MEDIDAS FISCALES RDL3/2016 EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Transcripción

1 MEDIDAS FISCALES RDL3/2016 EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Inspector de Hacienda del Estado, Ex-Subdirector General del Impuesto de Sociedades en la Dirección General de Tributos y actual autor del MEMENTO FISCAL de la editorial Francis Lefevbre

2 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 ART 10 LGT: Las normas tributarias, salvo disposición en sentido contrario, no tienen efectos retroactivos y se aplican a los tributos cuyo período impositivo se inicie desde su entrada en vigor. ART 21 LGT: La fecha de devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria. La Sentencia del Tribunal Constitucional (STC) 182/1997, de 28 de noviembre de 1997, rechaza la situación de una retroactividad de las calificadas como «plena» o «auténtica». El RDL 3/2016 entre en vigor el No es aplicable a períodos impositivos iniciados a partir de pero concluidos antes de Los PF tienen naturaleza de deuda tributaria (LIS art. 40.5). El RDL 3/2016 no es aplicable a ninguno de los tres PF de 2016 pues en la fecha de devengo de cada uno no estaba en vigor esa norma legal. 2

3 MEDIDAS APLICABLES EN º. Límite compensación BIN grandes empresas. Aplicable a entidades cuyo INCN de los 12 meses anteriores inicio período impositivo al menos 20 millones euros: 50% de BI previa a RC y compensación de BIN, si INCN al menos 20 millones e inferior a 60 millones euros. 25% de BI previa a RC y compensación de BIN, si INCN al menos 60 millones euros. 2º. Resto entidades, límite (60/70%) de BI previa a RC y compensación de BIN. 3º. Cualquiera que sea el límite aplicable al contribuyente, en todo caso puede compensarse BIN hasta el importe de 1 millón euros (DGT , V ) 3

4 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad cuyo ejercicio social coincide con el año natural tiene BIN pendiente de compensar al inicio del ejercicio 2016 por importe de La BI positiva previa a la compensación es de euros. El INCN del ejercicio 2015 es de : a) 8 millones, b) 24 millones. a) Límite compensación BIN de (0,6x ). BI = ( ). b) Límite compensación BIN de (0,5x ). No obstante, puede compensarse BIN hasta BI = ( ). 4

5 MEDIDAS APLICABLES EN º. Límite deducción doble imposición grandes empresas. Aplicable a entidades cuyo INCN de los 12 meses anteriores inicio período impositivo al menos 20 millones euros: La totalidad de las deducciones por doble imposición internacional generadas en el período junto con las deducciones por doble imposición (interna o internacional) pendientes de deducir al inicio del período impositivo, no puede exceder del 50% de la cuota íntegra del contribuyente. 2º. Resto entidades. Todas estas deducciones pueden minorarse de la cuota íntegra del contribuyente, sin limitación sobre la misma. 5

6 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad cuyo ejercicio social coincide con el año natural tiene pendiente de aplicar al inicio del ejercicio 2016 deducciones por doble imposición interna por importe de En este período 2016 ha generado deducciones por doble imposición internacional por importe de La BI positiva es de El INCN del ejercicio 2015 es de: a) 8 millones, b) 24 millones. a) No hay límite deducción sobre cuota íntegra. BI CI Deducciones: Doble imposición interna ( ) ( /0,3)x0,25 Doble imposición internacional ( ) Cuota ingresar

7 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 b) El límite deducción sobre cuota íntegra es del 50%. BI CI Deducciones: ( ) Doble imposición interna ( ) ( /0,3)x0,25 Doble imposición internacional ( ) Cuota ingresar En este supuesto es aplicable el límite del 50% sobre cuota íntegra, de manera que la deducción practicada de correspondería a la deducción pendiente por doble imposición interna, por lo que quedaría de esta última pendiente de deducir un importe de , así como correspondiente a la deducción por doble imposición generada en el período

8 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Reversión de deterioros deducidos en períodos impositivos iniciados antes de , sobre valores representativos del capital social: Aplicable a deducciones derivadas de aplicar art TRLIS. Aplicable a deducciones que no han derivado de aplicar art TRLIS (participaciones en el capital de entidades cotizadas en mercados regulados). Para todo tipo de contribuyentes, el importe de esos deterioros que estuviesen pendientes de revertir a la BI, se establece un criterio especial de integración en la base imponible de los cinco primeros períodos impositivos que se inicien a partir de

