Director - Editor Licenciado: Renny J. Espinoza L.

Transcripción

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2 Apuntes de Clase PORTADA Número: 06 Año: 2012 Mes: junio Portada: REVISTA DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA BASADA EN EL ENFOQUE INTERNACIONAL DE LAS NORMAS, APLICABLES A LA PEQUEÑA Y MEDIANA ENTIDAD. Referencia Bibliográficas: IASB (2009) NIIF para las PYMES. Director - Editor : Comité Editorial: : : Julio García : José G. Nava : José Fereira (Abg.) Colaboradores Externos: Licenciada: Celia Chacón Licenciada: Nancy Rodríguez Título: Eco Tomada por: Nínive Espinoza Rodríguez Localidad: Caño Sawa, Municipio Guajira, Edo.Zulia, Venezuela. Fecha: 11 de Febrero de Este ejemplar juvenil de Tortuga Verde (Chelonia mydas) fue rescatado por el Grupo de Trabajo en Tortugas Marinas del Golfo de Venezuela (GTTM-GV) en la localidad de Kasusain (Guajira Venezolana) el 10 de Febrero de Bautizado con el nombre de Eco, este animal fue reinsertado a su hábitat luego de una rehabilitación. Para establecer contacto con el Grupo de Trabajo de Tortugas Marinas del Golfo de Venezuela y hacer su colaboración puede escribir al correo: gttmgv.org@gmail.com/ o comunicarse por los teléfonos: / Licenciada Nínive Espinoza Rodríguez M.Sc. Biólogo - Biologist Magister en Ecología Acuática Master in Aquatic Ecology International Sea Turtle Society Member Grupo de Trabajo en Tortugas Marinas del Golfo de Venezuela (GTTM-GV) Investigador - Researcher Directora del Programa de Pasantías y Voluntariado Maracaibo, Estado Zulia - Venezuela Telf. +58 (261) Cel. +58 (426) alt. espinozaninive@aol.com Skype edilia.rodriguez6

3 APUNTES DE CLASE Número 06 Junio 2012 Contenido 04 EDITORIAL Carta a los lectores 06 MÓDULO I 26 MÓDULO II MÓDULO III MÓDULO IV 49 ANEXOS 1: Temas de las próximas revistas 2: Números y actualizaciones publicadas

4 En el primer módulo se expone el proceso de transición y se explica a través de la herramienta Excel el proceso de ajuste por transición a los saldos iniciales del primer año comparativo o balance de apertura. En el segundo módulo se explica el proceso de ajuste a los saldos finales del primer año comparativo o estados financieros de transición. Editorial Carta a los lectores Apreciados lectores: El sexto número de la revista es la primera edición especial y corresponde al mes de junio de Con base a las sugerencias de algunos de ustedes, hemos preparado esta edición especial con el tema TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME Las portadas de las ediciones especiales estarán dedicadas a temas medioambientales. En esta primera edición especial se la hemos dedicado al trabajo realizado por el Grupo de Trabajo en Tortugas Marinas del Golfo de Venezuela (GTTM- GV) por su dedicada labor de conservación en pro de estas especies amenazadas de extinción. EL GTTM-GV es una asociación civil sin fines de lucro y no gubernamental que promueve las actividades de conservación medioambiental y que espera por la colaboración que se les pueda brindar, al respecto en la contraportada les hemos colocado los datos para ser contacto con ellos. En este número Se presenta el tema de Transición a VEN NIF-PYME en cuatro módulos, los cuales son utilizados en nuestros cursos presenciales y a distancia. En el tercer módulo se trata la incorporación de los ajustes por transición y la preparación y presentación de los estados financieros de la transición a VEN NIF-PYME. En el cuarto módulo mostramos a manera de ejemplo la presentación de los estados financieros y las notas revelatorias del proceso de transición. Esperamos que de la lectura que hagan de lo expuesto en esta edición especial nos hagan llegar sus comentarios o correcciones para ir nutriendo esta edición especial y se convierta en una guía, ara el contador venezolano, en el proceso transición a VEN NIF-PYME. Al final de la revista como anexo 1 hemos incluido los temas que serán tratados en las revistas 07, 08, 09 y 10, con la finalidad que si algún lector tiene trabajos realizados sobre estos temas y deseen que sean publicados en la revista los envíen a nuestro correo. Con respecto al plan de cuentas, hemos recibido algunos comentarios los cuales queremos incluir para nuestra propuesta definitiva y como en la revistas número 07 se trata en la sección La Contabilidad el tema del plan de cuenta, hemos decidido dejar para ese número la presentación de la propuesta de plan de cuenta.

5 MÓDULO I

6 CONTENIDO MÓDULO I TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA DE APERTURA ESTADOS FINANCIEROS DE TRANSICIÓN ESTADOS FINANCIEROS PRESENTADOS POR PRIMERA VEZ VEN NIF-PYME POLÍTICAS CONTABLES REEXPRESIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS PREMISAS GENERALES PARA LA SOLUCIÓN DEL CASO PRIMER PASO: Reexpresar los saldos iniciales del período de transición o 2009 a moneda dic 2009 o 2009 a moneda dic 2010 y 2010 a moneda 2010 o 2009 a moneda dic 2011, 2010 a moneda dic 2011 y 2011 a moneda dic 2011 o Reexpresión de las partidas monetarias o Reexpresión de las partidas NO monetarias SEGUNDO PASO: Cálculo del impuesto diferido TERCER PASO: Reclasificaciones y correcciones de errores CUARTO PASO: Ajustes por transición 6

