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1 Peña Abogados y Asesores Tributarios, S.L. Claudio Coello Madrid Tel Fax Enero 2015 CIRCULAR INFORMATIVO FISCAL REFORMA FISCAL 2015 (I) NOVEDADES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS, EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES Y EN EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES El pasado viernes 28 de noviembre se publicó en el BOE la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. Adicionalmente, esta Ley introduce modificaciones en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y del Impuesto sobre el Patrimonio y en la normativa de planes y fondos de pensiones. A continuación se resumen las principales reformas introducidas. La mayoría de estas reformas entrarán en vigor a partir del día 1 de enero de 2015, si bien no todas, por ello indicamos expresamente aquellos casos en los que la fecha de entrada en vigor es distinta. 1. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS Imputación temporal Como novedad se establecen determinadas circunstancias por las cuales las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados podrán imputarse al período impositivo en que concurra alguna de las siguientes circunstancias: 1. que adquiera eficacia una quita establecida en un acuerdo de refinanciación judicialmente homologable o un acuerdo extrajudicial de pagos; 1

2 2. que, encontrándose el deudor en situación de concurso, adquiera eficacia el convenio en el que se acuerde una quita en el importe del crédito (en cuyo caso la pérdida se computará por la cuantía de la quita)o que, en otro caso, concluya el procedimiento concursal sin que se hubiera satisfecho el crédito salvo cuando se acuerde la conclusión del concurso por determinadas causas previstas en la Ley Concursal; 3. que se cumpla el plazo de un año desde el inicio del procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que éste haya sido satisfecho. Este plazo de 1 año ha de finalizar después de 1 de Enero de Cuando el crédito fuera cobrado con posterioridad al cómputo de la pérdida patrimonial, se imputará una ganancia patrimonial por el importe cobrado en el período impositivo en que se produzca dicho cobro. Rendimientos del trabajo Indemnizaciones por despido Se mantiene en los mismos términos anteriores, pero la cuantía exenta de las indemnizaciones por despido improcedente queda limitada a un importe máximo de euros, para los despidos producidos con posterioridad al 1 de agosto de En los contratos de seguro que cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento/incapacidad, será obligatoria la imputación fiscal de las primas que correspondan a estas últimas (que hasta ahora no lo era), siempre que su importe exceda de 50 euros anuales. La reducción por rendimientos irregulares se reduce, con carácter general, del 40% al 30%. La cuantía máxima de los rendimientos sobre los que se puede aplicar la reducción se mantiene en euros anuales. A los rendimientos del trabajo generados en más de dos años les será de aplicación la reducción del 30%, siempre que se imputen en un único periodo impositivo (desaparece la posibilidad de cobrarlos de forma fraccionada), y siempre que el contribuyente no hubiese recibido rendimientos generados en más de dos años a los que hubiera aplicado esta reducción, en los cinco periodos impositivos anteriores. La cuantía sobre la que se puede aplicar esta reducción no cambia respecto a la norma anterior, y está limitada a un importe máximo de euros anuales. No obstante, existen especialidades en cuanto a las indemnizaciones por extinción de la relación laboral, que tendrán el 30% de reducción si se han generado en más de dos años, siendo el periodo de generación el número de años de servicio del trabajador. Se permite que se cobren de forma fraccionada, siempre que el cociente del fraccionamiento del número de años de generación entre el número de años de fraccionamiento sea superior a dos, y la reducción se aplica aunque en los cinco años anteriores se hayan recibido otros rendimientos del trabajo irregulares. La cuantía sobre la que se puede aplicar la reducción está limitada a un importe máximo de euros anuales. Pero si el importe de la indemnización está entre euros y euros, la cuantía sobre la que se puede aplicar la reducción se 2

