia del 2 de octubre de 1958, Consejero ponente: Dr. Carlos Portocarrero Mutis de la Sala de Negocios Generales, manifestó: "...Este precepto se halla complementado por lo que dispone el artículo 6o, parágrafo segundo del Decreto de 1947 que a la letra dice: "Los viáticos permanentes que se paguen a los trabajadores particulares son salario, siempre que se hayan causado por un término no menor de seis meses en cada año, y se computarán para la liquidación del auxilio de cesantía en aquella parte de ellos destinada a proporcionar al empleado u obrero manutención o alojamiento pero no en lo que sólo tenga por finalidad proporcionarle los medios de transporte a otro lugar". De tal suerte que, si la pensión mensual vitalicia de jubilación se liquida sobre "los salarios devengados en el último año de servicio y por salario se ha de entender todo lo que el trabajador reciba en forma permanente para su manutención y alojamiento, inclusive los viáticos "siempre que la radicación se haga por un término no menor de seis meses durante cada año", cuando en un trabajador oficial concurran estas exigencias deben incluirse los viáticos en su liquidación de pensión vitalicia de jubilación". (Subraya fuera de texto). 8

9 De otro lado, es menester hacer claridad respecto de la exclusión que se hace en el aparte de la providencia anteriormente citada, respecto del hecho en el que se aclara que no será computada para la liquidación del auxilio de cesantías aquella parte destinada a proporcionarle los medios de transporte a otro lugar, siendo éste viático diferente al rubro que laboralmente es denominado Auxilio de Transporte, el cual es una figura creada por la Ley 15 de 1959, y reglamentado bajo el Decreto 1258 de 1959, con el objetivo de subsidiar el costo de movilización de los empleados desde su residencia al lugar de trabajo, siempre que el monto del salario devengado no supere dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes. El Auxilio de Transporte no hace parte del salario, puesto que no es constitutivo de ingresos para el empleado. Éste en cambio, tiene por objeto facilitar al empleado llegar al sitio de labor. Siendo así las cosas, el Auxilio de Transporte no se incluye como base para el cálculo de los aportes parafiscales ni de seguridad social. Por regla general se entendería que al no ser factor salarial, no se tiene en cuenta como salario para ningún efecto legal, pero por expresa deposición normativa, el Auxilio de Transporte se debe tener en cuenta a la hora de calcular las prestaciones sociales, esto según el artículo 7º de la ley 1ª de 1963 que expone: se considera incorporado al salario para todos los efectos de liquidación de prestaciones sociales. Desde la connotación tributaria, el auxilio de transporte es un ingreso constitutivo de renta, razón por la cual entra a ser parte de la base para efectos de la retención en la fuente, cosa que tiene poco sentido si se tiene en cuenta que la retención en la fuente solo opera para salarios altos, y el auxilio de transporte sólo da lugar a pagarse en el evento en que el empleado perciba un ingreso igual o menor a dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes, por lo que será atípico el caso en que se tenga que aplicar retención en la fuente sobre dicho pago. Tratamiento de los viáticos para efectos tributarios A partir del Concepto del 28 de julio de 2000 emitido por la DIAN, para efectos tributarios, se colige que son viáticos ocasionales los recibidos en forma esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de alimentación, alojamiento y transporte del trabajador en pro del desarrollo de labores fuera de su sede; y son 9

10 viáticos permanentes los recibidos en forma regular por los trabajadores, que prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual. Con respecto a la inclusión de los viáticos en el certificado de ingresos y retenciones, y según Concepto DIAN del 30 de junio de 2000, se precisó al respecto: "Los pagos por concepto de viáticos permanentes son ingresos del trabajador y deben ser incluidos en el respectivo certificado de ingresos y retenciones. Los que correspondan a reembolso de gastos no se incluyen en dicho certificado". Señaló el referido concepto en sus apartes pertinentes: "Los pagos por manutención y alojamiento que en forma fija o permanente recibe un funcionario para el cumplimiento de sus funciones fuera de la sede habitual se denomina viático permanente y se debe tomar como retribución ordinaria para efectos de retención en la fuente. Para que los pagos por concepto de viáticos no sean gravables en cabeza del beneficiario y por ende no se sometan a retención en la fuente deben reunir los siguientes requisitos indicados en el artículo 10 del Decreto 535 de 1987 (trabajador ordinario) y 8 del Decreto 823 de 1987 (empleados oficiales) a saber: - El pago debe efectuarse en cumplimiento de una relación laboral o legal y reglamentaria. - Debe estar destinado exclusivamente a sufragar los gastos de manutención, alojamiento y transporte. - El trabajador debe demostrar con comprobantes o facturas los gastos efectuados, puesto que se trata de un reembolso de gastos. Si no se demuestra que son erogaciones de la entidad, para efectos fiscales se tomarán como ingreso gravable en cabeza del trabajador. Para los empleados del sector oficial, cuya relación se origine en una vinculación legal o reglamentaria, los pagos por concepto de viáticos destinados exclusivamente a sufragar gastos de manutención y alojamiento durante el desempeño de sus comisiones oficiales, que no correspondan a retribución 10