9 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 El criterio de imputación es el siguiente: 1. El importe del deterioro pendiente de revertir al inicio del período 2016, se integra por partes iguales en la base imponible de cada uno de los 5 primeros períodos impositivos que se inicien a partir de El importe a integrar es independiente de la duración de cada uno de esos 5 primeros períodos impositivos. El período impositivo 2016 es el primero de esos 5 períodos en el que se debe integrar 1/5 del deterioro pendiente. No afecta al 3ª pago fraccionado (diciembre 2016). Afecta a los 3 pagos fraccionados de 2017 integrando en cada uno de ellos 1/5 deterioro pendiente.? 9

10 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 El criterio de imputación es el siguiente: 2. Se integraría el importe del deterioro pendiente de revertir que resulte de aplicar los criterios generales (aumento fondos propios, reparto dividendos o registro ingreso contable) si el mismo es superior a 1/5 importe deterioro pendiente inicio En este caso hay que tener en cuenta que el importe del deterioro pendiente al cierre del período en que se cumpla esta circunstancia, se integra en la base imponible de los períodos impositivos restantes por partes iguales. 10

11 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad A tiene el 100% capital de una entidad B, habiendo deducido un deterioro de sobre esa participación en períodos anteriores a En el ejercicio 2017 la entidad B incrementa sus fondos propios en por los beneficios obtenidos en el mismo. En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5). En el período 2017, entidad A debe integrar en su BI un importe de En los períodos impositivos 2018, 2019 y 2020, entidad A debe integrar en la BI de cada uno de ellos un importe de ( /3). 11

12 MEDIDAS APLICABLES EN ) Entidad A tiene el 100% capital de una entidad B, habiendo deducido un deterioro de sobre esa participación en períodos anteriores a En el ejercicio 2016 la entidad A tiene una renta positiva de En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5), por lo que su BI es de y su cuota de (0,25x ). 2) Mismo ejemplo anterior con la diferencia que entidad A tiene BIN pendientes por importe de En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5), por lo que su BI es de ( ) y su cuota de (0,25x ). Puede compensar BIN por importe de al ser superior al límite de (0,6x ). Queda BIN pendiente de compensar por importe de ( ). 12

13 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad A es una entidad holding que tiene el 100% capital de varias entidades, habiendo deducido un deterioro de sobre esa participación en el período impositivo 2012, siendo esos gastos los únicos obtenidos en ese ejercicio sin que haya generado ningún ingreso, por lo que la base imponible negativa generada en ese período es de que está pendiente de revertir al inicio ejercicio En el ejercicio 2016 la entidad A no tiene ningún resultado. En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5), pero puede compensar la totalidad de esa renta con la BIN pendiente de compensar, sin que sea aplicable ningún límite a la compensación de esas BIN, por lo que la BI de este ejercicio 2016 sería nula (DT 16ª LIS). Lo mismo ocurriría en los ejercicios siguientes por la parte de renta procedente de la reversión del deterioro deducido en el ejercicio

14 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Caso de que se transmita la participación durante los referidos primeros 5 primeros períodos impositivos a partir de 2016, en la BI del período impositivo en el que tenga lugar la transmisión debe integrarse el importe del deterioro pendiente de revertir, con el límite de la renta positiva obtenida en la transmisión. A efectos de determinar el importe de la renta obtenida en la transmisión, el valor fiscal de la participación debe incrementarse en el importe del deterioro que se haya integrado en la BI de alguno de esos 5 períodos. De cumplirse requisitos art. 21 LIS, la renta positiva obtenida estaría exenta pero el deterioro pendiente se integra en BI con el límite importe de esa renta positiva y, de ser negativa la renta, la misma no se integraría en la BI, pero el deterioro pendiente tampoco se integra en BI. De no cumplirse requisitos art. 21 LIS, la renta positiva obtenida estaría sujeta y al mismo tiempo el deterioro pendiente se integra en BI con el límite importe de esa renta positiva. 14