3 reduce, y si el importe de la indemnización es superior a euros, no se puede aplicar la reducción. No se prorroga, para el ejercicio 2015, la exención de la entrega de ordenadores y conexión a internet en concepto de gastos de formación. La entrega de acciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades a sus trabajadores en activo sigue estando exenta hasta el límite de euros anuales, pero se incluye el requisito de que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa. La regulación específica de los requisitos para aplicar la exención, se hará a través del Reglamento del IRPF. Se introduce, con carácter general, una deducción de euros anuales aplicable a los rendimientos del trabajo en concepto de gastos generales, que en la práctica viene a sustituir a la reducción por obtención de rendimientos del trabajo, ya que ésta queda ahora limitada a casos donde los rendimientos netos del trabajo sean inferiores a euros anuales siempre que no tengan rentas, incluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a euros. En estos casos se aplicará tanto el gasto como la reducción. Para los trabajadores activos mayores de 65 años desaparece el incremento de la reducción por obtención de rendimientos del trabajo. Capital inmobiliario En el caso de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, se mantiene la reducción del 60% del rendimiento, si bien se especifica que la reducción aplica solamente en casos de rendimientos positivos. Sin embargo, desaparece la reducción del 100% del rendimiento que existía para los casos en los que el arrendatario tenía entre 18 y 30 años. Se minora el porcentaje de reducción por irregularidad del 40% al 30%. Además se establece un nuevo límite de euros anuales como la cuantía del rendimiento neto sobre la que se aplicará la reducción. Imputación de rentas inmobiliarias: la posibilidad de aplicar el 1,1% del valor catastral, en lugar del 2%, para determinar la renta imputable, se limita a los inmuebles cuyo valor catastral haya sido revisado en los diez últimos periodos impositivos (hasta 31 de diciembre de 2014, se puede aplicar el porcentaje del 1,1% siempre y cuando el valor catastral haya sido revisado con anterioridad a 1 de enero de 1994). Capital mobiliario Se suprime la exención de euros anuales, aplicable a los dividendos y a la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Se introduce la nueva figura de los Planes de Ahorro a Largo Plazo, con una regulación específica, y los rendimientos del capital mobiliario procedentes de estos planes, estarán exentos de tributación, siempre y cuando no se disponga del capital del plan antes de cinco años desde su apertura. 3

4 Si se distribuye la prima de emisión en una sociedad cotizada, todo sigue como en la norma vigente, el importe recibido minora el valor de la cartera hasta su anulación y el exceso tributa como rendimiento del capital mobiliario. A partir de , si se distribuye la prima de una entidad que no cotiza, el socio tendrá que tributar por el importe que perciba o por el valor de mercado del bien o derecho recibido con el límite de la diferencia entre el importe de los fondos propios según el balance del último ejercicio cerrado antes de la distribución y su valor de adquisición. Para calcular los fondos propios habría que restar los beneficios repartidos desde la fecha del balance hasta la distribución de la prima y las reservas indisponibles generadas después de la adquisición de la participación. Si se percibiera más, el resto minorará el valor de las acciones. Si se tributa por la distribución de la prima y después se vuelven a percibir dividendos de esas acciones, dichos dividendos reducirán el coste de esa cartera hasta el límite de los rendimientos netos del capital mobiliario previamente computados. Se modifica la tributación de la reducción de capital con devolución de aportaciones que no proceda de beneficios no distribuidos. Hasta ahora, en todo caso, reducía el valor de adquisición de la cartera y solo el exceso tributaba como rendimiento del capital mobiliario. Con la reforma, si se trata de reducción de capital en una entidad que no cotiza, al igual que lo que se prevé para la prima de emisión, el importe recibido tributa como rendimiento del capital mobiliario, con el límite del incremento proporcional de los fondos propios entre el último ejercicio cerrado antes de la reducción y el valor de adquisición. El exceso reducirá el valor de adquisición de las participaciones. Si se tributa por la reducción de capital y después se vuelven a percibir dividendos de esas acciones, dichos dividendos reducirán el coste de esa cartera hasta el límite de los rendimientos netos del capital mobiliario previamente computados. Se minora el porcentaje de reducción por irregularidad del 40% al 30%. Además se establece un nuevo límite de euros anuales como la cuantía del rendimiento neto sobre la que se aplicará la reducción. Actividades económicas Definición de rendimientos íntegros de actividades económicas. Para intentar dar seguridad en la calificación de los rendimientos obtenidos por los socios procedentes de la entidad en la que participan, que tantos problemas ha causado desde hace algunos años, en el caso de socios de entidades que realicen actividades profesionales, los rendimientos se calificarán como procedentes de una actividad profesional si el socio está incluido en el régimen especial de trabajadores autónomos (RETA) o en una mutualidad alternativa a este. Para que el arrendamiento de inmuebles se considere actividad económica, se exigirá, como ahora, que para la ordenación de medios se utilice una persona con contrato laboral y a jornada completa, suprimiéndose el requisito del local. Sin embargo, sigue 4