11 ordinaria del servicio, no se consideran ingreso gravable para el trabajador, sino gasto directo de la respectiva entidad, (artículo 8 del Decreto 823 de 1987)". Con respecto a si debe tenerse en cuenta lo recibido por concepto de viáticos para determinar el monto límite de ingresos brutos a partir del cual los contribuyentes asalariados adquieren la obligación de declarar por Impuesto sobre la Renta, mediante Oficio de junio 12 de 2006 la DIAN se pronunció en los siguientes términos: "...Conforme al Estatuto Tributario en sus artículos 593 y no presentarán declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, los asalariados cuyos ingresos brutos provengan por lo menos en un ochenta por ciento (80%) de pagos originados en una relación laboral o legal y reglamentaria, y que adicionalmente su patrimonio bruto e ingresos no superen las cifras establecidas por el gobierno anualmente (...). Ahora bien, respecto a si los viáticos constituyen ingreso laboral o no la DIAN en concepto de julio 18 de 2000 expresó: "Ingreso laboral es todo lo recibido dentro de la relación laboral, legal o reglamentaria sin tener en cuenta la denominación que se le atribuya. Los viáticos es uno de los ingresos recibidos dentro de la relación laboral legal o reglamentaria. Pueden ser ocasionales o permanentes. Los ocasionales son los recibidos en forma esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de alimentación, alojamiento y transporte del trabajador para desarrollar labores fuera de su sede. Los permanentes recibidos en forma regular por los trabajadores, que prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual. Los ocasionales, en cuanto constituyan reembolso de gastos por concepto de manutención, alojamiento y transporte en que haya incurrido el trabajador para desempeño de sus funciones, no constituyen ingresos cuando se entreguen al pagador las facturas y demás pruebas documentales que sustenten el reembolso para que el pagador las pueda tomar como gastos propios de la empresa. En el evento en que lo recibido no corresponda a reembolso de gastos constituye ingreso. Los viáticos permanentes por constituir un ingreso regular del trabajador se considera salario. 11

12 De lo anterior se puede concluir que solamente se pueden exceptuar del carácter de ingresos los viáticos ocasionales cuando ellos son asumidos como gastos propios de la empresa. Son entonces las anteriores precisiones, variaciones a cerca del concepto de viáticos y del tratamiento tributario que se debe dar a los mismos, para lo cual se echa mano de los precedentes jurisprudenciales y del desarrollo doctrinario emitido por la DIAN, siendo estos de gran utilidad en materia de interpretación y aplicación de las disposiciones normativas que frente a este aspecto se quedan cortas por no precisar cómo debe decantarse este concepto en materia tributaria. Tratamiento de Otros ingresos originados en la relación laboral Con relación a otros ingresos originados en la relación laboral, uno de los conceptos más discutidos es la indemnización por despido, bien sea justificado o injustificado. Para este concepto, se tomará como referente el Oficio DIAN N de 2014, en el cual se dio claridad al tema, pues se reitera que el pago de indemnizaciones por despido injustificado o justificado, que provienen de una relación laboral o reglamentaria son deducibles en el impuesto sobre la renta, lo cual fue ratificado mediante Oficio DIAN N del 24 de agosto de 2010, en el que se precisó: "Al respecto comedidamente le informo que el artículo 107 del Estatuto Tributario, en el que el referido pronunciamiento doctrinal soporta la interpretación jurídica, no ha sido objeto de modificación y no se encontró doctrina posterior que resulte contraria o que varíe la allí planteada, razón por la que se concluye que el citado concepto se encuentra vigente". Certificado de iniciación o terminación de cada una de las relaciones laborales o legales y reglamentarias, y/o de prestación de servicios que se inicien o terminen en el respectivo periodo gravable (Nuevo) Este certificado fue incorporado por la Ley 1607 de 2012, adicionando el artículo al E.T. indicando lo siguiente: 12

