GUIAS UTILES PARA DIRECTORES FINANCIEROS GUIA N. 5 IMPUESTO DE SOCIEDADES 2015: CAMBIOS Y NOVEDADES FEBRERO 2015
El 1 de enero de este año ha entrado en vigor la nueva Ley 27/2014 del Impuesto de Sociedades que introduce una serie de cambios importantes con respecto a la anterior ley. En términos generales, lo que ha supuesto este cambio es una bajada generalizada en los tipos de gravamen en 2015 y 2016 y una serie de modificaciones en el cálculo de la base imponible y en las deducciones, que analizaremos más adelante. La nueva ley mantiene la misma estructura del Impuesto sobre Sociedades existente desde 1996. El resultado contable por lo tanto sigue siendo el elemento central de la base imponible y es lo que determina su punto de partida. La Agencia Tributaria pretende con esta revisión de la ley darle una mayor identidad al Impuesto sobre Sociedades, que ha dejado de ser un mero complemento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) para transformarse en una parte esencial de la fiscalidad española. El Impuesto de Sociedades se aplica en la totalidad del territorio español a excepción del País Vasco y Navarra, ya que cuentan con regímenes tributarios forales que se encargan de gestionar este y otros impuestos con independencia del resto del país. Este impuesto no afecta a entidades públicas tales como el Estado, las comunidades autónomas y entidades locales, Banco de España, los organismos encargados de la gestión de la Seguridad Social, Reales Academias y otras. Debido a que es un impuesto que se aplica eminentemente a causa de las actividades económicas, es importante tener claro a qué nos referimos con actividad económica, y cómo lo define la nueva ley. En este caso hablamos de la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En el caso de los arrendamientos de inmuebles hay que tener en cuenta que para que sea considerado una actividad económica, es necesario tener a una persona contratada a tiempo completo y con contrato laboral, sin que sea en ningún caso necesario tener un local afecto a la actividad. Este ejemplo sirve para ilustrar el énfasis que se ha intentado hacer en cuanto a simplificar conceptos y normas, con el fin de cumplir todos los objetivos marcados. OBJETIVOS DE LA REFORMA 1. Neutralidad, igualdad y justicia. Tres principios extraídos de la Constitución y sobre los que se asienta toda la ley. 2. Incremento de la competitividad económica. Una reducción efectiva de la carga impositiva debería permitir a las sociedades disponer de más recursos y por lo tanto, aumentar su competitividad de cara a los mercados exteriores. 3. Simplificación del impuesto. Mejorar o ampliar una ley no implica necesariamente hacerla más extensa o complicada. Demostrado queda con la simplificación de las tablas de o la racionalización de las normas aplicables a las operaciones vinculadas. 4. Adaptación de la norma al derecho comunitario. Era un proceso necesario para adaptar y homogeneizar las normas fiscales y darle especial consideración por ejemplo, al tratamiento del sistema de eliminación de la doble imposición establecido en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el cual había sido cuestionado por la propia Comisión Europea. Página 2 - Gedesco Services Spain SAU
5. Estabilidad de los recursos y consolidación fiscal. Sin embargo, no debemos olvidar el verdadero objetivo de un impuesto, que no es otro que recaudar. La crisis ha causado una importante disminución de la recaudación del Estado que también se intenta paliar con esta reforma. Con ese objetivo se han introducido limitaciones e incluso se han eliminado determinadas deducciones. 6. Endeudamiento-capitalización. Se ha incidido especialmente en la nueva reserva de capitalización que viene a compensar la eliminación de la deducción al reinvertir beneficios. 7. Seguridad jurídica. Con el fin de reducir los pleitos y dotar a las empresas de un marco jurídico estable y seguro en una realidad tan cambiante, esta ley recoge criterios doctrinales y jurisprudenciales que aclaran cuestiones que puedan generar conflictividad no deseada. 