7 TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME El caso que se desarrolla es sobre una empresa de construcción y servicios de reparación de embarcaciones y ventas de partes. La fecha para la presentación por primera vez de sus estados financieros bajo VEN-NIF-PYME es el 31 de diciembre de 2011, identificando su fecha de transición el 01 de enero de 2010 (cierre 31 de diciembre de 2009) el cual constituye comienzo del primer período para el que la entidad presenta información comparativa completa (NIIF para las PYMES, párrafo 35.6). ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA DE APERTURA Tomaremos los saldos del estado de situación financiera al 31 de diciembre de 2009 como los saldos iniciales del período de transición, sobre los cuales haremos los ajustes necesarios para obtener el estado de situación financiera de apertura conforme a VEN-NIF-PYME. ESTADOS FINANCIEROS DE TRANSICIÓN De manera similar haremos ajustes sobre los movimientos débitos y créditos en las cuentas a lo largo del período enero diciembre 2010, para obtener los estados financieros del período de transición conforme a VEN- NIF-PYME. Todos estos ajustes se realizan extra libros, debido a que esos años han sido cerrados bajo los principios establecidos en las Declaraciones de Principios de Contabilidad (DPC). ESTADOS FINANCIEROS PRESENTADOS POR PRIMERA VEZ VEN NIF-PYME Para el ejercicio enero diciembre 2011, se supone que los registros en la contabilidad se debieron realizar con base en los VEN NIF-PYME y por lo tanto sólo los estados financieros sujetos al proceso ajuste por transición es el ejercicio CASO 1a: La entidad no registró la contabilidad del año 2011 con base en los VEN NIF-PYME, pero no ha cerrado el ejercicio 2011 Se debe proceder a realizar los ajustes correspondientes, teniendo presente que dichos ajustes no forman parte de los ajustes por transición, sino que pasan a ser ajustes normales en la contabilidad y los mismos deben ser incorporados a la contabilidad antes del cierre del año CASO 1b: La entidad no registró la contabilidad del año 2011 con base en los VEN NIF-PYME, pero cerró el ejercicio 2011 con base en los principios anteriores En caso que el ejercicio 2011 se haya cerrado sin tomar en cuenta los criterios de reconocimiento y bases de medición de los VEN NIF-PYME, los ajustes que se efectúen se deben presentar en el futuro como corrección de errores de años anteriores. POLÍTICAS CONTABLES Para el momento de apertura (cierre 2009) y el movimiento del ejercicio de transición (movimiento 2010) se deben identificar las diferencias entre las políticas contables existentes basadas en los principios anteriores y las políticas contables basadas en los VEN-NIF-PYME. 7

8 REEXPRESIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS Hasta el año 2010, las entidades venezolanas debieron presentar sus financieros re expresados por efecto de la inflación, utilizando la declaración de principios de contabilidad número diez (DPC-10). CASO 2a: La entidad no reexpresó sus estados financieros por efecto de la inflación según DPC-10. Este caso normalmente ocurre debido a que la entidad no necesita presentar sus estados financieros re expresados, probablemente porque el uso que les da es exclusivamente de tipo tributario y/o bancario y la administración tributaria venezolana y las entidades financieras en Venezuela promueven el uso de las cifras históricas a través de las fiscalizaciones en el primer caso y a través de la presentación de estados financieros en cifras históricas para el otorgamiento de créditos en el segundo de los casos. En estas circunstancias el trabajo del contador público debe ser demostrar que las cifras reexpresadas representan la realidad de la entidad, pero para ello los contadores debemos estar convencido de eso y demostrar habilidades, destrezas y conocimiento de las bases conceptuales y procedimentales de la reexpresión, caso contrario las cifras que se mostrarán como reexpresadas serán tan o más irreales que las históricas. Para esta situación se recomienda realizar la reexpresión de los estados financieros de los años 2010 y 2011 a moneda constante de diciembre de 2011 con base a lo que establecen los VEN NIF-PYME y luego realizar el proceso de transición, con la finalidad que los importes de ajustes por corrección de errores, por transición y por determinación de impuestos diferidos estén a una moneda de igual poder adquisitivo. CASO 2b: La entidad reexpresó sus estados financieros por efecto de la inflación según DPC-10, pero dicho ajuste lo realiza extra-libros. En este caso las cifras que presentan los registros contables son históricas y por lo tanto las depreciaciones y amortizaciones se han realizado sobre esa base histórica y los importes de los ajustes por inflación no se han depreciado ni amortizado. Bajo estas circunstancias se recomienda aplicar el mismo procedimiento que se describió para el caso 2a. CASO 2c: La entidad reexpresó sus estados financieros por efecto de la inflación según DPC-10, e incluyó el ajuste en los libros legales al cierre del ejercicio, pero lo excluyó al iniciar el próximo ejercicio. Este caso se recomienda aplicar el procedimiento descrito para el caso 2a. CASO 2d: La entidad reexpresó sus estados financieros por efecto de la inflación según DPC-10, e incluyó el ajuste en los libros legales al cierre del ejercicio, pero no realizó ningún movimiento para esos ajustes en el año siguiente. Recomendamos reversar el ajuste por inflación para obtener las cifras históricas y en consecuencia se recomienda aplicar el procedimiento descrito para el caso 2a. CASO 2e: La entidad reexpresó sus estados financieros por efecto de la inflación según DPC-10, e incluyó el ajuste en los libros legales al cierre del ejercicio, y realizó los movimientos para esos ajustes en el año siguiente. Si la reexpresión se realizó hasta diciembre de 2010, los registros contables mostrarán importes cuya fecha de origen serán de diciembre 2010 a diciembre de En este caso el procedimiento que se recomienda es realizar el ajuste por inflación a moneda constante de diciembre de 2011 con base en los VEN NIF-PYME. 8