13 Toda persona jurídica o entidad empleadora o contratante de servicios personales, deberá expedir un certificado de iniciación o terminación de cada una de las relaciones laborales o legales y reglamentarias, y/o de prestación de servicios que se inicien o terminen en el respectivo periodo gravable. El certificado expedido en la fecha de iniciación o terminación de que trata el inciso anterior, deberá entregarse al empleado o prestador de los servicios, y una copia del mismo deberá remitirse a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. El Gobierno Nacional establecerá el contenido del certificado y determinará los medios, lugares y las fechas en las que el certificado debe remitirse. A la fecha, este certificado no ha sido reglamentado por parte del Gobierno Nacional, por lo tanto no se tiene certeza del contenido del mismo, ni tampoco se conocen las fechas en que deberá cumplirse con tal obligación. Certificado de retenciones por conceptos distintos a pagos originados en la relación laboral o legal y reglamentaria. Este certificado está regulado en el artículo 381 E.T., donde se indica el contenido del mismo: Cuando se trate de conceptos de retención diferentes de los originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria, los agentes retenedores deberán expedir anualmente un certificado de retenciones que contendrá: a. Año gravable y ciudad donde se consignó la retención. b. Apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor. c. Dirección del agente retenedor. d. Apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le practicó la retención. e. Monto total y concepto del pago sujeto a retención. 13

14 f. Concepto y cuantía de la retención efectuada. g. La firma del pagador o agente retenedor. Noticias Tributarias A solicitud de la persona o entidad beneficiaria del pago, el retenedor expedirá un certificado por cada retención efectuada, el cual deberá contener las mismas especificaciones del certificado anual. PAR 1. Las personas o entidades sometidas a retención en la fuente podrán sustituir los certificados a que se refiere el presente artículo, cuando éstos no hubieren sido expedidos, por el original, copia o fotocopia auténtica de la factura o documento donde conste el pago, siempre y cuando en él aparezcan identificados los conceptos antes señalados. ( ) El certificado mencionado, es el comúnmente conocido por todos, el cual debe ser expedido por las personas jurídicas como soporte a las retenciones practicadas en el desarrollo de sus operaciones, frente al cual no se observan mayores dificultades, salvo los inconvenientes frente algunos agentes retenedores para la consecución del mismo, sin embargo esta situación se subsana con lo señalado en el parágrafo del artículo antes descrito y la sanción por no certificar regulada en el artículo 667 E.T., que mencionamos en el numeral siguiente de este artículo. Frente a este certificado, es importante tener en cuenta cuando se entiende cumplida la obligación, para ello, nos referimos a la Sentencia de octubre 30 de 2008 del Consejo de Estado, donde, se indica que: Para que se entendiera satisfecha la obligación de expedir oportunamente los certificados de retención en la fuente, por concepto distinto a los laborales, "el agente retenedor debe tener almacenada la información en los computadores o en medios magnéticos y a disposición de los sujetos de retención oportunamente". ( ) en el último día del plazo para expedir los respectivos certificados, la información no solo debe estar almacenada "sino lista para ser entregada a los interesados, independientemente de que los mismos pidan o no la impresión de los certificados". En caso que los sujetos de retención soliciten tardíamente la entrega de los certificados, la expedición de los mismos se considera oportuna, si la información 14

