Actualidad Jurídico Laboral Número 35/2014 Diciembre 2014 REFORMAS LEGALES EL ALCANCE DE LA EXENCIÓN FISCAL DE LAS INDEMNIZACIONES POR DESPIDO TRAS LA REFORMA DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA POR LA LEY 26/2014. (Actualización del Estudio 28/2014) GABINETE ESTUDIOS JURÍDICOS CC.OO.. 1 Concepción, 12-1ºDcha. 02002 Albacete Teléfono: 967 52-07-89 (PNP 78240) Fax: 967 52-33-45 (PNP 78243) gejur@gejur.ccoo.es
Sumario: I. La nueva regulación de la exención fiscal de las indemnizaciones por despido. II. Los límites de la exención fiscal de la indemnización por extinción del contrato. 1. La determinación de la exención general en los casos de extinción del contrato. 2. La exención en los casos de despido colectivo o despido objetivo del art. 52.c) ET, comprendiendo los despidos por causas económicas, técnicas, organizativas, de producción, o por fuerza mayor. 3. El nuevo límite general de la exención de 180.000. III. Los problemas para determinar la fecha de entrada en vigor de la nueva regulación y su aplicación a los procedimientos por despido. 1. La fecha de entrada en vigor de la nueva ley. 2. La confusa regla transitoria sobre la aplicación del nuevo límite a la exención a los procesos por despido o extinción del contrato. 3. Las normas tributarias de imputación de rentas. 4. Implicaciones prácticas sobre la aplicación de la reforma anunciada a los actuales procedimientos por despido o extinción de la relación laboral. Presentación. La reforma del IRPF opera por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, (BOE 28 Noviembre), por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, afecta a numerosas materias vinculadas con la tributación de los rendimientos del trabajo. Incluye aspectos tales como la reducción de los tramos desde los actuales siete a cinco, revisa los tipos marginales tanto para el ejercicio 2015 y una posterior revisión para 2016. Fija el umbral mínimo de tributación en 12.000 al año, por lo que los trabajadores con salarios inferiores a esa cifran no tributan, salvo que procedan de diversos pagadores. Y se fijan tres modalidades de impuestos negativos, por las que se puede pedir por adelantado el importe de la deducción que se crea para familias con hijos dependientes con discapacidad, para familias con ascendientes dependientes y otro para familias numerosas, generando una especie de prestación de naturaleza tributaria, a razón de 100 euros mensuales. Lo que ahora analizamos es el tratamiento de un nuevo límite que se ha establecido para la exención de la indemnización por extinción del contrato de trabajo. 2
Ya en estudio PJ 28/2014, del mes de Julio, se pusieron en evidencia el alcance que podría tener la propuesta entonces formulada por el Gobierno al aprobar el Anteproyecto de Ley por el que se modifica la ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, así como el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Entre dichas medidas se contemplaba un nuevo tratamiento fiscal de la indemnización por despido, incorporando un nuevo tope a la indemnización exenta, de modo que la parte que la supere estaría sometida al impuesto. Se establecía un nuevo límite a la exención, fijado en la cantidad de 2.000 euros por cada año de servicio prestado que se compute a efectos de determinar la cuantía de la indemnización obligatoria. Además, en la previsión normativa inicial, se anunciaba como momento temporal determinante para la aplicación de la nueva normativa a las indemnizaciones por despido, la fecha del 20 de junio de 2014, coincidiendo con la primera presentación del propio Anteproyecto. Ello generó un intenso debate, máxime cuando afectaba al objeto de los períodos de consulta de los procedimientos de despido colectivo, en tanto que ponía en tela de juicio la cantidad efectiva que, por razón de la pérdida de su empleo, serían compensados los trabajadores y trabajadoras. La tramitación parlamentaria de la reforma legal ha concluido con la aprobación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, (BOE 28 Noviembre), por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. Se recoge, de esta forma, el tratamiento legal de las indemnizaciones por despido, y supone, una corrección muy intensa sobre el contenido de la propuesta inicial. Ahora el nuevo límite se establece en la cantidad fija de 180.000. Como veremos, se trata de una medida que ya está en vigor, pues rige desde el 29 de noviembre de 2014, y cuenta con una norma transitoria sobre su inaplicación a los despidos anteriores a 1 de agosto de 2014, lo que genera igualmente algunos problemas interpretativos. El objeto de este análisis es poner en evidencia el alcance de la nueva regulación, y los efectos prácticos que supone en los procedimientos de despido, tomando particular interés en la fecha a partir de la cual la nueva regulación comienza a producir efectos. Ello nos permite exponer de forma sistemática el tratamiento fiscal de las indemnizaciones por extinción de la relación laboral, actualizando el informe anterior. 3