9 La diferencia entre estos casos es que los ajustes por reexpresión de los estados financieros para los casos 2a, 2b, 2c y 2d se presentarán como una corrección de errores de períodos anteriores, mientras que el caso 2e, el ajuste por efecto de la inflación, pasa a ser un ajuste del ejercicio actual. PREMISAS GENERALES PARA LA SOLUCIÓN DEL CASO 1. Los saldos según libros están a cifras históricas, es decir a costos de adquisición. 2. La entidad no determinó en ningún período el impuesto diferido. 3. Los contratos de construcción se contabilizan mediante el método de contrato terminado, según la Declaración de Principios de Contabilidad No.13 (DPC-13) y fueron negociados a precio y costos fijos, es decir el contratante no reconoce los efectos de la inflación. Fiscalmente el tratamiento es también por contrato terminado, con base en el parágrafo quinto del artículo 23 de la Ley de ISLR (16/02/2007), para obras con duración menor de un año y que se ejecutan en un período comprendido entre dos ejercicios. 4. Las inversiones negociables son inversiones en acciones que cotizan en un mercado activo. 5. Los inventarios se contabilizan utilizando la fórmula del cálculo del costo promedio ponderado. 6. Las propiedades, planta y equipos se deprecian utilizando el método de línea recta. 7. Los gastos de organización se reconocieron como activo y se amortizan con una vida útil de cinco años, con base en la DPC a moneda dic 2009 PRIMER PASO Reexpresar los saldos iniciales del período de transición Los saldos iniciales del período de transición están representados por los importes según libros al 31 de diciembre de 2009, los cuales reexpresaremos por inflación a moneda constante del 31 de diciembre de 2009, utilizando para ello la tabla de Índice general de Precios al Consumidor (IPC), para el área metropolitana de Caracas, base 2007, emitidos por el Banco Central de Venezuela (BCV) hasta diciembre de 2007 y los índices nacionales de precios (INPC), base 2007, emitidos por el BCV desde enero 2008 a la fecha, la cual se presenta en el Cuadro N a moneda dic 2010 y 2010 a moneda dic 2010 Para el cierre del 2010 la reexpresión se hará a moneda de diciembre de 2010 y por lo tanto los saldos iniciales de 31 de diciembre de 2009 se reexpresarán de nuevo pero a moneda de diciembre de a moneda dic 2011, 2010 a moneda dic 2011 y 2011 a moneda dic 2011 Para el cierre del 2011, tanto el 2009 como el 2010 se llevarán a moneda de diciembre de Con este procedimiento estaremos regularizando el hecho de no haber aplicado la Declaración de Principios de Contabilidad N 10 (DPC-10) en ninguno de esos ejercicios. 9

10 Cuadro N 1.- Tabla de índices de precios utilizados para la re expresión de estados financieros por efecto de la inflación, con fines financieros. ÍNDICE GENERAL DE PRECIOS AL CONSUMIDOR BASE 2007 SERIE: ENE 2000-DIC 2007 ÍNDICE NACIONAL DE PRECIOS BASE 2007 SERIE: ENE 2008-DIC Diciembre 265, ,20000 Noviembre 261, ,50000 Octubre 255, ,40000 Septiembre 250, ,40000 Agosto 246, ,20000 Julio 241, ,10000 Junio 235, ,40000 Mayo 229, ,00000 Abril 223, ,20000 Marzo 220, ,20000 Febrero 217, ,10000 Enero 213, ,50000 Promedio 238, , Diciembre 163, , , , , , , , , ,35778 Noviembre 161, , , , , , , , , ,07886 Octubre 158, , , , , , , , , ,90613 Septiembre 155, , , , , , , , , ,68041 Agosto 151, , , , , , , , , ,22875 Julio 148, , , , , , , , , ,02962 Junio 145, , , , , , , , , ,76400 Mayo 142, , , , , , , , , ,48443 Abril 139, , , , , , , , , ,23186 Marzo 137, , , , , , , , , ,84870 Febrero 135, , , , , , , , , ,62290 Enero 133, , , , , , , , , ,52554 Promedio 147, , , , , , , , , ,

11 Cuadro N 2.- Hoja de cálculo sumaria para la transición a VEN NIF-PYME (cifras históricas) A B C 1 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. INPC-ERRE 2 SUMARIA 31 DE DICIEMBRE DE 2009 INPCRIGEN 3 TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME FACTOR 4 RE EXPRESIÓN A MONEDA DE DICIEMBRE Cifras 6 REF CUENTAS Históricas Efectivo en bancos , Inversiones negociables , Cuentas por cobrar comerciales , Contrato construcción en proceso , Facturación anticipada construcción (16.963,00) Activo por impuesto diferido Obligaciones bancarias (20.000,00) Cuentas por pagar comerciales ( ,67) Contribuciones por pagar ( ,49) ISLR por pagar (22.874,73) IVA Por pagar (20.987,87) Retenciones (46.625,95) Pasivo laboral (50.829,24) Pasivo por impuesto diferido - 21 POSICIÓN MONETARIA NETA , REF CUENTAS Gastos de Organización 7.999, Inventarios , Astillero , D/A astillero (10.843,24) Maquinaria , D/A maquinaria (20.416,07) Equipos 3.857, D/A equipos (1.427,63) Mobiliario 1.957, D/A mobiliario (1.254,00) Capital social ( ,00) Reserva legal ( ,00) Resultados acumulados ( ,81) 37 PARTIDAS NO MONETARIAS ( ,10) Comprobación - Para reexpresar los saldos iniciales del período de transición, lo primero que debemos hacer es clasificar los saldos de las cuentas en dos grupos: las partidas monetarias y las partidas NO monetarias. Para ello recomendamos preparar una hoja de cálculo en Excel (09-SUM), similar a la que se muestra en el Cuadro N 2. Observe que las partidas 1.1.9, Costos de construcción en proceso y 2.1.9, Facturación anticipada construcción se han clasificado como partidas monetarias. Esto se debe a que el contrato de construcción fue negociado a precio y costos fijos, es decir que estas partidas no están protegidas contra la inflación, puesto que sus valores nominales son constantes. Constituyen derechos y obligaciones en dinero, sin ninguna relación con precios futuros de determinados bienes o servicios, expresadas en unidades monetarias independientes de las fluctuaciones en el nivel de precios, por tal motivo se comportan como las cuentas por cobrar y las cuentas por pagar. Debido a que los saldos de las partidas del estado de situación financiera al 31 de diciembre de 2009 que se muestran en la hoja de cálculo, clasificado en monetarias y NO monetarias, se presenta en una solo columna (Columna C), se ha incluido en la fila 39 de la hoja de cálculo una celda de comprobación, la cual permite verificar que el estado de situación financiera esta balanceado. Los códigos de cuentas utilizados son sólo con fines académicos. REEXPRESIÓN DE LAS PARTIDAS MONETARIAS Las partidas monetarias al cierre del ejercicio 2009 se presentan a su valor nominal, ya que reflejan el poder adquisitivo de la unidad monetaria al 31 de diciembre de REEXPRESIÓN DE LAS PARTIDAS NO MONETARIAS 1.2.9: GASTOS DE ORGANIZACIÓN Los gastos de organización fueron registrados de acuerdo a lo establecido en la Declaración de Principios de Contabilidad número dos (DPC-2), es decir se reconocieron como activo y se difirieron para amortizar en cinco años (60 meses). La fecha de realización del desembolso fue al inicio del mes de mayo de 2007, por tal motivo para el 31 de diciembre de 2009 había transcurrido treinta y dos meses. El importe del desembolso fue de Bs, sin valor residual, por lo tanto la cuota de amortización mensual es de 285,70 Bs, para un total de amortización acumulada al 31 de diciembre de 2009 de 9.142,40 Bs y un valor neto de 7.999,60 Bs. 11

