Es Contador Público egresado de la Escuela
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- Arturo Fernández Bustamante
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1 C.P.C. y M.A. Raúl Tagle Cázares 400 Presidente de la Comisión de Investigación Fiscal Es Contador Público egresado de la Escuela Bancaria Comercial. Cursó la maestría en Dirección de Empresas para Ejecutivos con Experiencia por el IPADE y otra en Derecho Fiscal por el Colegio Superior de Ciencias Jurídicas. Tiene 23 años de experiencia en el ámbito fiscal. Es socio de impuestos de Mancera, S.C. Ernst & Young. Además es integrante del Comité de Estudios Fiscales del IMEF.
2 PUNTOS FINOS Medios electrónicos en el ámbito fiscal y comprobantes digitales INTRODUCCIÓN En la actualidad el uso de los medios electrónicos es imperativo para el desarrollo de las actividades productivas del país y de la economía global. Es por ello que desde hace varios años en la legislación mexicana se han incorporado diversas disposiciones para regular el comercio electrónico o e-commerce (electronic commerce, en inglés) en materia civil, mercantil, penal, de protección al consumidor e, incluso, fiscal. Desafortunadamente, dichas disposiciones legales no fueron compiladas en una única ley que fuera exclusiva en materia de medios electrónicos y que complementara las diversas leyes y códigos, lo cual ha generado que las personas interesadas en el tema atiendan indistintamente al Código Civil Federal (CCF), Código de Comercio (CC), Código Federal de Procedimientos Civiles (CFPC), Ley Federal de Protección al Consumidor (LFPC), y para efectos fiscales, el Código Fiscal de la Federación (CFF), así como la Resolución Miscelánea Fiscal (RM). En principio, la incorporación de los medios electrónicos a la legislación mexicana fue para normar operaciones relacionadas con el comercio electrónico, regulando los derechos y obligaciones para los comerciantes en las leyes y códigos antes citados; sin embargo, su impacto es tan importante que otras ramas del Derecho se están viendo influidas, tal es el caso de los comprobantes digitales en materia fiscal e, inclusive, los juicios en línea en materia penal. EVOLUCIÓN DEL DERECHO QUE PUEDA REGULAR LOS MEDIOS ELECTRÓNICOS La evolución de diversas áreas del Derecho con motivo de un factor externo, como es el caso de los medios electrónicos, no es algo que sea novedad; recordemos que cuando se incorpora el uso de mecanismos que facilitan la producción en serie y se presentan los primeros indicios de trabajo personal INSTITUCIONES 401
3 subordinado, se incorporaron a las ramas del Derecho: el Derecho Laboral y de Seguridad Social, por lo que no descartamos la posibilidad de que en el mediano plazo pudiera existir una rama del Derecho especializada en medios electrónicos. LEGISLACIÓN DE LOS MEDIOS ELECTRÓNICOS En algunos casos, la legislación mexicana en materia de medios electrónicos ha sido aceptada en forma superficial sin considerar la totalidad de los supuestos que se pueden presentar en la práctica, lo cual, en gran medida, se debe a la falta de experiencia de nuestros legisladores y al acelerado desarrollo de la tecnología global, incluso se han aprobado reformas respecto de los medios electrónicos sin dimensionar la infraestructura tecnológica que se requiere para hacer cumplir las leyes; este tipo de situaciones ha generado incertidumbre y confusión tanto en los gobernados, como en los distintos órdenes de gobierno y los jueces. El uso de Internet y en general de los medios electrónicos en el desarrollo de la economía global se ha venido incrementando en las últimas décadas, lo cual ha obligado a diversos países a estandarizar sus operaciones, tecnología y procedimientos. Es por ello que la Organización de las Naciones Unidas (ONU), mediante la Comisión de las Naciones Unidas para el Derecho Mercantil Internacional, diseñó, en 1996, la Ley Modelo de Comercio Electrónico y en 2001 la Ley Modelo de Firmas Electrónicas. El propósito de la promulgación de dichas Leyes Modelo es establecer la posibilidad de que países miembros con sistemas jurídicos, económicos y sociales diferentes, tengan la oportunidad de participar en el comercio electrónico internacional y gocen de certeza México fue precursor en el uso de medios electrónicos para efectos tributarios, toda vez que en 1992 se estableció que el dictamen fiscal se presentaría a través de medios magnéticos jurídica respecto de las operaciones que realicen, toda vez que dicha ley pretende