Dejamos al margen de nuestro análisis las cuestiones vinculadas a la tributación en materia de previsión social complementaria, que pueden afectar a esta materia cuando instrumentan el pago de las indemnizaciones por extinción del contrato. Igualmente, dejando al margen las cuestiones relativas a como tributan las cantidades que exceden de la cantidad exenta y se someten a tributación, lo que está vinculado con el nuevo tratamiento de las rentas irregulares. I. La nueva regulación de la exención fiscal de las indemnizaciones por despido. El apartado uno del artículo primero de la ley 26/2014 da nueva redacción al art. 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que trata precisamente de la exención de la indemnización por despido. La nueva redacción tiene el siguiente tenor, destacándose las novedades introducidas: Artículo 7. Rentas exentas. Estarán exentas las siguientes rentas: «e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente. El importe de la indemnización exenta a que se refiere esta letra tendrá como límite la cantidad de 180.000 euros.» La nueva regulación supone introducir un límite adicional a la cuantía de la indemnización que está exenta de tributar al IRPF. Por tanto, la primera operación 4
será determinar qué parte de la indemnización que reciba el trabajador o trabajadora está exenta, para posteriormente aplicar el nuevo limite a esa exención. II. Los límites de la exención fiscal de la indemnización por extinción del contrato. El sistema de exención de las indemnizaciones por extinción del contrato supone aplicar las siguientes reglas: 1. La exención general para extinción del contrato, vinculada a la indemnización legal. 2. La exención ampliada en los casos de despido objetivo del art. 52.c) ET y del Despido Colectivo, hasta los límites del despido improcedente. 3. Un nuevo limite a la exención introducido por la Ley 26/2014, de 180.000. Por otra parte, cabe recordar que para el mantenimiento de la exención fiscal, el art. 1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas, exige la real efectiva desvinculación del trabajador con la empresa. Y que se presume que no existe dicha vinculación, salvo prueba en contrario, cuando en los tres años siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aquélla, lo que plantea numerosos problemas prácticos en relación con las recolocaciones de los trabajadores afectados por despidos colectivos, o la ulterior contratación temporal por la misma entidad u otra vinculada. Aunque propiamente la novedad sólo se refiere al nuevo límite de los 180.000, exponemos los problemas laborales que plantea esta materia, en la que aparecen toda una serie de instituciones laborales relacionadas con la extinción del contrato con efectos notablemente diferenciados en relación con el tratamiento fiscal de las cantidades percibidas por los trabajadores. 1. La determinación de la exención general en los casos de extinción del contrato. La exención general se regula en los mismos términos que en la legislación anterior a la reforma introducida por la Ley 26/2014. 5
La regla general común es que está exenta la indemnización legalmente prevista en el Estatuto de los Trabajadores para el tipo de despido o extinción del contrato de trabajo de que se trate. La misma habilitación se hace a la indemnización fijada en la normativa de desarrollo o la regulación procesal de ejecución de sentencias. - Se está refiriendo, no sólo a los casos de despido, sino a las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, lo que supone una remisión a todo el cuadro de supuestos de despido o extinción del contrato que llevan aparejada el abono de una indemnización: - Despido disciplinario improcedente (art. 56.1 ET). - Despido objetivo o colectivo improcedente (art. 53.5 ET y 123.2 LRJS). - Resolución del contrato por incumplimiento empresarial (art. 50 ET). - Extinción del contrato a instancia del trabajador en los supuestos de movilidad geográfica (art. 40.1.párrafo tercero ET) o modificación sustancial de condiciones de trabajo (art. 41.3.párrafo segundo ET). - Terminación de contratos temporales sujetos a indemnización legal (art. 49.1.c ET). - Extinción por muerte, jubilación o incapacidad del empresario (art. 49.1.g ET) - Despido objetivo o colectivo declarados procedentes o justificados, si bien aquí existe una regla especial, como vamos a ver, que amplía la exención inicial más allá de la indemnización legalmente establecida, si es que se hubiera pactado una superior. - No se comprenden los supuestos de extinción que no llevan aparejada ningún tipo de indemnización legal, como son: - El despido disciplinario procedente (art. 49.1.k ET), - La extinción por mutuo acuerdo (art. 49.1.a ET), - La baja voluntaria o dimisión del trabajador (art. 49.1.d ET), - La muerte, jubilación o incapacidad del trabajador (art. 49.1.e y f ET). En estos casos, cualquier indemnización asumida por la empresa por cualquier título, incluso acuerdo colectivo, está sometida a tributación sin ninguna parte exenta. 2. La exención en los casos de despido colectivo o despido objetivo del art. 52.c) ET, comprendiendo los despidos por causas 6