12 En el Cuadro N 3, se presenta la re expresión al 31 de diciembre de 2009 del saldo de la cuenta Gastos de Organización Cuadro N 3.- Reexpresión de los gastos de organización a moneda de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. GASTOS DE ORGANIZACIÓN TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME RE EXPRESIÓN A MONEDA DICIEMBRE DE 2009 INPC DIC , FECHA VIDA MES INPC Factor de CIFRAS HISTÓRICAS CIFRAS REEXPRESADAS DESCRIPCION ADQUIS. ÚTIL DEP. Adquisición Actualización COSTO AMORTIZ. NETO COSTO AMORTIZ. NETO Desembolsos may , , , , , , , ,71 TOTALES , , , , , , : INVENTARIOS Para reexpresar el inventario es necesario determinar la antigüedad de los mismos o las fechas de las capas de las compras correspondientes. En el Cuadro N 4 se muestra la reexpresión del inventario a partir de las fechas de las capas de compra. Cuadro N 4.- Re expresión del inventario a moneda de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. INVENTARIOS TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME RE EXPRESIÓN A MONEDA DICIEMBRE DE 2009 Fecha Adquisición INPC Adquisición Factor 1.2.1: PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPOS INPC-DIC ,70000 CIFRAS HISTÓRICAS CIFRAS ACTUALIZADAS oct , , , ,47 nov , , , ,05 dic , , , ,00 TOTALES , ,52 Para reexpresar las propiedades, planta y equipos es necesario determinar la fecha de adquisición de las mismas. En el Cuadro N 5 se muestra la reexpresión de las propiedades, planta y equipo y sus correspondientes depreciaciones acumuladas a partir de las fechas de adquisición : CAPITAL SOCIAL Y 3.3.1: RESERVA LEGAL Para reexpresar el capital social es necesario determinar la fecha en la cual se realizó cada aporte. Para la reserva legal que se haya acumulado hasta el 31 de diciembre de 2009, debemos determinar la proporción que representa con respecto al capital social histórico y al calcular el capital social actualizado le aplicaremos dicha proporción para obtener la reserva legal actualizada. En el Cuadro N 6 se muestra la reexpresión del capital social y la reserva legal a partir de las fechas de aporte : RESULTADOS ACUMULADOS Los resultados acumulados al 31 de diciembre de 2009 quedarán actualizados por efecto de los ajustes realizados a las partidas NO monetarias. Es decir la suma algebraica de todos los ajustes realizados a TODAS las partidas será el importe que representará el ajuste a los resultados acumulados. Los valores reexpresados de todas las partidas se presentarán en la hoja de cálculo sumaria en la columna E y por diferencia entre los valores de esta columna ( E ) y los valores históricos de la columna C calculamos el ajuste por inflación en la columna D. Este proceso se puede observar en el cuadro N 7. 12

13 Cuadro N 5.- Reexpresión de las propiedades, planta y equipos a moneda de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPOS TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME REEXPRESIÓN A MONEDA DICIEMBRE DE 2009 INPC DIC ,70000 VIDA CIFRAS HISTÓRICAS CIFRAS REEXPRESADAS FECHA UTIL MES INPC Factor de DESCRIPCION ADQUISI. MES DEP. Adquisición Actualización COSTO D/A NETO COSTO D/A NETO ASTILLERO Terreno ,4333 1, ,27 0, , ,39 0, ,39 Astillero ,5575 1, ,34 683, , , , ,55 Astillero ,0000 1, , , , , , ,10 Astillero ,2000 1, ,00 117, , ,35 159, ,55 Astillero ,2000 1, ,00 382, , ,99 508, ,45 Astillero ,9000 1, , , , , , ,20 TOTAL , , , , , ,24 MAQUINARIA Maquinaria , , , , , , , ,28 Maquinaria , , , , , , , ,61 Maquinaria , , , , , , , ,83 Maquinaria , , , , , , , ,20 Maquinaria , , ,80 517, , ,85 673, ,28 Maquinaria , , ,80 34, , ,80 34, ,29 TOTAL , , , , , ,49 EQUIPOS Equipos , , ,25 469,13 469, ,81 868,40 868,40 Equipos , , ,67 156,34 156,34 578,79 289,39 289,39 Equipos , , ,32 226,16 226,16 837,29 418,65 418,65 Equipos , , ,00 113,50 113,50 420,20 210,10 210,10 Equipos , , ,78 162,39 162,39 601,20 300,60 300,60 Equipos , , ,00 289,50 675, ,47 400,94 935,53 Equipos , , ,00 10,62 626,38 647,68 10,79 636,89 TOTAL 3.857, , , , , ,56 MOBILIARIO Mobiliario , , ,00 193,00 39,00 429,46 357,26 72,19 Mobiliario , , ,00 93,00 19,00 207,32 172,15 35,17 Mobiliario , , ,80 297,00 59,80 660,48 549,78 110,70 Mobiliario , , ,00 108,00 21,00 238,79 199,92 38,87 Mobiliario , , ,00 270,00 54,00 599,76 499,80 99,96 Mobiliario , , ,77 284,00 284,77 787,71 393,32 394,39 Mobiliario , , ,00 9,00 226,00 238,94 9,15 229,79 TOTAL 1.957, ,00 703, , ,39 981,07 TOTALES , , , , , ,36 Cuadro N 6.- Reexpresión del capital social y de la reserva legal a moneda de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES AL 31 DE DICIEMBRE DE 2009 CAPITAL SOCIAL Y RESERVA LEGAL REEXPRESIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS INPC-Cierre Año Actual INPC-DIC ,70000 CAPITAL SOCIAL CIFRAS HISTÓRICAS CIFRAS REEXPRESADAS Fecha INPC Aporte Aporte Factor 2008 DEBE HABER DEBE HABER 2009 may-07 86, ,89318 ( ,00) ( ,00) ( ,00) 0,00 0,00 ( ,00) jun , ,40757 ( ,00) ( ,00) ( ,66) 0,00 0,00 ( ,66) oct , , ,00 ( ,00) 0,00 0, ,99 ( ,99) TOTALES ( ,00) 0, ,00 ( ,00) ( ,66) 0, ,99 ( ,65) RESERVA 10% ( ,00) 10% ( ,26) 13