15 MEDIDAS APLICABLES EN ) Entidad A tiene una participación en otra entidad B de cumple requisitos art. 21 LIS. Se dotó un deterioro de deducido en el ejercicio En el ejercicio 2016 se transmite por En valor contable y fiscal de la participación es de ( ). El resultado obtenido en la transmisión es de ( ). Esa renta estaría exenta pero se integraría en la BI un importe de (DT 19ª LIS). Ajuste negativo de y ajuste positivo de ) Mismo caso anterior con la diferencia que se transmite en el ejercicio En el ejercicio 2016 se integra en BI entidad A un importe de 200(1.000/5). Ajuste positivo 200. En el ejercicio 2017 el valor contable de la participación es de y el valor fiscal El resultado contable de la transmisión es de ( ) pero el resultado fiscal es de ( ). Ajuste negativo de y ajuste positivo de 800 ( ). 15

16 16 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad A tiene el 100% capital de una entidad B siendo el precio de adquisición de , habiendo registrado y deducido un deterioro de sobre esa participación en períodos anteriores a En el ejercicio 2017 se transmite la participación por: a) ; b) por En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5). Ajuste positivo de a) En el período 2017, el resultado contable positivo es ( ). No obstante, el resultado fiscal positivo sería de ( ) que estaría exento. Ajuste negativo de y ajuste positivo de b) En el período 2016, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5). Ajuste positivo de En el período 2017, el resultado contable negativo es ( ) ( ). No obstante, el resultado fiscal negativo sería de ( ) ( ) que no se integra en BI. Ajuste positivo de No procede integrar en BI nada del importe del deterioro pendiente de revertir al inicio período 2017.

17 MEDIDAS APLICABLES EN 2016 Entidad A tiene el 100% capital de una entidad B siendo el precio de adquisición de , habiendo registrado y deducido un deterioro de sobre esa participación en períodos anteriores a En el ejercicio 2021 se transmite la participación por En cada uno de los períodos 2016 a 2020, entidad A debe integrar en su BI un importe de ( /5). Ajuste positivo de en cada uno. En el período 2021, el resultado contable positivo es ( ). No obstante, el resultado fiscal es negativo de ( ) que no se integra en BI. Ajuste negativo de

18 1º. Deterioro participaciones no cualificadas. Se entiende como participaciones no cualificadas: Aquellas que representan menos del 5% capital o bien, el precio adquisición no supere 20 millones. Si entidad participada no residente, además de esas circunstancias de la participación, la entidad está sujeta a un tipo nominal al menos 10% y no resida en un paraíso fiscal. El gasto por deterioro de estas participaciones no es deducible si esas circunstancias se cumplen en el período impositivo en que se registra el deterioro. Se recupera la deducción en el momento de la transmisión o baja de la participación si esas circunstancias se mantienen en el año anterior a la fecha de transmisión o baja. 18

19 Entidad A tiene el 4% capital de una entidad B residente, siendo el precio de adquisición de , habiendo registrado un deterioro de sobre esa participación en En el ejercicio 2018 se transmite la participación por Período 2017: deterioro no deducible. Ajuste positivo Período 2018: Resultado contable positivo ( ). Resultado fiscal negativo ( ) que se integra en BI entidad A. Ajuste negativo de

20 2º. Deterioro participaciones cualificadas. Se entiende como participaciones cualificadas si cumple alguna de las dos situaciones siguientes: Aquellas que representan al menos el 5% capital o bien, el precio adquisición supere 20 millones. Si entidad participada no residente, además de esas circunstancias de la participación, la entidad está sujeta a un tipo nominal al menos 10% y no resida en un paraíso fiscal. Si entidad participada no residente, cualquiera que sea la participación, la entidad está sujeta a un tipo nominal inferior al 10% o resida en un paraíso fiscal. El gasto por deterioro de estas participaciones no es deducible en el período impositivo en que se registra el deterioro ni en el período de transmisión o baja. 20

21 Entidad A tiene el 100% capital de una entidad B residente, siendo el precio de adquisición de , habiendo registrado un deterioro de sobre esa participación en En el ejercicio 2018 se transmite la participación por: a) ; b) Período 2017: deterioro no deducible. Ajuste positivo a) Período 2018: Resultado contable positivo ( ). Resultado fiscal positivo ( ) que no se integra en BI entidad al estar exento. Ajuste negativo de Cuando el resultado fiscal es positivo, de forma indirecta se recupera la deducción del deterioro a través del régimen de exención de la renta generada en la transmisión. b)