económicas, técnicas, organizativas, de producción, o por fuerza mayor. En estos casos, si se hubiere acordado una indemnización superior al mínimo legal, la exención alcanza el umbral establecido para el despido improcedente, es decir, la fijada en el art. 56.1 ET. En una interpretación sistemática, comprende las extinciones colectivas por esas causas operadas en las empresas en concurso, que se rigen por el art. 64 LC, pero que por falta de coordinación normativa no se aclara expresamente. También estas indemnizaciones pueden ser objeto de mejora sobre la cuantía legal en el proceso concursal, y opera la exención hasta el límite del despido improcedente. Sin embargo, no comprende, literalmente, a todos los casos de despido objetivo del art. 52 ET, sino exclusivamente los derivados de las citadas causas económicas, técnicas, organizativas, productivas o de fuerza mayor. Deja fuera de la ampliación de la exención estos despidos, en los que sólo está exenta la indemnización legal de 20 días por año de servicio, con el máximo de una anualidad: - Los despidos por ineptitud sobrevenida (art. 52.a), - Por falta de adaptación a las modificaciones técnicas (art. 52.b), - Por absentismo (art. 52.d), Puede ser discutible si se aplica la ampliación de la exención a los despidos objetivos por insuficiencia de consignación presupuestaria en programas finalistas (art. 52.e). Pues no deja de ser una extinción por causas económicas aplicada al caso de los programas subvencionados, y que cuando se superan los umbrales numéricos se tramitan como despidos colectivos,(segundo párrrafo del art. 52.e) con lo que en tal caso sí que opera la ampliación de la exención. Es por ello que cabe sostener razonablemente que si se mejora la indemnización del despido objetivo instrumentado al amparo del art. 52.e) ET, la exención tributaria debería alcanzar hasta el importe del despido improcedente, y no sólo cuando se tramite como despido colectivo. Tampoco se permite que gocen de la exención los acuerdos de mejora de la indemnización legal en otros supuestos, como los ceses por movilidad geográfica o modificación sustancial de condiciones de trabajo, aunque las causas sean igualmente de naturaleza económica, técnica, organizativa o de producción. 7
3. El nuevo límite general de la exención de 180.000. La nueva regulación ha introducido un nuevo límite adicional a la cantidad exenta, en estos términos: El importe de la indemnización exenta a que se refiere esta letra tendrá como límite la cantidad de 180.000 euros.» Ello supone fijar las siguientes consideraciones sobre su alcance práctico: No se trata de un límite que opere autónomamente, ni mucho menos que sea el único aplicable. Opera como una segunda barrera al límite de la exención. En sentido estricto, los 180.000 no son la indemnización exenta, sino el límite de la exención. Si la indemnización no tenía exención, sigue plenamente sujeta al impuesto. Y si tenía exención, la misma no puede superar los repetidos 180.000. Se trata de un límite que opera en todos los supuestos en los que está prevista la exención de la indemnización por despido. Tanto para los despidos improcedentes, como los despidos objetivos o colectivos, resolución por incumplimiento empresarial, o cualquier otro supuesto antes visto en que se recoge algún tipo de exención. También en los casos en que la indemnización que reciban los trabajadores o trabajadoras sea estrictamente la legal, como sucede en el caso de despido improcedente, o resolución por incumplimiento empresarial, opera el límite de los 180.000. Por tanto, si la indemnización legalmente prevista en el ET, o en el caso de los despidos objetivos del art. 52.c) o los despidos colectivos, la del despido improcedente, supera el umbral de los 180.000, el importe que excede ya no se considerará renta exenta y estará sometida a tributación. El límite recogido en Ley 26/2014 es una cantidad absoluta para todos los trabajadores y trabajadoras, al margen de su salario o de su antigüedad. Por tanto, sus efectos prácticos se van a limitar a los que tienen mayor antigüedad y y un salario notable entidad, ya sea en caso de despido improcedente o resolución del contrato, o de despido colectivo que mejora la indemnización mínima legal hasta el umbral del despido improcedente. 8