5 sin aclararse si se trata de un requisito necesario y suficiente o solo necesario pero no suficiente. En el régimen de estimación directa simplificada el importe máximo de los gastos deducibles, que incluye los de difícil justificación, se limita a un máximo de euros. Se minora el porcentaje de reducción por irregularidad del 40% al 30%. Además se establece un nuevo límite de euros anuales como la cuantía del rendimiento neto sobre la que se aplicará la reducción. Ganancias y pérdidas Patrimoniales A partir del 1 de enero de 2017, la transmisión de derechos de suscripción preferente de acciones cotizadas es una ganancia patrimonial que tributa en el ejercicio en que se transmiten, y estará sujeta a retención al tipo del 19%. Hasta 31 de diciembre de 2016, el tratamiento fiscal será el que está actualmente en vigor, es decir, que la transmisión de derechos de suscripción preferente no genera una ganancia patrimonial, sino que minora el valor de adquisición de las acciones a las que se refieren, a la hora de calcular la ganancia patrimonial en el momento en que éstas se transmitan. Los coeficientes de abatimiento que reducen, desde la fecha de adquisición hasta el , las ganancias patrimoniales de todo tipo de bienes y derechos adquiridos antes de , solo se aplicarán hasta un precio de venta de hasta euros acumulativo por todos los bienes transmitidos a partir de 2015 y adquiridos antes de Se suprimen los coeficientes de corrección monetaria que incrementan el valor de adquisición de los inmuebles (afectos o no), según la fecha en que se adquirieron. Se incluye un nuevo supuesto de exclusión de gravamen de las ganancias de patrimonio que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales (no necesariamente inmuebles) por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe (total o parcial) obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. La cantidad máxima que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de euros. Integración y compensación de rentas La renta del ahorro pasa a estar compuesta por los rendimientos del capital mobiliario, y por todas las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, con independencia de su periodo de generación (sean a más o a menos de un año). Se permite la compensación entre sí, hasta el límite del 25%, de los saldos positivos y negativos procedentes de los rendimientos del capital mobiliario y de las ganancias y pérdidas patrimoniales. No obstante, ese límite será: 5

6 a) Del 10% en el ejercicio 2015 b) Del 15% en el ejercicio 2016 c) Del 20% en el ejercicio 2017 d) Del 25% a partir del ejercicio 2018 en adelante Reducciones de la base imponible Se reducen los límites de aportación a Planes de Pensiones, que quedan fijados como sigue (con independencia de la edad del partícipe): Se aplicará la menor de las siguientes cantidades: a) El 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos en el ejercicio; b) euros anuales. La reducción en los límites financieros se traslada, asimismo, a la Ley del Planes y Fondos de Pensiones. Se regula un nuevo supuesto de liquidez por aportaciones a Planes de Pensiones: Los partícipes de sistemas de previsión social podrán disponer de los derechos consolidados, además de en casos de desempleo de larga duración o de enfermedad grave, en la parte correspondiente a aportaciones realizadas con al menos 10 años de antigüedad. Hay que tener en cuenta que, a estos efectos, hasta no se podrán hacer efectivos los derechos consolidados a (las aportaciones y su rentabilidad hasta esa fecha). Se modifica el límite máximo de reducción en las aportaciones a sistemas de previsión social de los que sea partícipe, mutualista o titular el cónyuge del contribuyente. Este límite pasa a ser de euros anuales, en lugar de los existentes en la anterior redacción de la Ley. A partir de ya no se puede reducir la imponible por las cuotas pagadas a partidos políticos, pasando este beneficio fiscal a ser una deducción en cuota por donativos. Mínimo personal y familiar Se incrementan los mínimos del contribuyente, por descendientes, por ascendientes y por discapacidad. Tarifas del impuesto Se simplifica la escala general del impuesto, pasando de seis a cinco tramos, y disminuyen los tipos de, según se indica a continuación: Escala general a aplicar en el ejercicio

7 Escala general a aplicar en el ejercicio 2016 S Disminuyen los tipos de gravamen de la base del ahorro (actualmente el tipo mínimo es del 21% y el máximo del 27%), según se indica a continuación: Escala del ahorro a aplicar a la base liquidable del ahorro a partir del ejercicio 2015 E Base liquidable del ahorro Hasta euros Cuota íntegra Euros Resto base liquidable del ahorro Hasta euros Tipo aplicable Porcentaje ,00% 6.000, , ,00% , ,00 En adelante 24,00% Escala del ahorro a aplicar a la base liquidable del ahorro a partir del ejercicio 2016 Base liquidable del ahorro Hasta euros Cuota íntegra Euros Resto base liquidable del ahorro Hasta euros Tipo aplicable Porcentaje ,00% 6.000, , ,00% , ,00 En adelante 23,00% 7