22 b) Período 2017: deterioro no deducible. Ajuste positivo Período 2018: Resultado contable positivo ( ). Resultado fiscal negativo ( ) que no se integra en BI entidad. Ajuste negativo de Cuando el resultado fiscal es negativo, no se recupera la deducción del deterioro dado que esa renta no se integra en la BI de entidad A (LIS art. 21), por lo que una pérdida real no tiene efectos fiscales. 22

23 3º. Carteras negociación. Participaciones no cualificadas. Se integran en la BI tanto los incrementos como las disminuciones de valor de estas participaciones registradas en PyG. Participaciones cualificadas. No se integran en la BI las disminuciones de valor de estas participaciones registradas en PyG, salvo que se haya integrado en BI, con carácter previo, incrementos de valor correspondientes a valores homogéneos del mismo importe. Los incrementos de valor estarían exentos de cumplir participación requisitos art. 21 LIS. 23

24 Entidad A tiene al cierre de 2017 participaciones calificadas como de negociación en el capital de una entidad cotizada por importe superior a 20 millones adquiridas en noviembre de ese ejercicio, de manera que el incremento de valor registrado en ese período ha sido de , que se ha integrado en BI entidad A. En el ejercicio 2018 la disminución de valor de esa participación registrada ha sido de , de manera que se integra en la BI de la entidad A una pérdida por importe de , por lo que procede realizar un ajuste positivo al resultado contable de este ejercicio 2018 por importe de ( ). 24

25 1º. Rentas negativas participaciones cualificadas. Se entienden como participaciones cualificadas aquellas que cumplen alguna de las dos situaciones siguientes: Representan al menos el 5% capital o bien, el precio adquisición supere 20 millones. Si entidad participada no residente, además de esas circunstancias de la participación, la entidad debe estar sujeta a un tipo nominal al menos 10% y no resida en un paraíso fiscal. Si entidad participada no residente, cualquiera que sea la participación, la entidad está sujeta a un tipo nominal inferior al 10% o resida en un paraíso fiscal. En tal caso, no se integra en la base imponible la renta negativa obtenida en la transmisión. 25

26 1º. Rentas negativas participaciones cualificadas. Se entiende cumplido el requisito de que la participación es al menos el 5% capital o bien, el precio adquisición supere 20 millones, si alguna de estas circunstancias se ha cumplido en algún momento durante el año anterior a la fecha de transmisión de la participación. Si se ha registrado un deterioro de la participación, dicho deterioro no es deducible en el período impositivo de su contabilización, ni tampoco es deducible en el período en que se transmita la participación. La renta negativa no es deducible aun cuando se haya adquirido la participación a otra entidad del mismo grupo art. 42 CCom, donde la renta positiva generada en esa transmisión se haya integrado en la base imponible. 26

27 1) Entidad A tiene el 100% entidad B residente, siendo el precio de adquisición de 5 millones. Esa misma participación se transmite por 4 millones. Durante el tiempo de tenencia de la participación se han percibido dividendos de la entidad B por importe de La renta negativa generada es de 1 millón, de manera que ese importe no se integra en la base imponible. Ajuste positivo resultado contable de 1 millón. 2) Mismo ejemplo anterior con la particularidad de que la participación se adquirió a otra entidad del mismo grupo en el ejercicio 2012, siendo la renta positiva generada de 1 millón, que se integró en la base imponible sin derecho a ninguna deducción. Igualmente la renta negativa no se integra en la base imponible de la entidad A aun cuando pueda probar que una renta positiva de igual importe se ha integrado en la base imponible de la entidad a la que adquirió la participación. 27

28 2º. Rentas negativas participaciones no cualificadas. Son participaciones no cualificadas aquellas que no cumplan condiciones para ser cualificadas, es decir: Aquellas que representan menos del 5% capital o bien, el precio adquisición no supere 20 millones. Si entidad participada no residente, además de esas circunstancias de la participación, la entidad está sujeta a un tipo nominal al menos 10% y no resida en un paraíso fiscal. En estos casos, se integra en la base imponible la renta negativa obtenida en la transmisión de estas participaciones. 28