III. Los problemas para determinar la fecha de entrada en vigor de la nueva regulación y su aplicación a los procedimientos por despido. En el proyecto de ley ya se contemplaba una especie de efecto retroactivo de la nueva regulación de la exención fiscal de las indemnizaciones por despido. Se aludía a que operarán ya en los despidos que se produzcan a partir del día de presentación de la reforma, es decir, el 20 de junio de 2014. Como se puso en evidencia en nuestro estudio 28/2014, esto suponía una notable alarma, al dar a entender la aplicación de una normativa futura a un hecho imponible realizado con anterioridad, ejemplo paradigmático de quiebra de la seguridad jurídica que cabe esperar en un Estado de Derecho en relación con el funcionamiento del sistema tributario. Generaba enormes incertidumbres sobre su influencia directa en los procedimientos por despido o extinción de contratos de trabajo, en la media que requieran informar al trabajador o trabajadora afectada de la carga tributaria que tendrá la indemnización que pueda percibir. Y sobre todo, incidía en los procedimientos de consultas de despidos colectivos, en los que la determinación del coste fiscal para los trabajadores despedidos puede integrar la base de las negociaciones, y sobre todo, determina la renta efectiva disponible que supone la indemnización por despido. Con la regulación finalmente publicada, se ha mantenido un sistema similar para articular su entrada en vigor, que puede generar riesgos de seguridad jurídica. La aplicación temporal de la Ley 26/2014 se lleva a cabo a través de dos previsiones: - La disposición final sexta, que regula la entrada en vigor de la nueva regulación en materia de indemnizaciones por despido, que se fija a partir de su publicación en el BOE. - El apartado 92 del artículo primero de la Ley, que excluye la aplicación del límite de los 180.000 a los despidos anteriores a 1 de agosto de 2014. Además, la disposición final sexta dice que este apartado entra en vigor a partir de la publicación en el BOE. Estamos ante dos previsiones normativas que, en una primera lectura, parecen incurrir el directa contradicción, al fijar dos momentos temporales para regular una misma cuestión: En uno se parece respetar el principio de seguridad jurídica, y en otro se parece incorporar el anunciado efecto retroactivo por el que se podría aplicar la ley a los despidos que se producen muchos meses antes de su entrada en vigor, 9
coincidiendo aproximadamente con el momento en el que el Gobierno anunció la rectificación de su postura inicial en esta materia para asumir el límite de los 180.000. 1. La fecha de entrada en vigor de la nueva ley. Establece la Disposición final sexta de la Ley 26/2014: Entrada en vigor. Esta Ley entrará en vigor el 1 de enero de 2015. No obstante lo anterior: a) Los apartados uno y noventa y dos del artículo primero de esta Ley entrarán en vigor el día siguiente al de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado». Justamente, la nueva regulación de la exención de la indemnización por despido se incluye en el apartado uno del artículo primero de esta ley, que es el que modifica el apartado e) del Art. 7 de la Ley 35/2006. Dado que se publicó en el BOE del día 28 de noviembre, se aplica a partir del día 29 de noviembre. Al ser una norma tributaria, esto significa, inequívocamente, que sólo los hechos imponibles que se produzcan a partir de ese momento temporal estarán afectados por la nueva regulación, y los hechos imponibles anteriores a la publicación en el BOE de la norma, se rigen por la ley anterior, que es la actualmente vigente que no incorpora el límite de los 180.000. Y como efecto práctico más directo, dado que impone su aplicación a partir del día 29 de noviembre de 2014, resultará que a partir de ese momento rigen las normas de retención fiscal, y se tendrá que incluir con ese concepto en la declaración de la renta correspondiente al ejercicio de 2014, a presentar durante el primer semestre de 2015. A diferencia de la mayoría de las novedades introducidas en la Ley 26/2014, que se hacen efectivas de forma práctica en el ejercicio fiscal 2015. 2. La confusa regla transitoria sobre la aplicación del nuevo límite a la exención a los procesos por despido o extinción del contrato. 10