8. Lucha contra el fraude. Pese a que solo con esta ley no se atajan todos los problemas, sí que anticipan medidas encaminadas a este objetivo, como es el caso del tratamiento de los híbridos o las modificaciones realizadas en cuanto a transparencia fiscal internacional. NUEVOS TIPOS IMPOSITIVOS El cambio más destacable es la rebaja del tipo general, que pasa del 30 % al 28 % en 2015 y a un 25 % en 2016. En cuanto a empresas con una cifra de negocio inferior a 10 millones de euros, no varía el tipo hasta los 300.000, que sigue siendo del 25 %. Sin embargo, durante 2015 a partir de 300.000 euros, en lugar del 30 %, el gravamen será del 28 %. A partir de 2016 no habrá límite y será en todo caso un 25 %. En cuanto a las microempresas, esto es, sociedades con una cifra de negocio menor de 2 millones de euros y una plantilla de menos de 10 empleados, el tipo será del 25 % en 2015 y 2016. Este es uno de los pocos casos en los que no hay una reducción en el gravamen, ya que en 2014 el tipo impositivo hasta 300.000 euros era del 20 %. Las empresas nuevas (todas aquellas creadas después del 1/1/2013) sí tendrán reducciones, pasando del 15 % hasta 300.000 euros y del 20 % el resto, a un tipo único del 15 %. Página 3 - Gedesco Services Spain SAU
VENTAJAS DE LAS VARIACIONES DEL IMPUESTO DE SOCIEDADES Aparte de la reducción de determinados tipos impositivos dentro del impuesto, esta reforma trae consigo otra serie de beneficios que a continuación detallamos: AMORTIZACIONES Se modifican y simplifican las tablas con los porcentajes de amortización pasando de 646 a solo 33. Se establece la libertad de amortización para elementos cuyo valor unitario no supere los 300 euros con un límite máximo de amortización de 25.000 euros en cada periodo. En cuanto a las pymes, se mantienen los supuestos de libertad de amortización para aquellas que crean empleo. Además, el inmovilizado intangible con una vida útil dada se amortizará en relación a ese periodo, sin necesidad de establecer otros requisitos extras. DEDUCCIONES Es una de las partes más relevantes de la nueva ley, ya que se han introducido cambios importantes. - Reserva de capitalización: aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin requisito alguno de inversión, no se verá gravada por el Impuesto. Se elimina por tanto la deducción al reinvertir los beneficios y se sustituye por la reserva de capitalización. Esta reserva consiste en la minoración de la base imponible del 10 % del incremento que se realice en los fondos propios, siempre y cuando se cumplan dos factores: 1. Que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad. 2. Que se dote una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo previsto en la letra anterior. - Reserva de nivelación: para las pymes se crea la reserva de nivelación, que permite reducir la base imponible un 10 % del beneficio (hasta un máximo de 1 millón de euros). Este ajuste se revierte tras cinco años, salvo que haya en ese periodo una base imponible negativa, en cuyo caso se revertirá en ese ejercicio. Si se aplica solo una de dichas reservas, el tipo se reducirá del 25 al 22,5 %. En el caso de que se apliquen ambas, el tipo en este caso se verá reducido del 25 al 20,25 %. - Doble imposición: se elimina también la deducción por doble imposición de dividendos cuando el porcentaje de participación sea inferior al 5% o el coste de adquisición sea menor a 20 millones de euros. No serán deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio. Es decir, que a partir de 2015, solo se mantienen como deducibles las pérdidas por deterioro de valor de existencias y de insolvencias de clientes. Tampoco las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, ni las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda. - Nuevas deducciones: se añaden nuevas deducciones como la que apoya la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, además de las producciones cinematográficas. La inversión en investigación, desarrollo e innovación tiene también nuevas deducciones, a las que hay que añadir la creación de empleo. Página 4 - Gedesco Services Spain SAU