29 2º. Rentas negativas participaciones no cualificadas. No obstante, hay que tener en cuenta las siguientes especialidades: De haberse adquirido a otra entidad mismo grupo art. 42 Ccom, la renta negativa se minora en el importe de la renta positiva obtenida en la transmisión anterior que haya estado exenta o haya generado deducción por doble imposición. La renta negativa se minora en el importe de los dividendos percibidos desde el ejercicio 2009 que se hayan registrado como ingreso pero han estado exentos. 29

30 1) Entidad A tiene el 4% entidad B residente, siendo precio de adquisición de 5 millones y se transmite por 4 millones. La renta negativa generada es de 1 millón, de manera que ese importe se integra en la base imponible. No procede realizar ningún ajuste al resultado contable. 2) Mismo ejemplo anterior con la particularidad de que durante el tiempo de tenencia de la participación se han percibido dividendos de la entidad B por importe de Estos dividendos se han debido integrar en la base imponible de la entidad A, sin que hayan estado exentos al no cumplir requisitos art. 21 LIS (de haberse percibido en el ejercicio 2015 y siguientes). De haberse percibido esos dividendos en ejercicios anteriores a 2015, igualmente se integraron en la base imponible que tributaron de forma efectiva al no tener derecho a la deducción al 100%. Igualmente la renta negativa generada de 1 millón, se integra en la base imponible. 30

31 3) Entidad A adquiere el 8% del capital de la entidad B residente por importe de 8 millones en el ejercicio 2015, siendo la entidad transmitente otra entidad del mismo grupo (art. 42 Ccom), habiéndose generado en esa transmisión una renta positiva de 2 millones que no se integró en la base imponible al estar exenta. En el ejercicio 2016 entidad A transmite, antes de un año de tenencia de la participación, un 5% por importe de 3 millones y al final del ejercicio 2017 transmite el resto de participación por 2,6 millones. Ejercicio La renta negativa obtenida ha sido de 2 millones (3-5), de manera que la misma se reduce en 1,25 millones (5x2/8), es decir, la renta negativa que se integra en la base imponible es de 0,75 millones. Ajuste positivo de 1,25 millones. Ejercicio La renta negativa obtenida ha sido de 0,4 millones (2,6-3), de manera que la misma se reduce en 0,75 millones (3x2/8), es decir, la renta negativa que se integra en la base imponible es nula. Ajuste positivo de 0,4 millones. 31

32 4) Entidad A adquiere el 8% del capital de la entidad B residente por importe de 8 millones en el ejercicio En el ejercicio 2014 y 2015 recibió dividendos por importe de y , respectivamente. En el ejercicio 2016 entidad A transmite un 5% por importe de 4 millones y al final del ejercicio 2017 transmite el resto de participación por 2,6 millones. Ejercicio La renta negativa obtenida ha sido de 1 millón (4-5), de manera que la misma se reduce en 0,25 millones ( x5/8), es decir, la renta negativa que se integra en la base imponible es de 0,75 millones. Ajuste positivo de 0,25 millones. Ejercicio La renta negativa obtenida ha sido de 0,4 millones (2,6-3), de manera que la misma se reduce en 0,15 millones ( x3/8), es decir, la renta negativa que se integra en la base imponible es 0,25. Ajuste positivo de 0,15 millones. 32

33 3º. Rentas negativas extinción entidad participada. Caso de participación cualificada donde, con carácter general, no es deducible ni el deterioro ni la renta negativa generada en la transmisión, sin embargo, se admite la deducción de la renta negativa obtenida en la extinción de la entidad participada, con las siguientes especialidades: La renta negativa se minora en el importe de los dividendos percibidos en los 10 años anteriores exentos (art. 21 LIS) o con derecho a deducción doble imposición (art. 30 TRLIS). No se admite deducción renta negativa si la extinción entidad participada trae causa de una operación de reestructuración. 33

34 1) Entidad A constituye en 2014 la entidad B participada al 100%, siendo el precio adquisición de En los ejercicios 2015 y 2016 entidad B obtiene pérdidas por importe de y 1.000, respectivamente, por lo que registra un deterioro en esos ejercicios por dichos importes. En 2017 entidad B se liquida percibiendo la entidad A una cuota de liquidación de En los ejercicios 2015 y 2016, el gasto por deterioro contabilizado no es deducible en la entidad A. Ajuste positivo de y 1.000, respectivamente. Ejercicio 2017: El resultado contable en la entidad A de la liquidación entidad B es nulo. No obstante, a efectos fiscales la renta negativa generada es de ( ) que es deducible. Ajuste negativo