unificar criterios, así como establecer medidas que regulan el almacenamiento de la información en forma distinta del papel. En mayo de 2000, México adecuó su legislación al contexto que estipula la Ley Modelo de Comercio Electrónico; sin embargo, no obstante que los legisladores se comprometieron a implementar disposiciones que fueran claras para las personas involucradas en el uso de Internet y comercio electrónico, su falta de experiencia y la novedad del tema propiciaron un marco jurídico complejo. Es común que por diversas causas la información electrónica almacenada en disquetes o discos ópticos se dañe o pierda, por lo que en 2002 la Secretaría de Economía (SE) dio a conocer la Norma Oficial Mexicana NOM-151-SCFI-2002, mediante la cual se establecen los requisitos que deben observarse para la conservación de mensajes de datos, entendiendo como tal a la información generada, enviada, recibida, archivada o comunicada a través de medios electrónicos, ópticos o de cualquier otra tecnología. MÉXICO, PRECURSOR DEL USO DE LOS MEDIOS ELECTRÓNICOS EN EL ÁMBITO FISCAL En otro orden de ideas, es relevante comentar que México fue precursor en el uso de medios electrónicos para efectos tributarios, toda vez que en 1992 se estableció que el dictamen fiscal se presentaría a través de medios magnéticos (disquetes de 3½ y 5¼ de pulgada), lo cual fue toda una novedad y reto para los contribuyentes y contadores públicos. La incorporación de herramientas electrónicas para el cumplimiento de las disposiciones fiscales ha sido un tema complejo que ha implementado la autoridad fiscal a base de prueba y error. Tan es así, que incluso en algunos casos para la presentación de información en medios electrónicos en la cual se requiere un software especializado que es dado a conocer por la misma 402
4 PUNTOS FINOS autoridad, ha tenido que publicar algún software complementario o parches mediante los cuales se corrigen los errores técnicos que son identificados por los contribuyentes; más aún, la autoridad fiscal ha tenido que indicar la versión del software que se encuentra vigente para el cumplimiento de las obligaciones fiscales establecidas por medios electrónicos. Para efecto del cumplimiento de las disposiciones fiscales en materia de pagos provisionales y declaración anual de impuestos federales por medios electrónicos, particularmente mediante Internet, dicho esquema fue incorporado al ámbito fiscal a través de reglas de carácter general desde julio de 2002, siendo de carácter optativo. En un principio la autoridad fiscal no disponía de la tecnología e infraestructura que le permitiera tener el control de la fiscalización por medios electrónicos, es por ello que se apoyó en la infraestructura con la que contaba el sistema financiero, motivo por el cual los primeros pagos provisionales de impuestos federales se presentaron en los portales bancarios de las instituciones financieras. Como medida para el cumplimiento de las obligaciones fiscales por Internet de aquellos contribuyentes que no tienen acceso a él ni a computadoras, la autoridad fiscal incorporó a sus oficinas de diversas salas equipadas con este medio, en las cuales los contribuyentes pueden presentar sus propias declaraciones. Con el paso del tiempo, la autoridad fiscal identificó la eficiencia y simplificación que ofrece el uso de Internet en la recaudación, por lo que poco a poco fue tomando el control de la información proporcionada por los contribuyentes a través de sus declaraciones de impuestos federales vía electrónica, de modo que a partir de agosto de 2002 se estableció, mediante reglas de carácter general, que cuando el contribuyente no tenga cantidad a cargo se le debe informar directamente con una declaración estadística. Asimismo, para dar seguridad a los contribuyentes se han implementado diversas medidas de identificación, mismas que con los diversos avances tecnológicos han venido cambiando, como es el caso de la Clave de Identificación Electrónica Confidencial (CIEC), Clave de Identificación Electrónica Confidencial Fortalecida (CIEC Fortalecida) y Firma Electrónica Avanzada (FEA, Tu firm@ o FIEL). En dicho proceso, la autoridad fiscal implementó su llamada plataforma fiscal, mediante la cual se facilita el cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes desde cualquier lugar en el que se tenga acceso a Internet; con ello, esta autoridad toma el control de la información generada por los contribuyentes para la recaudación fiscal y deja de depender