15 estuvo disponible a tiempo, pues, la obligación de expedir oportunamente los certificados de retención en la fuente por los conceptos distintos a los laborales, no implica la de entregar los certificados, por lo que la entrega de los documentos sólo procede cuando los sujetos de retención lo solicitan. Es importante señalar que corresponde al agente retenedor probar que expidió oportunamente los certificados de retención, para lo cual debe demostrar no sólo la fecha en que almacenó la información, sino el momento en que se puso la misma a disposición de los sujetos de retención. Igualmente, la Administración de Impuestos, se ha pronunciado frente al tema en los siguientes Conceptos a continuación referenciados: Concepto de diciembre 24 de 2007 "(...) la disposición hace referencia a la elaboración del documento únicamente, sin que de ello derive la obligación para el agente retenedor de enviarlo a las personas a quienes se les haya efectuado la retención...", por tanto, la generación de los archivos y su conservación en medios electrónicos o magnéticos de los certificados (con excepción de los expedidos por ingresos laborales), con el cumplimiento de los requisitos legales, por parte de los agentes de retención, para ser entregados a los interesados dentro de la oportunidad legal satisface la obligación de expedirlos, conforme se pronunció este despacho en el concepto Nº de Certificados de retenciones a título de Impuesto sobre la renta para la Equidad - CREE (agentes retenedores que efectuaron retenciones en vigencia del Decreto 862 de 2013) Dicho certificado, deberá estructurarse bajo los parámetros establecidos en el artículo 381 E.T. transcrito en el certificado anterior, sobre conceptos diferentes a los laborales, certificado que deberán expedir los agentes retenedores del CREE que tuvieron tal calidad entre mayo y agosto de 2013, periodo en el cual estuvo vigente dicha figura, ya que a partir del 1º de septiembre de 2013 entró en vigencia el Decreto 1828 de 2013, el cual determinó como sistema de retención en la fuente de dicho impuesto la figura de autorretención pura. 15

16 Es de anotar que obligación de los agentes retenedores del CREE de expedir los certificados de retención por este concepto, estaba contenida en el Decreto 862 de 2013, por lo que una vez derogado el Decreto antes mencionado, podría afirmarse que desapareció el fundamento legal que obligaba a los agentes retenedores a expedir tales certificados, sin embrago, el Decreto 2972 de 2013, incluye expresamente tal obligación en el momento de definir el plazo para su expedición. Certificación del valor patrimonial de las acciones y aportes, así como la parte gravada y no gravada de dividendos, participaciones o rendimientos El certificado en cuestión es referenciado en el Decreto 2972 de 2013, artículo 42, en los parágrafo 1 y 2, así: PARÁGRAFO 1. La certificación del valor patrimonial de los aportes y acciones, así como de las participaciones y dividendos gravados o no gravados, abonados en cuenta en calidad de exigibles para los respectivos socios, comuneros, cooperados, asociados o accionistas, deberá expedirse dentro de los quince (15) días calendario siguientes a la fecha de la solicitud. PARÁGRAFO 2. Los certificados sobre la parte no gravada de los rendimientos financieros pagados a los ahorradores, a que se refiere el artículo 622 del Estatuto Tributario, deberán expedirse y entregarse dentro de los quince (15) días calendario siguiente a la fecha de la solicitud por parte del ahorrador. Artículo 622 E.T. Obligación de las entidades financieras de informar la parte no gravada de los rendimientos. Las entidades que paguen o abonen los rendimientos financieros informarán a sus ahorradores personas naturales o sucesiones ilíquidas, el valor no gravado. Esta información se podrá dar en el mismo certificado de retención en la fuente. Certificado de retención de IVA El Decreto 2972 de 2013 en su artículo 44, indica lo siguiente frente a este certificado: Los agentes de retención del impuesto sobre las ventas deberán expedir por las retenciones practicadas, un certificado dentro de los quince (15) días calendario 16

17 siguientes al bimestre, cuatrimestre o año en que se practicó la retención, que cumpla los requisitos previstos en los, artículos 7 del Decreto 380 de1996 y 23 del Decreto 522 de 2003, según el caso. Cuando se trate de retenciones del impuesto sobre las ventas asumida por responsables del régimen común por operaciones realizadas con responsables del régimen simplificado, el certificado deberá contener la constancia expresa sobre la fecha de la declaración y pago de la retención respectiva. Cuando el beneficiario del pago solicite un certificado por cada retención practicada, el agente retenedor lo hará con las mismas especificaciones del certificado bimestral. A continuación se relacionan los requisitos que debe contener el certificado señalados en el Decreto 380 de 1996: Artículo 7. Contenido del certificado de retención por IVA. El certificado de retención por el impuesto sobre las ventas debe contener: a) Fecha de expedición del certificado; b) Periodo bimestral y ciudad donde se practicó la retención; c) Apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor; d) Dirección del agente retenedor; e) Apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le practicó la retención; f) Monto total y concepto de la operación (venta de bienes gravados o prestación de servicios), sin incluir IVA; g) Monto del IVA generado en la operación; h) Porcentaje aplicado y cuantía de la retención efectuada; i) Firma del agente retenedor y su identificación; A solicitud del beneficiario del pago, el agente retenedor expedirá un certificado con las mismas especificaciones del certificado bimestral por cada operación. 17