14 Cuadro N 7.- Hoja de cálculo sumaria para la transición a VEN NIF-PYME (cifras reexpresadas) A B C D E 1 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. INPC-ERRE 2 SUMARIA 31 DE DICIEMBRE DE 2009 INPCRIGEN 3 TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME FACTOR 4 REEXPRESIÓN A MONEDA DE DICIEMBRE Cifras Ajuste Cifras Re exp 6 REF CUENTAS Históricas Efectivo en bancos , , Inversiones negociables , , Cuentas por cobrar comerciales , , Contrato construcción en proceso , , Facturación anticipada construcción (16.963,00) (16.963,00) Activo por impuesto diferido Obligaciones bancarias (20.000,00) (20.000,00) Cuentas por pagar comerciales ( ,67) ( ,67) Contribuciones por pagar ( ,49) ( ,49) ISRL por pagar (22.874,73) (22.874,73) IVA Por pagar (20.987,87) (20.987,87) Retenciones (46.625,95) (46.625,95) Pasivo laboral (50.829,24) (50.829,24) Pasivo por impuesto diferido POSICIÓN MONETARIA NETA , , REF CUENTAS Gastos de Organización 7.999, , , Inventarios , , , Astillero , , , D/A astillero (10.843,24) (3.617,30) (14.460,54) Maquinaria , , , D/A maquinaria (20.416,07) (16.152,33) (36.568,40) Equipos 3.857, , , D/A equipos (1.427,63) (1.071,26) (2.498,88) Mobiliario 1.957, , , D/A mobiliario (1.254,00) (927,39) (2.181,39) Capital social ( ,00) ( ,65) ( ,65) Reserva legal ( ,00) (55.750,26) ( ,26) Resultados acumulados ( ,81) ,02 ( ,79) 37 PARTIDAS NO MONETARIAS ( ,10) - ( ,10) Comprobación SEGUNDO PASO Cálculo del impuesto diferido Debido a que la entidad no había determinado el impuesto diferido se hace necesario calcularlo y para ello partimos de los saldos re expresados obtenidos en el proceso anterior. El activo o pasivo por impuestos diferidos lo obtenemos a partir de las diferencias temporarias que resultan de comparar la base financiera de los activos y pasivos con la base fiscal de los mismos. Para la base fiscal es necesario contar con los papeles de trabajo realizados para la declaración de impuesto sobre la renta, incluyendo los papeles de trabajo relacionados con el ajuste por inflación con fines fiscales. En primer lugar preparamos una hoja de cálculo, listando los valores reexpresados obtenidos como la base financiera de activos y pasivos y procedemos a comparar cada una de las partidas listadas con su base fiscal, la cual obtenemos de los papeles de trabajo preparados para la declaración del impuesto sobre la renta sabiendo que: a) la base fiscal de un activo es el importe será deducible de la ganancia fiscal cuando disponga o utilice el activo. Si la disposición o uso del activo no incrementa la ganancia fiscal, entonces la base fiscal del activo será igual a la base financiera y b) la base fiscal de un pasivo es igual, al importe del pasivo menos los importes que serán deducibles de la ganancia fiscal o más cualesquiera importe incluido en las ganancias fiscales que surgirá cuando el pasivo sea liquidado por su importe en libro. En el caso de los ingresos de actividades ordinarias diferidos, la base fiscal del pasivo es su importe en libros, menos cualquier importe de ingresos de actividades ordinarias que no resulte imponible en el futuro. 14

15 También debemos tener en cuenta que las pérdidas fiscales trasladables y los beneficios e incentivos fiscales no compensados pueden generar activos por impuestos diferidos. En el cuadro N 8 se muestra la hoja de cálculo diseñada para la determinación del impuesto diferido. Cuadro N 8.- Hoja de cálculo para el cálculo del impuesto diferido del año 2009 ACTIVOS Y PASIVOS B/FINANC. B/FISCAL Dif/Tempor. (AID)/PID Efectivo en bancos ,65 Inversiones negociables ,00 Cuentas por cobrar comerciales ,40 Contrato construcción en proceso ,00 Facturación Anticipada Const. (16.963,00) Obligaciones bancarias (20.000,00) Cuentas por pagar comerciales ( ,67) Contribuciones por pagar ( ,49) ISRL por pagar (22.874,73) IVA Por pagar (20.987,87) Retenciones (46.625,95) Pasivo Laboral (50.829,24) Gastos de Organización ,71 Inventarios ,52 Astillero ,78 D/A Astillero (14.460,54) Maquinaria ,89 D/A Maquinaria (36.568,40) Equipos 6.158,45 D/A Equipos (2.498,88) Mobliario 3.162,47 D/A Mobiliario (2.181,39) AID/(PID) Pasamos ahora a comparar cada partida con la base fiscal: Efectivo en bancos: La disposición del efectivo no tiene efecto fiscal, por lo tanto la base fiscal es el mismo importe financiero. Inversiones negociables: Al ser negociables quiere indicar que se cotiza en un mercado activo (bolsa de valores) y por lo tanto los incrementos y disminución de su importe por las variaciones de su precio de cotización ya fueron incluidas en las ganancias fiscales y cuando se disponga de ellas el costo que nos permitirán deducir es el costo en libros, por lo tanto la base fiscal es igual a la base financiera. Cuentas por cobrar comerciales: Todas las cuentas por cobrar son producto de transacciones comerciales que cuando se cobren no producirán efectos fiscales, por lo tanto la base fiscal es igual a la base financiera. En el caso de cuentas por cobrar provenientes de ventas a plazo, cuando se cobren si tienen efectos fiscales, ya que las ventas a plazo son gravables cuando se cobran. Contrato construcción en proceso: Este activo representan los desembolsos efectuados por la entidad para llevar a cabo el contrato de construcción. Por lo tanto la base fiscal es la misma que la base financiera, debido a que cuando este activo se reconozca como costo del contrato de construcción, su importe será deducible completamente. Facturación anticipada contrato de construcción: Esta cuenta surge de registro en la contabilidad de las valuaciones presentadas al cliente con quien se tiene el contrato de construcción. Por lo tanto la base fiscal es igual a la base financiera, porque cuando se liquide este pasivo el importe total será gravado por el impuesto. Obligaciones bancarias: La base fiscal es la misma que la base financiera, debido a que la liquidación de este pasivo NO genera efectos fiscales. Cuentas por pagar comerciales: Las cuentas por pagar son resultado del reconocimiento de gastos que aún no han sido pagados. Si todos los gastos NO pagados que representan estas cuentas por pagar fueron incluidos en la ganancia fiscal, entonces cuando se cobren no tendrán efectos fiscales, por lo tanto la base fiscal es la misma que la base financiera. Contribuciones por pagar: Similar a las cuentas por pagar comerciales, las contribuciones por pagar son producto del reconocimiento de gastos que NO se han pagado, pero a diferencia de los anteriores estos gastos no han sido incorporados a la ganancia fiscal debido a que para su deducibilidad es necesario que sean pagados. En ese caso la 15