El apartado 92 del artículo primero de la Ley 26/2014 introduce un nuevo apartado 3 a la disposición transitoria vigésima segunda de la Ley del IRPF, que queda redactado de la siguiente forma: «3. El límite previsto en el último párrafo de la letra e) del artículo 7 de esta Ley no resultará de aplicación a las indemnizaciones por despidos o ceses producidos con anterioridad a 1 de agosto de 2014. Tampoco resultará de aplicación a los despidos que se produzcan a partir de esta fecha cuando deriven de un expediente de regulación de empleo aprobado, o un despido colectivo en el que se hubiera comunicado la apertura del período de consultas a la autoridad laboral, con anterioridad a dicha fecha.» Podría pensarse que esta regulación introduce una especie de efecto retroactivo al límite de la exención fiscal de las indemnizaciones por despido. 1 Hay que constatar, en primer lugar, que el propio apartado 92 del articulo primero, que introduce la medida transitoria en la Ley 35/2006, sólo entra en vigor desde la publicación de la Ley 26/2014, (Disp. Final Sexta), lo que no hacía el texto del anteproyecto. Si su entrada en vigor se produce a partir del día 29 de noviembre, cabe cuestionar si los despidos o las indemnizaciones generadas con anterioridad a esa fecha tienen o no el límite de la exención fijado en los 180.000 2 El nuevo apartado de disposición transitoria 22 de la Ley del IRPF sólo está regulando desde el punto de vista gramatical, no tanto la aplicación del límite de la exención, sino más bien lo contrario, su inaplicación a determinados supuesto de despido. En realidad, la literalidad de la norma lo que dice es que el nuevo régimen de tributación de la indemnización por despido que impone un límite a la cantidad exenta, no será aplicable en estos casos: No resultará de aplicación a las indemnizaciones por despidos o ceses producidos con anterioridad a 1 de agosto de 2014. Como se ve, formula un tratamiento regulador puramente negativo. El que no se aplique a tales despidos, no significa, como única opción interpretativa, que se aplique a todos los despidos posteriores. 3 Aplicar a un despido colectivo que se ha iniciado después del 1 de agosto de 2014, pero que antes de publicarse la Ley ya se ha llevado a cabo la extinción de los contratos, se han reconocido las indemnizaciones, se han abonado y hecho efectivas, y se han dejado de aplicar las retenciones pues no hay norma alguna que lo imponga, es un completo contrasentido. Lo mismo cabe decir de los procedimientos por despido objetivo, en los que la indemnización se abona junto con la comunicación. 11
3. Las normas tributarias de imputación de rentas. Desde el punto de vista tributario, el art. 14 de la Ley del IRPF establece, en materia de imputación temporal de rentas, que 1. Regla general. Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios: a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. 2. Reglas especiales. a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza. Pero puede ser cuestionable que esta norma se aplique no a la imputación temporal, sino a la entrada en vigor de la propia ley y a la fijación del hecho imponible. b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. En materia de despido, la exigibilidad de la indemnización viene dada por distintos momentos temporales según el tipo de despido y las vicisitudes procesales. En ocasiones coincide con la propia decisión empresarial (despido objetivo o colectivo no impugnados o declarados justificados o procedentes), pero otras veces depende de la resolución judicial que declara el derecho a la indemnización (despidos improcedentes cuando la empresa opta por la extinción, o despidos nulos cuando la readmisión es imposible). Además, hay que tener en cuenta que a pesar de la redacción tan confusa del art. 14.2.b) de la Ley del IRPR, en realidad lo que viene a decir es que si el rendimiento del trabajo no se ha hecho efectivo mediante su pago por circunstancias no imputables al 12
interesado, no hay que declararlo hasta que se lleve a cabo su pago, y cuando este tenga lugar, se instrumenta a través de una declaración complementaria a la del ejercicio en el que el rendimiento era exigible, sin recargos ni intereses, para evitar, además, la acumulación de rentas y la elevación del tipo de gravamen. 4. Implicaciones prácticas sobre la aplicación de la reforma anunciada a los actuales procedimientos por despido o extinción de la relación laboral. Es claro que la reconsideración profunda que se ha hecho sobre el alcance de la exención de la indemnización por despido hace que pasen a ser excepcionales los casos en que se somete a tributación, y además, se trata de supuestos en los que en todo caso se constata una evidente capacidad económica del contribuyente, a diferencia de lo que sucedía con la propuesta del anteproyecto. Sin embargo no por ello se pueden plantear problemas de seguridad jurídica, sobre todo en el marco de los programas de mejoras de la indemnización legal. Partiendo de la regulación que articula la entrada en vigor de la Ley 26/2014, y la integración de las normas de imputación temporal con la dinámica de generación del