BASE IMPONIBLE NEGATIVA La novedad más destacable es la supresión del límite de 18 años para compensar las bases imponibles negativas, es decir, una situación de pérdidas en ejercicios anteriores. En este caso se limita la compensación a un porcentaje determinado por las circunstancias pero sin que exista un límite temporal para aplicar las pérdidas pendientes al inicio de los ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2015. Junto con este cambio se aplica también un periodo de comprobación e investigación de las bases imponibles negativas por parte de la Agencia Tributaria de diez años. Después de ese plazo será obligación del contribuyente presentar y acreditar mediante la contabilidad y la autoliquidación que las bases imponibles negativas son procedentes. Se añade una limitación del 70 % del importe que hubiera resultado fiscalmente deducible por la aplicación de los sistemas previstos. Los cambios de la nueva ley se centran por tanto en simplificar las operaciones y los supuestos, homogeneizar las normas a nivel europeo, otorgar al sistema mayor transparencia y fiabilidad y, por último, mejorar la lucha contra el fraude fiscal para aumentar la recaudación a la vez que se incentiva a las empresas con la bajada de los tipos. OPERACIONES VINCULADAS Se modifica el perímetro de vinculación, cuando la relación sea socio-sociedad, elevando el porcentaje del 5 al 25 %. Asimismo, se elimina de los supuestos de vinculación a las relaciones de la Sociedad con el o los administradores en lo que se refiere a sus funciones. Asimismo, se suprime el supuesto de vinculación relativo a una sociedad y los socios y partícipes cuando ambas pertenezcan a un grupo, y la vinculación entre una entidad no residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en este territorio. No obstante, se mantiene la vinculación entre una entidad residente y sus establecimientos permanentes en el extranjero. Página 5 - Gedesco Services Spain SAU
FACTORES NEGATIVOS DE ESTA REFORMA DEDUCCIONES - No deducibilidad de deterioros de valor de elementos patrimoniales: se establece la no deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a otro tipo de activos valores representativos de deuda, con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar. - Eliminación: otras deducciones que se eliminan son relativas a inversiones medioambientales y por gastos de formación de personal. Tampoco serán deducibles los donativos y gastos no necesarios para el normal desarrollo de la actividad empresarial y bajo ciertas condiciones y los intereses de los préstamos con partes vinculadas y la deducción por inversión de beneficios para Empresas de Reducida Dimensión. - Límites: en cuanto a los gastos por atenciones a clientes o proveedores se establece un límite de deducibilidad a un máximo del 1 % del importe neto del volumen de negocio del periodo impositivo, siempre y cuando esos gastos sean deducibles. También se permite la deducibilidad de las retribuciones a los administradores por diferentes funciones a las que corresponden a su cargo. - Operaciones híbridas con entidades vinculadas: los gastos que se originen en estas operaciones no serán deducibles si determinan un ingreso exento o sometido a una tributación nominal inferior al 10 % como consecuencia de la diferencia de calificación fiscal, todo ello siempre que se realice entre operaciones vinculadas. - Deducibilidad de gastos financieros: a las limitaciones existentes, se le añade una nueva relativa a los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de reestructuración, de manera que la actividad de la entidad adquirida o cualquier otra que sea objeto de incorporación al grupo fiscal o reestructuración con la adquirente en los 4 años posteriores, no soporte el gasto financiero derivado de su adquisición. No obstante, esta limitación no se aplicará cuando la deuda asociada a la adquisición de las participaciones alcance un máximo de un 70 % y se reduzca al menos de manera proporcional durante un plazo de 8 años, hasta que alcance un nivel del 30 % sobre el precio de adquisición. PRÉSTAMOS PARTICIPATIVOS NTRA-GRUPO La retribución de los préstamos participativos entre empresas del mismo grupo será considerada como retribución de fondos propios y no como intereses, dejando de ser gasto deducible. COEFICIENTES DE CORRECCIÓN MONETARIA Al igual que en el IRPF, se eliminan los coeficientes de corrección monetaria del valor de adquisición en las transmisiones de bienes muebles. Para más información sobre Gedesco visite: www.gedesco.es Página 56 - Gedesco Services Spain SAU