8 Deducciones Se suprime la deducción de las aportaciones realizadas a una cuenta ahorro-empresa. Se suprime la deducción por alquiler de la vivienda habitual. No obstante se establece un régimen transitorio, cuando el contrato de alquiler fuera anterior a 1 de enero de 2015 y el contribuyente hubiera tenido derecho a la deducción en un periodo impositivo anterior a Como novedad, adicionalmente a los incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, las personas físicas cuyas actividades cumplan los requisitos para ser consideradas de empresas de reducida dimensión, podrán aplicar una nueva deducción por inversión del beneficio empresarial en la adquisición de determinados bienes del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas desarrolladas por el contribuyente. La nueva deducción cuenta para su aplicación, con requisitos de cuantía de la inversión, plazo, porcentajes sobre rendimientos reinvertidos, límites sobre cuotas y permanencia de funcionamiento del bien en el patrimonio del contribuyente. Se establece una nueva deducción del 20 por ciento de las cuotas de afiliación y las aportaciones a Partidos Políticos, Federaciones, Coaliciones o Agrupaciones de Electores. La base máxima de esta deducción será de 600 euros anuales. Sustituye el anterior modelo de reducción en base imponible. Compensación fiscal por capital mobiliario. Se deroga el régimen de compensaciones fiscales por la obtención de rendimientos de capital mobiliario derivados de contratos de seguros de vida o invalidez o de depósitos, contratados con anterioridad a de 20 de Enero de Se introducen las deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo, para aquellos contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la que están dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social. Estas deducciones son, con carácter general, de euros anuales, y actúan como auténticos impuestos negativos, ya que es posible solicitar a la Administración Tributaria el abono anticipado de las mismas, de forma similar a la actual deducción por maternidad. Regímenes especiales Modificación del régimen fiscal especial aplicable a trabajadores desplazados a territorio español. Imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional. Cuenta con una nueva definición de este sistema acorde a la reforma de esta figura en el Impuesto sobre Sociedades. Se refuerzan los requisitos para su aplicación, y se potencia el ámbito de aplicación subjetivo, el tipo y cuantía de rendimientos que se imputan. 8

9 Nuevo impuesto de salida: ganancias patrimoniales por cambio de residencia Cuando el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, se considerarán ganancias patrimoniales sujetas a tributación, las diferencias positivas entre el valor de mercado de las acciones o participaciones y su valor de adquisición, siempre que el contribuyente hubiera tenido tal condición durante al menos diez años de los quince periodos impositivos anteriores al último en que sea residente fiscal en España, y siempre que: a) El valor de mercado de las acciones y participaciones exceda de euros. b) Cuando no se cumpla lo anterior pero el porcentaje de participación en la entidad sea superior al 25%, siempre que el valor de mercado de las acciones o participaciones exceda de euros. Existen especialidades aplicables en el caso cambio de residencia por traslado laboral, o cuando el mismo se produzca a otro Estado miembro de la Unión Europea o a un paraíso fiscal. Gestión del impuesto Se modifica el límite en la obligación de declarar para los contribuyentes que perciban (i)rendimientos de trabajo de dos o más pagadores, (ii) anualidades por alimentos o pensiones compensatorias no exentas, (iii) rendimientos del trabajo de un pagador no obligado a retener (iv) o sometidos a tipo fijo de retención, que pasa de euros anuales a euros. Pagos a cuenta Se facilita de forma independiente un cuadro informativo elaborado por la AEAT y que está disponible en la página web de dicha entidad, en el que se recogen los distintos tipos de retención que resultarán de aplicación en el Impuesto sobre la Renta. También se incluye el modelo resumen anual donde deben ser declaradas estas retenciones, con indicación de la clave de declaración correspondiente 9

10 2. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES Se prevén diversas modificaciones de la normativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), con efectos desde el 1 de enero de 2015 y, en particular: En consonancia con la modificación introducida en la Ley del IRPF, se suprime la exención vigente hasta 31 de diciembre de 2014 aplicable a los dividendos obtenidos sin mediación de establecimiento permanente, por personas físicas residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o en países o territorios con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria, hasta el límite de euros anuales. El tipo de gravamen general, pasa del 24,75% al 24%. En el caso de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, el tipo de gravamen general será del 20% para el ejercicio 2015, y del 19% a partir del ejercicio 2016 en adelante. Se prevé que la Administración Tributaria elabore, previa solicitud del contribuyente, borradores de declaración de rentas inmobiliarias imputadas. El contribuyente podrá confirmar el borrador, y también solicitar su rectificación en determinados casos. El tipo de tributación para las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero que realicen una actividad económica en territorio español, pasa del 35% al 25%. Se introduce la exención por reinversión en vivienda habitual de las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea, por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España. 3. IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES La modificación de este impuesto tiene su origen en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014 (asunto C-127/12) que ha determinado que el Reino de España ha incumplido el ordenamiento comunitario al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones (i) entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, (ii) entre los causantes residentes y no residentes en España y (iii) entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de este. Con el fin de eliminar los supuestos de discriminación, se modifica la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para introducir una serie de reglas que permitan la plena equiparación del tratamiento en el impuesto en las situaciones discriminatorias indicadas por el Tribunal. 10

11 4. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO Con la misma finalidad que en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se introduce la siguiente regla en el Impuesto sobre el Patrimonio para permitir un tratamiento similar entre residentes y no residentes, que sean residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo. En concreto, los contribuyentes no residentes que sean residentes en una Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma donde radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean titulares y por los que se exija el impuesto, porque estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español. La presente circular contiene información de carácter general, sin que constituya opinión profesional ni asesoría jurídico-fiscal. 11

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