derecho a la indemnización por la extinción del contrato, podemos establecer estos criterios sobre como el nuevo límite a la exención fiscal de la indemnización por extinción de contrato incide en los actuales procedimientos por despido o extinción de la relación laboral: 1. No se aplicará la regulación en los casos de despido o cese de la relación laboral, si antes del 1 de agosto de 2014, han tenido lugar alguno de estos hechos: a. Con carácter general, si se ha producido el despido o cese, antes de esa fecha. Ello es al margen de la fecha en que recaiga sentencia, se opte por la indemnización, o se abone la misma, aunque sea posterior al 29 11 2014 y ya esté en vigor la ley 26/2014. b. En los despidos colectivos, si se ha comunicado a la autoridad laboral el inicio del período de consultas. Por tanto, no se aplica el límite de la exención si se reconocen indemnizaciones superiores a los 180.000 aunque la extinción tenga lugar después del 29 11 2014, incluso se demore en un programa articulado de bajas en diversos períodos. c. En los expedientes de regulación de empleo anteriores a 12 02 2012, ha recaído autorización administrativa o del Juez del concurso, en su casoigualmente antes de esa fecha, aunque las extinciones y el abono de la indemnización tenga lugar después de la entrada en vigor de la Ley 26/2014. 13
2. Si el hecho antes referido se ha producido con posterioridad al día 1 de agosto de 2014, la disposición Transitoria no garantiza que no se aplique la nueva regulación, por lo que habrá que estar a la propia eficacia temporal de la norma, que en su Disp. Final Sexta establece su entrada en vigor en el momento de su publicación en el BOE, es decir, el 29 de noviembre de 2014. En tales casos, habrá que estar a la fecha del hecho imponible y a los criterios de su imputación temporal, como es el momento en el que es exigible el reconocimiento del derecho a la indemnización. Entendemos que sólo si ha tenido lugar tras el 29 de noviembre de 2014, opera el límite de exención de los 180.000. Tomando en consideración la legislación laboral sustantiva y procesal, podemos fijar los siguientes momentos del hecho imponible: Despidos disciplinarios o despidos objetivos o colectivos declarados improcedentes: El derecho a la indemnización es exigible desde la resolución judicial que da cuenta de la opción empresarial por la extinción del contrato notificación de la decisión empresarial. Es cierto que el art. 56.1 ET establece expresamente que cuando se opta por la indemnización, el despido se entiende producido en el momento del cese en la prestación de servicios, pero es cuestionable que esta norma tenga efectos tributarios, y más bien es la justificación conceptual dada por el legislador para suprimir los salarios de tramitación y consolidar el derecho a las prestaciones por desempleo percibidas. - En el caso del despido colectivo o despido objetivo: Si el inicio del período de consultas (o la comunicación del ERE) no eran anteriores al 1 de agosto de 2014 habrá que analizar el momento en el que la indemnización es exigible. Ello coincide con la notificación del despido de forma individual a cada trabajador o trabajadora afectado, que puede ser posterior a la propia terminación del período de consultas. Y si hay impugnación judicial, y como consecuencia de la declaración de improcedencia, se eleva la cuantía de la indemnización, opera la regla anterior vinculada a la opción empresarial por la indemnización. 14
- Resolución por incumplimiento empresarial: Según la doctrina judicial dominante, aquí es decisiva la tramitación del procedimiento judicial, pues no tiene lugar la resolución por la mera voluntad del trabajador, sino que la resolución judicial es constitutiva. El derecho a la indemnización tiene lugar con la firmeza de la sentencia, y el cese tendrá lugar una vez ejecutado el fallo. Razones de seguridad jurídica en el ámbito tributario imponen sujetar la tributación respecto de la legislación vigente al momento del inicio de la acción, pues no deja de ser cuestionable que la tributación dependa, no de un hecho imponible realizado por los contribuyentes, sino por la demora judicial en la tramitación de los procesos laborales. Sin embargo, puede haber problemas interpretativos dada la doctrina de la naturaleza constitutiva de la sentencia judicial en esta materia. 3. Además, recordamos la regla general del art. 14.2.b) de la Ley del IRPF, que en caso de que el rendimiento del trabajo (indemnización sujeta a tributación) se demore su abono por ser precisa la tramitación de una reclamación judicial, sólo se tributa desde que se satisface, pero no incluyéndola en la renta de ese ejercicio, sino mediante una declaración complementaria a la del ejercicio en la que la renta era exigible. ** *** ** 15