35 2) Entidad A constituye en 2014 la entidad B participada al 100%, siendo el precio adquisición de En el ejercicio 2015 entidad B obtiene un beneficio de y en 2016 entidad B distribuye un dividendo de Ejercicio 2017 entidad B obtiene pérdidas por importe de 4.000, por lo que registra un deterioro en ese ejercicio por dicho importe. En 2018 entidad B se liquida percibiendo la entidad A una cuota de liquidación de En el ejercicio 2016, el dividendo de percibido por entidad A exento. Ajuste negativo de En el ejercicio 2017, el gasto por deterioro contabilizado no es deducible en la entidad A. Ajuste positivo de Ejercicio 2017: El resultado contable en la entidad A de la liquidación entidad B es negativo de ( ). No obstante, a efectos fiscales la renta negativa generada es de ( ) que es deducible, una vez minorado en los dividendos percibidos exentos. Ajuste negativo

36 Participación adquirida a través de operaciones de aportación protegidas: a) Aportaciones no dinerarias realizada por contribuyentes del IS de: Participaciones en el capital de otras entidades que no cumplan requisitos de porcentaje participación (al menos 5%) o valor adquisición (superior a 20 millones ) o, de no ser residente, sujeta al tipo nominal al menos 10%. Elementos patrimoniales distintos a participaciones en el capital de otras entidades. Caso de transmisión de la participación recibida en la aportación, la exención no alcanza a la renta diferida generada en la aportación. No obstante, la exención alcanza a toda la renta si se prueba que entidad adquirente ha integrado esa renta en su base imponible. 36

37 Entidad A constituye en 2014 la entidad B participada al 100%, por la aportación de un inmueble cuyo valor contable es y su valor de mercado de 5.000, habiéndose acogido la aportación al régimen fiscal especial de diferimiento. La participación recibida se registra por el mismo valor del elemento aportado. En el ejercicio 2017 entidad A transmite la participación por importe de: a) 7.000; b) a) El resultado contable y fiscal es de ( ). De esa renta la exención no alcanza a ( ). Ajuste negativo de b) El resultado contable y fiscal es de ( ). Dos interpretaciones: 1. Toda esa renta está sujeta al ser inferior a la renta diferida. No procede realizar ningún ajuste. 2. Toda esa renta está exenta pero, además, debe integrarse en BI entidad A un importe de que se corresponde con la renta diferida. De transmitir entidad B el inmueble antes que entidad A transmita participación, toda la renta diferida estaría exenta si entidad A prueba que entidad B integró en su BI al menos la renta diferida de

38 Participación adquirida a través de operaciones de aportación protegidas: b) Aportaciones no dinerarias realizada por contribuyentes del IRPF a una entidad residente de participaciones en el capital de otras entidades. Caso de que la entidad adquirente transmita la participación recibida dentro de los dos años posteriores a la aportación, la exención no alcanza a la diferencia positiva entre el valor fiscal de las participaciones recibidas por la entidad y el valor de mercado de las mismas en el momento de la aportación, salvo que la entidad acredite que las personas físicas han transmitido su participación en la entidad en dicho plazo. 38

39 Persona física PF tiene el 100% del capital de la entidad A siendo de el valor fiscal de la misma. Al final del ejercicio 2015 la PF aporta esa participación a una entidad H de nueva constitución, optando por el régimen fiscal especial de diferimiento, siendo el valor de mercado de la participación de Entidad H transmite la participación por en el ejercicio: a) 2017; b) a) La renta generada por la entidad H en la transmisión es de ( ). De esa renta la exención no alcanza a , diferencia entre el valor fiscal de la participación (10.000) y el valor de mercado (30.000) de la participación en el momento de realizar la PF la aportación. b) La totalidad de la renta de estaría exenta al haberse realizado la transmisión pasados los dos años desde la realización de la aportación. 39