18 PARAGRAFO. Para efectos de la expedición del certificado a que se refiere este artículo, los agentes de retención podrán elaborarlo en formas continuas impresas por computador, sin necesidad de firma autógrafa. 2. Sanción por no expedir certificados Es importante tener en cuenta, que el incumplimiento de la obligación de expedir certificados por parte del Agente Retenedor puede acarrear la sanción prevista en el artículo 667 E.T., en los siguientes términos: Los retenedores que, dentro del plazo establecido por el Gobierno Nacional, no cumplan con la obligación de expedir los certificados de retención en la fuente, incluido el certificado de ingresos y retenciones, incurrirán en una multa hasta del cinco por ciento (5%) del valor de los pagos o abonos correspondientes a los certificados no expedidos. La misma sanción será aplicable a las entidades que no expidan el certificado de la parte no gravable de los rendimientos financieros pagados a los ahorradores. Cuando la sanción a que se refiere el presente artículo, se imponga mediante resolución independiente, previamente, se dará traslado de cargos a la persona o entidad sancionada, quien tendrá un término de un (1) mes para responder. La sanción a que se refiere este artículo, se reducirá al diez por ciento (10%) de la suma inicialmente propuesta, si la omisión es subsanada antes de que se notifique la resolución de sanción; o al veinte por ciento (20%) de tal suma, si la omisión es subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar, ante la oficina que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida, en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma. Esto, además de la responsabilidad penal en la que se puede incurrir por no certificar los valores retenidos correctamente prevista en el artículo 666 E.T., así: Los retenedores que expidan certificados por sumas distintas a las efectivamente retenidas, así como los contribuyentes que alteren el certificado expedido por el retenedor, quedan sometidos a las mismas sanciones previstas en la ley penal para el delito de falsedad. 18

19 Tratándose de sociedades u otras entidades quedan sometidas a esas mismas sanciones las personas naturales encargadas en cada entidad del cumplimiento de las obligaciones. Para tal efecto, las empresas deberán informar a la respectiva Administración o Recaudación la identidad de la persona que tiene la autonomía suficiente para realizar tal encargo. De no hacerlo, las sanciones recaerán sobre el representante legal de la entidad. En la información debe constar la aceptación del empleado señalado. 3. Obligación del Agente Retenedor de solicitar certificados Con el objetivo de dar cumplimiento a todos los parámetros legales en materia de Retención en la Fuente aplicables a las personas naturales que prestan servicios personales, actualmente se hace necesario que los Agentes Retenedores soliciten a estas personas algunos certificados o informaciones, con el fin de determinar la adecuada aplicación de las tarifas de retención y deducciones de la base de retención, estos se resumen de la siguiente manera: Tipo Normatividad asociada Plazo para su expedición Periodo Gravable Certificado de deducciones para personas naturales Decreto 4713 de 2005, artículo 7 15 de abril de Certificado para determinar la clasificación de las Personas Naturales en las Categorías Tributarias establecidas en el artículo 329 del Estatuto Tributario Decreto 1070 de 2013, articulo 1 31 de marzo de A continuación se desarrolla cada uno de ellos: Certificado de deducciones para personas naturales El Decreto 4713 de 2005 en su artículo 7, precisa los requisitos que debe cumplir el certificado o información a reportar por parte de las personas naturales, con el fin de incluir las deducciones que sean procedentes en la depuración para fines de calcular la retención en la fuente, la norma indica: Los certificados sobre los intereses y corrección monetaria para efectos de la adquisición de vivienda o costo financiero en virtud de un contrato de leasing que tenga por objeto un bien inmueble destinado a vivienda del trabajador y los 19