16 base fiscal esta dada por: el monto del pasivo (UM ,49) menos el importe que permitirán deducir cuando sea liquidado el pasivo (UM ,49 UM ,49 = 0), por lo tanto la base fiscal será cero (0). Multas por pagar: Su liquidación no tiene efectos fiscales, por lo tanto su base fiscal es la misma que la base financiera. IVA por pagar Su liquidación NO tiene efectos fiscales, por lo tanto su base fiscal es la misma que la base financiera. Retenciones por enterar Su liquidación NO tiene efectos fiscales, por lo tanto su base fiscal es la misma que la base financiera. Pasivo laboral: Su liquidación NO tiene efectos fiscales, por lo tanto su base fiscal es la misma que la base financiera. Gastos de organización: Como partida NO monetaria, los gastos de organización se actualizan por inflación. A continuación en el cuadro N 9, la actualización de dicho activo por efectos fiscales. Cuadro N 9.- Ajuste por inflación con fines fiscales de los gastos de organización al 31 de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. GASTOS DE ORGANIZACIÓN TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME AJUSTE POR INFLACIÓN CON FINES FISCALES 2009 IPC DIC , FECHA VIDA MES IPC Factor de CIFRAS HISTÓRICAS CIFRAS AJUSTADAS DESCRIPCION ADQUIS. ÚTIL DEP. Adquisición Actualización COSTO AMORTIZ. NETO COSTO AMORTIZ. NETO Desembolsos may , , , , , , , ,02 TOTALES , , , , , ,02 Observe que hemos realizado el ajuste por inflación con fines fiscales utilizando los índices de precios al consumidor (IPC) en lugar de los índices nacionales de precios al consumidor (INPC) lo que constituye una de las razones para que exista diferencia temporarias entre las bases financieras y las bases fiscales de los activos y pasivos. Observe también que hemos ajustados desde la fecha de origen de la partida hasta diciembre de 2009, lo que matemáticamente resulta lo mismo, sin embargo no es el procedimiento que realmente debe seguirse, debido a que los valores ajustados por inflación se deben tomar de la sección D. Reajuste por inflación de la declaración del impuesto sobre la renta del ejercicio 01 de enero al 31 de diciembre de 2009, sumando los saldos a reajustar más el reajuste por inflación del ejercicio. Ahora es importante que usted practique este proceso alternativo, ya que el mismo le permite comprobar que el ajuste por inflación fiscal se ha realizado correctamente. El paso siguiente es comparar el valor reexpresados para fines financieros con el valor ajustado por inflación para fines fiscales, para determinar la diferencia temporaria, dicha diferencia se multiplicará por la tarifa que la entidad estime pagar. Para nuestro caso vamos a suponer una tarifa del 34%. Recuerde que si la base fiscal de los activos es mayor que la base financiera, lo que determinamos es un activo por impuesto diferido y en caso contrario lo que determinamos será un pasivo por impuesto diferido 16

17 Inventario: Al igual que los gastos de organización el inventario se ajusta por inflación con fines fiscales de manera diferente a la reexpresión para fines financieros. En el cuadro N 10 se presenta la actualización por inflación con fines fiscales del inventario. Recuerde comparar el importe determinado para fines fiscales con el importe reexpresado para fines financieros para determinar la diferencia temporaria y luego esta diferencia multiplicarla por la tarifa del 34% para conseguir el activo o pasivo por impuesto diferido correspondiente. Cuadro N 10.- Ajuste por inflación con fines fiscales del inventario al 31 de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. INVENTARIOS TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME AJUSTE POR INFLACIÓN CON FINES FISCALES 2009 d) IPC-Cierre Año Anterior IPC-DIC ,90000 c) IPC-Cierre Año Actual IPC-DIC ,40000 Descripción Fecha Inicial Factor Cifras Históricas INVENTARIO INICIAL Cifras Ajustadas Ajuste Acumulado Cifras Reajustadas Cifras Históricas INVENTARIO FINAL Incremento Histórico Cifras Ajustadas Ajuste Acumulado Reajuste (a) ( b ) ( e ) ( f ) ( g ) ( h ) ( i ) ( j ) ( k ) ( l ) ( m ) ( n ) (c/d) (g-f) (g*e) (j-f) (l-j) (m-h) Inventario dic-09 1, , , , TOTALES , , , El inventario inicial esta tomado como cero, debido a que la entidad inicio su actividad de compra y venta de materiales de construcción en el año 2009 y por lo tanto al inicio de ese ejercicio no se tenía inventario. Propiedades, planta y equipos: En el caso de las propiedades planta y equipo, también el ajuste por inflación con fines fiscales resulta diferente a la reexpresión de los estados financieros, producto de la utilización del IPC en lugar del INPC. En el cuadro N 11 se muestra la actualización de este rubro. El proceso siguiente es el mismo comparar las bases financieras y fiscales, determinar la diferencia temporaria y aplicando la tarifa del 34% calcular el activo o pasivo por impuesto diferido correspondientes. Pérdidas trasladables Las pérdidas de años anteriores producen activos por impuestos diferidos, debido a que en los ejercicios siguientes estos importes hacen que la entidad pague menos impuestos. La empresa para la cual estamos preparando la transición a VEN NIF-PYME tuvo una pérdida en su primer ejercicio del 01 de mayo al 31 de diciembre de En las declaraciones de los ejercicios 2008 y 2009 la entidad ha compensado parte de dicha pérdida. Sin embargo a la fecha aún queda pendiente una pérdida operacional por descontar de UM 5.764,00 según se evidencia en la sección G Pérdidas años anteriores pendientes por compensar que se muestra en el cuadro N 12. Recuerde que para determinar el activo por impuesto diferido producto de las pérdidas trasladables se debe proceder de manera similar que con las diferencias temporarias, es decir al importe de la pérdida aplicarle la tarifa del 34% y el resultado se considera parre del activo por impuesto diferido para el año siguiente. 17