40 Persona física PF desarrolla una actividad económica que es aportada en 2013 a una entidad de nueva constitución como aportación de rama de actividad acogida al régimen fiscal de diferimiento. El valor contable y fiscal de esa rama es de y su valor de mercado de Al final del ejercicio 2015 la PF aporta la participación recibida en esa aportación a una entidad H de nueva constitución, optando igualmente por el régimen fiscal especial de diferimiento, siendo el valor de mercado de la participación de Entidad H transmite la participación por en el ejercicio: a) 2017; b) a) La renta generada por la entidad H en la transmisión es de ( ). De esa renta la exención no alcanza a , diferencia entre el valor fiscal de la participación (10.000) y el valor de mercado (28.000) de la participación en el momento de realizar la PF la aportación. b) La totalidad de la renta de estaría exenta al haberse realizado la transmisión pasados los dos años desde la realización de la aportación. 40

41 Rentas obtenidas en el extranjero a través de establecimientos permanentes. Sobre esas rentas puede aplicarse el régimen de exención o imputación: a) Régimen exención: Las rentas positivas exentas. Las rentas negativas no se integran en la BI. Las rentas positivas obtenidas en la transmisión del EP están exentas. Las rentas negativas obtenidas en la transmisión del EP no se integran en la BI. No obstante, solo se admite la integración en la BI las rentas negativas del establecimiento permanente en el caso de cese del mismo, en cuyo caso el importe de la renta negativa se minora en el importe de las rentas positivas netas (diferencia entre las positivas y negativas obtenidas por el EP) obtenidas con anterioridad por el EP y que han tenido derecho a la exención o a la deducción en la cuota por doble imposición. 41

42 Rentas obtenidas en el extranjero a través de establecimientos permanentes. Sobre esas rentas puede aplicarse el régimen de exención o imputación: b) Régimen imputación: Las rentas positivas se integran en la BI. Las rentas negativas no se integran en la BI. Las rentas positivas posteriores hasta el importe de las rentas negativas se integran en la BI?. Las rentas positivas obtenidas en la transmisión del EP se integran en la BI. Las rentas negativas obtenidas en la transmisión del EP no se integran en la BI. No obstante, solo se admite la integración en la BI las rentas negativas del establecimiento permanente en el caso de cese del mismo, en cuyo caso el importe de la renta negativa se minora en el importe de las rentas positivas netas (diferencia entre las positivas y negativas obtenidas por el EP) obtenidas con anterioridad por el EP y que han tenido derecho a la exención o a la deducción en la cuota por doble imposición. 42

43 Rentas negativas transmisión participaciones no cualificadas entre entidades mismo grupo art. 42 Ccom. Aun cuando con carácter general son deducibles las rentas negativas obtenidas en la transmisión de participaciones no cualificadas (no art. 21 LIS), sin embargo, caso de que esa transmisión se realice entre entidades de un mismo grupo en el sentido del art. 42 Ccom, la integración en la BI de esa renta negativa de la entidad transmitente se difiere al período impositivo en que: Dejen de formar parte del grupo la entidad adquirente o transmitente de la participación. Esa misma participación se transmita a terceros, en cuyo caso, el importe de la renta negativa a integrar en la base imponible se minora en el importe de la renta positiva obtenida en esa transmisión a terceros. La renta negativa se integra en la BI de la entidad transmitente en el período impositivo en que la entidad participada se extinga, salvo que la extinción traiga causa de una operación de reestructuración o bien se siga el ejercicio de la actividad bajo otra forma jurídica. 43

44 Entidades A y B residentes en territorio español forman parte de un grupo según art. 42 Ccom. Entidad A tiene valorada por una participación del 4% en el capital de la entidad C y se transmite a la entidad B por importe de en el ejercicio En el ejercicio 2018 entidad B transmite a terceros esa misma participación por importe de: a) ; b) a) Entidad A genera una renta negativa de ( ) en el ejercicio 2017 que no se integra en la BI de ese período. Ajuste positivo de En el ejercicio 2018 la entidad B genera una renta negativa de ( ) que se integra en su BI. En este mismo ejercicio entidad A integra en su BI la renta negativa de mediante un ajuste negativo de dicho importe. b) Entidad A genera una renta negativa de ( ) en el ejercicio 2017 que no se integra en la BI de ese período. Ajuste positivo de En el ejercicio 2018 la entidad B genera una renta positiva de ( ) que se integra en su BI. En este mismo ejercicio entidad A integra en su BI la renta negativa de ( ) mediante un ajuste negativo de dicho importe, una vez minorada en la renta positiva de