E st u d i o s y. Beneficios fiscales José A. Antón Pérez Funcas. capítulo XIII

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1 Documentos E st u d i o s y Beneficios fiscales José A. Antón Pérez Funcas capítulo XIII

2 El nuevo modelo de IRPF tras la reforma de la Ley 35/2006 Capítulo XIII. Beneficios fiscales XIII. Beneficios fiscales 1. El alcance de los beneficios fiscales El capítulo se inicia realizando algunas aclaraciones terminológicas. Hablar de beneficios fiscales supone una cierta anfibología ya que un determinado beneficio puede considerarse bien como una exención, total o parcial, por razones de justicia o por razones de política económica o bien entenderse que es constitutivo del régimen tributario que resulta apropiado para una determinada institución. Por esa razón, no incluimos en este capítulo el estudio de determinadas reducciones de la base imponible. Como primera observación se hace constar las dudas que suscita la eficacia de los incentivos fiscales. Buena prueba de ello es la importante reducción de incentivos que se ha producido en el Impuesto sobre Sociedades a través de la Ley 35/2006. Su justificación última dependerá de su eficacia contrastada para la consecución del logro de objetivos de política económica o de equidad. 2. Alternativas para la aplicación de beneficios fiscales Los mecanismos aplicativos de los beneficios fiscales pueden revestir varias modalidades. Las tres principales serían: deducciones en base, deducciones en cuota o desgravaciones. Las primeras, deducciones en base, suelen criticarse porque afectan a la progresividad del tributo (cuando, como es el caso del IRPF, éste es progresivo), ya que al reducir la base minoran el tipo marginal. Las segundas, deducciones en cuota, no afectan a la progresividad y son indiferentes, respecto de las deducciones en base, cuando el tributo es proporcional. 273

3 Analistas Económicos de Andalucía Por último, las desgravaciones tuvieron una época pasada en que fueron utilizadas. Consisten, como su nombre indica, en reducir la cuota en la misma proporción que haya sido gravada la base de la deducción. Mantienen, así, la progresividad del tributo, porque no se minora la base, pero reducen la cuota no en una cuantía fija, sino en la misma medida en que se haya gravado. El sistema supone que se deduce de la cuota la cantidad resultante de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de la base que se desea beneficiar. Nuestro actual sistema no utiliza este método. 3. Los beneficios fiscales en el IRPF El actual IRPF prevé que ciertos beneficios fiscales actúen mediante deducciones de la base, y otros, sobre la cuota. Actúan como reducciones de la base imponible las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social y las aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad. Dado que a estas fórmulas de seguro y previsión social se dedica un capítulo en esta obra, se prescinde aquí ahora de su análisis. En cuanto a los beneficios fiscales que se articulan como deducciones de la cuota la Ley del IRPF regula cinco: la deducción por inversión en vivienda, las deducciones en actividades económicas, las deducciones por donativos, las deducciones para protección del Patrimonio Artístico y la cuenta ahorro-empresa. La más popular y extendida de estas deducciones es, sin duda, la deducción por inversión en vivienda. Así, del total de deducciones en la cuota íntegra del impuesto, que la última Memoria de la Administración Tributaria, del año 2005, cifra en millones de euros, millones corresponden a la inversión en vivienda habitual, es decir, un 72,4 por ciento. Es clara su mayor relevancia si las comparamos con los incentivos a la inversión empresarial, que sólo alcanzan los 59,5 millones, de los cuales 47,8 millones corresponden a la Reserva para Inversiones en 274

4 El nuevo modelo de IRPF tras la reforma de la Ley 35/2006 Capítulo XIII. Beneficios fiscales Canarias. Puede suponerse fácilmente que esta disparidad es debida a que la mayor parte de las actividades económicas que tienen una cierta relevancia se desarrollan a través de sociedades y, por tanto, es en el impuesto que grava a las entidades jurídicas donde los incentivos a las inversiones cobran relevancia. Más aun, la limitación del uso de estos incentivos a las actividades económicas que determinan su rendimiento mediante el sistema de estimación directa limita las posibilidades de uso de los sometidos al régimen de estimación objetiva. En este último caso, la única deducción que está a su alcance es la deducción para el fomento de la información y de la comunicación. En la misma línea de evaluar la importancia de estas deducciones ha de señalarse que, respecto de 2003, los incentivos a la inversión empresarial han caído un 19,8 por ciento y que igualmente resulta importante el retroceso en la deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y el Patrimonio Mundial, que ha registrado una caída del 41,6 por ciento. En cambio, las cantidades depositadas en cuentas de ahorroempresa han experimentado un incremento del 8 por ciento, lo que es también revelador de la primacía de las sociedades como instrumento a través del cual se organiza la realización de actividades económicas. En relación con la deducción por inversión en vivienda, la Ley 35/2006 ha introducido pocas novedades en relación con un régimen ya consolidado en nuestro sistema, aunque no está libre de críticas. De una parte, se ha afirmado que quienes verdaderamente obtienen ventaja de esta deducción no son los compradores, sino los vendedores de viviendas en cuanto la deducción les da la posibilidad de aumentar los precios. De otra parte, se observa que la compra de viviendas determina una menor libertad de movimiento para trasladarse a otras poblaciones en las que las condiciones laborales puedan ser mejores, desventaja que puede afectar de forma más sensible a los jóvenes para acceder al mercado laboral. En este sentido, se considera que resulta preferible la concesión de incentivos al alquiler, en lugar de a la compra. Pero, en todo caso, el gran número de afectados, en caso de suprimirse este incentivo, hace que políticamente 275

5 Analistas Económicos de Andalucía resulte inviable. No obstante, puede observarse una mínima tendencia a minorar su importancia. Así se ha suprimido el tratamiento privilegiado de la financiación ajena durante los primeros años de la adquisición de la vivienda. En términos generales, el incentivo consiste en la deducción de un 15 por ciento (sumada la deducción estatal y la autonómica general) de las cantidades invertidas en la adquisición, construcción o ampliación de la vivienda habitual, entendiendo por tal aquélla en la que se reside por un periodo mínimo de tres años, salvo circunstancias excepcionales (fallecimiento, separación matrimonial, traslado laboral, etc). La aplicación de esta deducción suscita una amplia casuística en la que, entre otras, se incluyen cuestiones como las siguientes: los problemas que se plantean en el supuesto de pluralidad de viviendas habituales, los límites cuantitativos de la deducción, las especialidades de la rehabilitación de viviendas, los efectos de la adquisición de nuevas viviendas, así como de la exención de las posibles ganancias como consecuencia de la enajenación de la vivienda y su reinversión, y el régimen de las cuentas-vivienda. En cuanto a la deducción por actividades económicas, la Ley del impuesto se remite a lo establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades señalando determinadas especialidades, especialmente cuando se determina el rendimiento neto por el método de estimación objetiva. En la deducción por donativos se estudia fundamentalmente el régimen fijado en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Asimismo, es objeto de atención la deducción por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial. 276

6 El nuevo modelo de IRPF tras la reforma de la Ley 35/2006 Capítulo XIII. Beneficios fiscales Por último, la deducción por cuenta ahorro-empresa trata de fomentar la constitución de sociedades Nueva Empresa, regulada en la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada. El porcentaje de deducción es del 15 por ciento sobre una base máxima de deducción de euros anuales. La sociedad Nueva Empresa está obligada a destinar los fondos aportados a la adquisición de inmovilizado exclusivamente afecto a la actividad, a los gastos de constitución y de primer establecimiento o a gastos de personal empleado con contrato laboral. 277