en gran medida de las instituciones del sistema financiero e, incluso, de los formatos fiscales impresos. Muestra de ello fue la obligación que estableció en abril de 2009 para que los grandes contribuyentes presenten sus declaraciones de impuestos federales a través de un nuevo esquema, mediante el cual se tiene que proporcionar información al Servicio de Administración Tributaria (SAT), en su página de Internet y únicamente en caso de entero de impuestos a cargo, o bien, de retenciones a terceros, efectúen el pago en las instituciones bancarias a través de una línea de captura. A partir de mayo de 2009, se incorporó al sistema fiscal un nuevo esquema para la presentación de las compensaciones de impuestos federales aplicab l e a l o s g r a n d e s c o n t r i b u y e n te s, e l c u a l ha tenido diversas modificaciones y se ha adecuado paulatinamente; no descartamos que dicha medida, en el mediano plazo, sea aplicable al resto de los contribuyentes. INCORPORACIÓN DEL USO DE COMPROBANTES FISCALES DIGITALES Por otra parte, a partir de 2004 se incorporó al CFF la regulación en materia de firma electrónica y comprobantes fiscales digitales ; esto representó un cambio transcendental en la legislación INSTITUCIONES 403
5 fiscal mexicana, ya que mediante la llamada simplificación administrativa la autoridad fiscal pretende evitar la evasión fiscal derivada del uso de comprobantes fiscales apócrifos, que eran de fácil obtención por los contribuyentes. No obstante que se pretende tener una simplificación administrativa y reducción de costos para los contribuyentes, con la implementación paulatina de los llamados comprobantes fiscales digitales se les impusieron obligaciones fiscales adicionales, las cuales les generan gran carga administrativa, tal es el caso de cerciorarse de la autenticidad de tales comprobantes fiscales. Es de todos conocido que la tendencia en materia de comprobantes fiscales es que a partir de 2011 sean, en su mayoría, digitales; sin embargo, a poco más de medio año de la implementación de dicho esquema, la autoridad fiscal no ha publicado reglas de carácter general que permitan a los contribuyentes identificar la incorporación de los mismos en cada uno de los rubros de sus esquemas de negocios. Ahora bien, considerando que gran parte de los contribuyentes no cuenta con la infraestructura tecnológica para la incorporación de un sistema de comprobantes fiscales digitales e, incluso, con los requerimientos técnicos que establece la NOM-151-SCFI-2002 para la conservación de los mensajes de datos o la capacidad económica para contratar los servicios de un proveedor que los apoye con la emisión de los mismos, es probable que incumplan con sus obligaciones fiscales en materia Es de todos conocido que la tendencia en materia de comprobantes fiscales es que a partir de 2011 sean, en su mayoría, digitales de emisión de comprobantes, lo cual verán reflejado en probables multas y sanciones. Asimismo, los clientes de dichos contribuyentes (al no contar con un comprobante que reúna requisitos fiscales) correrían el riesgo de que sus erogaciones se consideraran no deducibles, lo que representaría un impacto financiero importante. CONCLUSIÓN El objetivo de la autoridad fiscal al establecer en forma obligatoria el uso de comprobantes fiscales digitales es adecuado, sin embargo, hoy en día no existe la suficiente información que permita generar un cambio en la cultura de los mexicanos para la utilización de medios electrónicos, y no todos cuentan con los conocimientos técnicos necesarios para usar dichas herramientas. Por sólo mencionar un caso, recordemos el impacto que representó el pago con tarjeta de crédito, débito o monedero electrónico en las estaciones de gasolina, para cumplir con requisitos para la deducción fiscal del consumo de combustible, cuando éstas se encontraban fuera de las áreas metropolitanas o en zonas rurales. Es imperativo que la autoridad fiscal emita reglas de carácter general que permitan una transición gradual en el cambio de cultura para mitigar el impacto del uso de medios electrónicos, particularmente en la emisión, recepción y custodia de comprobantes fiscales digitales a partir de 2011 y evitar con ello que se generen efectos fiscales inadecuados para los contribuyentes y que pueden alcanzar el matiz de delito de defraudación fiscal o que, incluso mediante disposiciones transitorias, se postergue la entrada en vigor de dicho esquema. 404
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