20 certificados en los que consten los pagos de salud y educación de que trata el artículo 387 del Estatuto Tributario y que sirven para disminuir la base de retención, deberán presentarse al agente retenedor a más tardar el quince (15) de abril de cada año. En consecuencia, hasta la fecha indicada en el inciso precedente, los retenedores tomarán como válida la información que suministró el trabajador en el año inmediatamente anterior. Frente a las certificaciones de las deducciones procedentes para la depuración de la base de la Retención en la Fuente aplicable a las personas naturales, debe tenerse en cuenta que la Reforma Tributaria, Ley 1607 de 2012, modificó el artículo 387 E.T. al que hace referencia el Decreto mencionado, así: Deducciones que se restarán de la base de retención. En el caso de trabajadores que tengan derecho a la deducción por intereses o corrección monetaria en virtud de préstamos para adquisición de vivienda, la base de retención se disminuirá proporcionalmente en la forma que indique el reglamento. (Decreto 099 de 2013) 100 UVT mensuales. El trabajador podrá disminuir de su base de retención lo dispuesto en el inciso anterior; los pagos por salud, siempre que el valor a disminuir mensualmente en este último caso, no supere dieciséis (16) UVT mensuales; y una deducción mensual de hasta el 10% del total de los ingresos brutos provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria del respectivo mes por concepto de dependientes, hasta un máximo de treinta y dos (32) UVT mensuales. Las deducciones establecidas en este artículo se tendrán en cuenta en la declaración ordinaria del Impuesto sobre la Renta. Los pagos por salud deberán cumplir las condiciones de control que señale el Gobierno Nacional: a. Los pagos efectuados por contratos de prestación de servicios a empresas de medicina prepagada vigiladas por la Superintendencia Nacional de Salud, que impliquen protección al trabajador, su cónyuge, sus hijos y/o dependientes. b. Los pagos efectuados por seguros de salud, expedidos por compañías de seguros vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, con la misma limitación del literal anterior. 20

21 Parágrafo 1. Cuando se trate del Procedimiento de Retención número dos, el valor que sea procedente disminuir mensualmente, determinado en la forma señalada en el presente artículo, se tendrá en cuenta tanto para calcular el porcentaje fijo de retención semestral, como para determinar la base sometida a retención. Parágrafo 2. Definición de dependientes: Para propósitos de este artículo tendrán la calidad de dependientes: 1. Los hijos del contribuyente que tengan hasta 18 años de edad. 2. Los hijos del contribuyente con edad entre 18 y 23 años, cuando el padre o madre contribuyente persona natural se encuentre financiando su educación en instituciones formales de educación superior certificadas por el ICFES o la autoridad oficial correspondiente; o en los programas técnicos de educación no formal debidamente acreditados por la autoridad competente. 3. Los hijos del contribuyente mayores de 23 años que se encuentren en situación de dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal. 4. El cónyuge o compañero permanente del contribuyente que se encuentre en situación de dependencia sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año menores a doscientas sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal, y, 5. Los padres y los hermanos del contribuyente que se encuentren en situación de dependencia, sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año menores a doscientas sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal. Como se observa en la norma transcrita, sobre las deducciones para depurar la base del cálculo de la retención en la fuente sólo se refieren a la persona natural con una relación laboral bien sea de naturaleza contractual o legal y reglamentaria, sin embargo, cuando se remite al Decreto 099 de 2013, reglamentario del artículo 387 E.T. este hace referencia en su artículo 2 al artículo 383 E.T., donde finalmente se incluye lo siguiente: La retención en la fuente aplicable a los pagos gravables, efectuados por las personas naturales o jurídicas, las sociedades de hecho, las comunidades organizadas y las sucesiones ilíquidas, originados en la relación 21

22 laboral o legal y reglamentaria; efectuados a las personas naturales pertenecientes a la categoría de empleados de conformidad con lo establecido en el artículo 329 de este Estatuto ( ), con lo cual se entenderían incluidos los trabajadores independientes clasificados en la Categoría Tributaria de Empleados. El Decreto 099 de 2013 en su artículo 2, incluye además: Parágrafo 4. Para efectos de probar la existencia y dependencia económica de los dependientes a que se refiere este artículo, el contribuyente suministrará al agente retenedor un certificado, que se entiende expedido bajo la gravedad del juramento, en el que indique e identifique plenamente las personas dependientes a su cargo que dan lugar al tratamiento tributario a que se refiere este artículo. La deducción de la base de retención en la fuente por concepto de dependientes, no podrá ser solicitado por más de un contribuyente en relación con un mismo dependiente. Certificado para determinar la clasificación de las Personas Naturales en las Categorías Tributarias establecidas en el artículo 329 del E.T. Con el objetivo de determinar en qué categoría tributaria estaría clasificada cada una de las personas naturales, de acuerdo a la nueva clasificación determinada en el artículo 329 E.T., es necesario que todas las personas naturales le entreguen al Agente Retenedor un certificado en los términos del Decreto 1070 de 2013, artículo 1, adicionado con el artículo 6 del Decreto 3032 de 2013, donde deberá manifestar lo siguiente: 1. Si sus ingresos en el año gravable inmediatamente anterior provienen o no de la prestación de servicios de manera personal o del desarrollo de una actividad económica por cuenta y riesgo del empleador o contratante, en una proporción igualo superior a un ochenta por ciento (80%) del total de los ingresos percibidos por el contribuyente en dicho periodo fiscal. 2. Si sus ingresos en el año gravable inmediatamente anterior provienen o no de la prestación de servicios personales mediante el ejercicio de profesiones liberales o de la prestación de servicios técnicos que no requieran la utilización de 22