18 Cuadro N 11.- Ajuste por inflación con fines fiscales de las propiedades, planta y equipos al 31 de diciembre de 2009 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPOS TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME AJUSTE POR INFLACIÓN CON FINES FISCALES IPC DIC ,40000 VIDA CIFRAS REEXPRESADAS FECHA UTIL MES IPC Factor de DESCRIPCION ADQUISI. MES DEP. Adquisición Actualización COSTO D/A NETO ASTILLERO Terreno , , ,91 0, ,91 Astillero , , , , ,32 Astillero , , , , ,90 Astillero , , ,79 163, ,38 Astillero , , ,01 520, ,99 Astillero , , , , ,54 TOTAL , , ,03 MAQUINARIA Maquinaria , , , , ,49 Maquinaria , , , , ,09 Maquinaria , , , , ,87 Maquinaria , , , , ,63 Maquinaria , , ,29 688, ,49 Maquinaria , , ,80 34, ,29 TOTAL , , ,86 EQUIPOS Equipos , , ,06 888,03 888,03 Equipos , , ,87 295,93 295,93 Equipos , , ,22 428,11 428,11 Equipos , , ,70 214,85 214,85 Equipos , , ,79 307,40 307,40 Equipos , , ,68 410,00 956,67 Equipos , , ,48 10,76 634,73 TOTAL 6.280, , ,72 MOBILIARIO Mobiliario , , ,16 365,34 73,83 Mobiliario , , ,01 176,04 35,97 Mobiliario , , ,41 562,21 113,20 Mobiliario , , ,19 204,44 39,75 Mobiliario , , ,32 511,10 102,22 Mobiliario , , ,52 402,21 403,30 Mobiliario , , ,13 9,12 229,01 TOTAL 3.227, ,46 997,27 TOTALES , , ,89 Cuadro N 12.- Pérdidas trasladables al 31 de diciembre de 2009 G. PÉRDIDAS DE AÑOS ANTERIORES PENDIENTES DE COMPENSACIÓN FUENTE TERRITORIAL EJERCICIO TARIFA No. 2 TARIFA No Desde: 01/05/2007 Hasta: 31/12/ , Desde: Hasta: Desde: Hasta: Total Pérdidas (Traslade a la sección C casilla No. 2) ,

19 Rebaja de impuestos Las rebajas de impuestos suelen ocurrir por incentivos y beneficios fiscales otorgados por la Administración Tributaria. En nuestro caso las rebajas provienen por nuevas inversiones realizadas en otras actividades distintas a las petroleras. Estas nuevas inversiones se realizaron en el año 2009 y no fueron compensadas totalmente en la declaración del impuesto de ese ejercicio. El importe no compensado a la fecha se muestra en el cuadro N 13 que se muestra a continuación. Cuadro N 13.- Rebajas del impuesto al 31 de diciembre de 2009 H. REBAJAS DEL IMPUESTO POR TRASLADO EN EXCESO POR REBAJAS DE AÑOS ANTERIORES Y POR NUEVAS INVERSIONES HECHAS EN VENEZUELA CONCEPTOS MONTO NETO % TOTAL REBAJAS 1 Excedente de Rebajas por Inversiones en Actividades Petroleras Por nuevas Inversiones Petroleras Excedente de Rebajas por Inversiones en otras Actividades Por nuevas Inversiones (art 57) 4.721,00 10% , Total Rebajas (Traslade a la sección C casilla No. 33) ,10 0 Ahora le toca a usted determinar el activo o pasivo por impuesto diferido para el ejercicio que cerró el 31 de diciembre de (SOLUCIÓN PROPUESTA = Activo por impuesto diferido por UM ,81). Recuerde que el ajuste se debe realizar contra las utilidades acumuladas. Para incorporar el ajuste por impuesto diferido agrega a la hoja sumaria las columnas F y G. En la primera ( F ) incluya el ajuste para el impuesto diferido y en la segunda ( G ), calcule de nuevo los saldos de las cuentas sumando los saldos que se muestran en la columna E más el ajuste que se escribió en la columna F. TERCER PASO Reclasificaciones y corrección de errores Procedemos ahora a analizar de nuevo todas las partidas del estado de situación al 31 de diciembre de 2009 con la finalidad de corregir los errores contables que pudieran estar presente, debido a que la transición a VEN NIF se debe realizar con saldos corregidos. Adicionalmente estaremos atentos a cualquier reclasificación de partidas que pudiera surgir. A continuación se suministra información adicional para que usted determine la reclasificación de partidas y corrección de errores contables que procedan: a) La cuenta Costo de construcción en proceso incluyen UM 5.672,00 de materiales NO utilizados en la construcción a la fecha de cierre y UM 983,00 de unos costos por trabajos adicionales que la contratante no va a reconocer. b) En la cuenta Equipos se encuentra registrados mobiliario adquirido en julio de 2007 por UM 227,00 19

20 c) Las inversiones negociables corresponde a 100 acciones de LA EMPRESA, C.A. y al 31 de diciembre de 2009 su precio de cotización fue de UM 1.532,21. Utilice la columna H, de su hoja sumaria, para las reclasificaciones, la columna I para la corrección de errores y la columna J para calcular los saldos corregidos sumando a los saldos de la columna G los ajustes incorporados en las columnas H e I. Luego de incluido el impuesto diferido, las reclasificaciones y la corrección de errores los saldos al 31 de diciembre de 2009, re expresados a moneda de diciembre de 2009 y corregidos deben ser similares a los mostrados en el cuadro N 14. Cuadro N 14.- Saldos reexpresados y corregidos al 31 de diciembre de 2009 A B J 1 SERVICIOS Y CONSTRUCCIONES, C. A. 2 SUMARIA 31 DE DICIEMBRE DE TRANSICIÓN A VEN NIF-PYME 4 A MONEDA DICIEMBRE Reexp-09 6 REF CUENTAS Corregido Efectivo en bancos , Inversiones negociables , Cuentas por cobrar comerciales , Contrato construcción en proceso , Facturación Anticipada Construcción (16.963,00) Activo por impuesto diferido , Obligaciones bancarias (20.000,00) Cuentas por pagar comerciales ( ,67) Contribuciones por pagar ( ,49) ISRL por pagar (22.874,73) IVA Por pagar (20.987,87) Retenciones (46.625,95) Pasivo Laboral (50.829,24) Pasivo por impuesto diferido 21 POSICIÓN MONETARIA NETA , REF CUENTAS Gastos de Organización , Inventarios , Astillero , D/A Astillero (14.460,54) Maquinaria , D/A Maquinaria (36.568,40) Equipos 5.738, D/A Equipos (2.288,78) Mobiliario 3.582, D/A Mobiliario (2.531,56) Capital Social ( ,65) Reserva Legal ( ,26) Resultados acumulados ( ,53) 37 PARTIDAS NO MONETARIAS ( ,91) Comprobación 0,00 Estos saldos representan los saldos reexpresados, reclasificados y corregidos sobre los cuales realizaremos el proceso de transición de VEN PCGA a VEN NNIF. CUARTO PASO Ajustes por transición Ahora iniciaremos de nuevo el análisis de cada cuenta para poder determinar si la medición realizada según los VEN PCGA es equivalente o diferente a la medición según VEN NIF-PYME. En caso de diferencia se precederá a ajustar la partida correspondiente contra las utilidades acumuladas. 1) Con respecto a las cuentas de efectivo en bancos, inversiones negociables y las cuentas por cobrar comerciales no necesitan ajustes por transición debido a que estas partidas se miden según los VEN PCGA de igual manera a como se miden según los VEN NIF-PYME. 2) Las cuentas Costos de construcción en proceso y Facturación anticipada por construcción son cuentas utilizadas para la contabilización de los contratos de construcción. En la cuenta Costos de construcción se registran todos los desembolsos realizados para la ejecución de la obra y en la cuenta Facturación anticipada por construcción se registran las facturas por las valuaciones presentadas al cliente para su cobro, es decir en el año 2009 NO se reconocieron ingresos ni costos por el contrato de construcción debido a que el método seleccionado para su contabilización según la DPC-13 fue el método del contrato terminado. 20

21 En VEN NIF-PYME el método del contrato terminado NO está permitido y el único que se permite es el método del porcentaje de terminación El método del porcentaje de terminación consiste en reconocer los ingresos y gastos de los contratos de construcción con base en el grado de terminación que se encuentre la obra. Para determinar el grado de terminación de la obra existen tres metodologías: a) por proporción de los costos incurridos, b) por inspección y c) por la terminación de una porción física del contrato de trabajo. En nuestro caso seleccionaremos la metodología de proporción de los costos incurrido, para ello necesitaremos de la siguiente información: a) Presupuesto total de ingresos = ,00 b) Presupuesto total de costos = ,00 Estos valores fueron tomados según se establecieron en el contrato de construcción firmado por la entidad y el contratante sin realizarle ningún ajuste por inflación, debido a que estas cuentas fueron consideradas como partidas monetarias. En el caso que las cuentas del contrato de construcción hubieran sido clasificadas como NO monetarias, hay que realizar su actualización multiplicándolo por el factor que resulte de dividir el INPC de diciembre de 2009 entre el INPC del mes en el cual se haya realizado la contratación. Ahora procedemos a calcular la proporción de los costos incurridos. Podrá observa que la cuenta tiene en estos momentos un saldo de ,00, el cual representa el importe de los desembolsos realizados para el contrato de construcción, la proporción la determinamos dividiendo este saldo entre el monto del presupuesto total de costos: ,00 / ,00 = 0, Luego el resultado de esta división lo multiplicamos por el importe total de los ingresos: ,00 X 0, = ,91 Con estos cálculos hemos obtenidos los ingresos del contrato de construcción para el año 2009 (39.217,91) y los costos del contrato de construcción sería los que hemos determinado como costos incurridos (27.595,00) nos queda entonces realizar el ajuste correspondiente. Para reconocer los costos del contrato de construcción debitamos a los resultados acumulados y acreditamos a la cuenta contrato construcción en proceso por ,00. Para reconocer los ingresos del contrato de construcción debitamos las cuentas por cobrar y acreditamos las utilidades acumuladas por ,91. Podemos observar también que existe una cuenta denominada facturación anticipada construcción donde se han reconocido como pasivo las valuaciones que se han pasado al cliente para su cobro, es decir el asiento originalmente de realizó incrementando las cuentas por cobrar, es por esto que debemos entonces ajustar estas cuentas debitando la cuenta facturación anticipada construcción y acreditando las cuentas por cobrar por el monto de ,00. 3) Al activo o pasivo por impuesto diferido no se le realiza ningún ajuste por transición, sin embargo al terminar de realizar los ajustes por transición a todas las cuentas de activo y pasivo los nuevos valores financieros de dichos activos y pasivos pueden producir nuevos valores de las diferencias temporarias con las cuales se calculó el impuesto diferido, por lo tanto al terminar de realizar los ajustes por transición se debe recalcular el impuesto diferido y proceder a ajustar el activo o pasivo por impuesto diferido según la diferencia sea material o de importancia relativa. 21