23 materiales o insumas especializados, o de maquinaria o equipo especializado, en una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%) del total de los ingresos percibidos por el contribuyente en dicho periodo fiscal. 3. Si está obligada a presentar declaración de renta por el año gravable inmediatamente anterior. 4. Si sus ingresos totales en el año gravable inmediatamente anterior superaron cuatro mil setenta y tres (4.073) UVT. 5. Que en el año gravable inmediatamente anterior no desarrolló una de las actividades señaladas en el artículo 340 del Estatuto Tributario o que si la desarrolló no le generó más del veinte por ciento (20%) de sus ingresos brutos. 6. Que durante el año gravable inmediatamente anterior no prestó servicios técnicos que requirieran de materiales o insumos especializados, o maquinaria o equipo especializado, cuyo costo represente más del veinticinco por ciento (25%) del total de los ingresos percibidos por concepto de tales servicios técnicos. Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que: La categoría tributaria determinada con base en la información entregada surtirá efecto a partir del primer pago o abono en cuenta posterior a la fecha de entrega. Cuando se dé inicio a una relación laboral, o legal y reglamentaria, y/o de prestación de servicios después del 31 de marzo, la información de que trata este artículo deberá ser suministrada antes de que se efectúe el primer pago o abono en cuenta. Cuando la persona natural residente no hubiere obtenido ingresos brutos en el periodo gravable anterior, le será aplicable el parágrafo del artículo 329 del Estatuto Tributario. No obstante lo anterior, cuando sus ingresos provengan de una relación laboral, o legal y reglamentaria, estarán sometidos a la retención en la fuente que resulte de aplicar la tabla de retención prevista en el artículo 383 del Estatuto Tributario, en concordancia con el parágrafo 1 del artículo 1 del Decreto 0099 de Las personas naturales residentes cuyos ingresos no provengan de una vinculación laboral, o legal y reglamentaria estarán sujetas a la retención mayor que resulte de aplicar la tabla del artículo 383 y la tabla del artículo 384 del Estatuto Tributario, independientemente de si son declarantes o no, salvo que 23

24 entreguen a su contratante la información a que se refiere este artículo y se determine la clasificación de acuerdo con dicha información. Cuando la información se entregue de manera extemporánea, el pagador solamente la tendrá en cuenta para efecto del cálculo de la retención en la fuente aplicable a los pagos o a bonos en cuenta que se efectúen con posterioridad a la actualización de la información. No se podrán modificar ni ajustar las retenciones en la fuente practicadas o que hayan debido practicarse con anterioridad a la entrega de la información. Cuando la persona natural incumpla con la obligación de entrega de la información de que trata este artículo, el agente de retención deberá informarle a la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN -, con el fin de que la Administración Tributaria imponga las sanciones pertinentes. La DIAN determinará la forma y el plazo para entrega de la información relativa al incumplimiento. Al determinar la categoría tributaria en la que estaría ubicada la persona natural de acuerdo a su situación tributaria del año anterior se determinará la tarifa de retención en la fuente a aplicar. La sanción para estos últimos certificados, se da para la persona natural como tal, ya que al no aportar los certificados mencionados, implica que pierdan vigencia las deducciones allí previstas para la depuración de la retención en la fuente a aplicar por parte del Agente Retenedor, y sólo serán tenidas en cuenta nuevamente, al siguiente pago en que aporte dichos certificados. Norbey Vargas Ricardo Contador Público, Abogado, Especialista en Impuestos. 24