BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San Salvador, a las catorce horas del día cuatro de abril del año dos mil once.

Transcripción

1 Ministerio de Hacienda Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas Inc. R TM BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San Salvador, a las catorce horas del día cuatro de abril del año dos mil once. VISTOS en apelación de la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las ocho horas del día veintiuno de abril del año dos mil diez, a nombre de que se abrevia , por medio de la cual se resolvió: 1) Determinar a cargo de la contribuyente social, la suma de CUATROCIENTOS SETENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS TREINTA Y SEIS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON SESENTA Y UN CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($476,236.61), que en concepto de impuesto sobre la renta, le corresponde pagar respecto del ejercicio impositivo comprendido del primero de enero al treinta y uno de diciembre del año dos mil seis; y 2) Sancionar a la referida contribuyente social con la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y OCHO MIL CIENTO DIECIOCHO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA Y UN CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($238,118.31), en concepto de multa por evasión intencional del impuesto sobre la renta, de conformidad al artículo 254 incisos primero y segundo, letra e) del citado Código, respecto del ejercicio impositivo del año dos mil seis. Y CONSIDERANDO: I.- Que el licenciado , en su carácter de apoderado general judicial de , que se abrevia , al interponer recurso de apelación expresó no estar de acuerdo con la resolución emitida, por las razones siguientes: RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO QUE SUSTENTAN LA IMPUGNACION: 1) Por lo que se refiere a la evasión intencional del impuesto sobre la renta en lo que respecta a la supuesta ganancia de capital por la venta de acciones: Al respecto de la presente imputación es importante primero que nada circunscribir los hechos a su justa dimensión, y para ello debo aclarar y AFIRMAR que la venta de las Acciones que 9ª. CALLE PONIENTE ENTRE 83 Y 85 AVENIDA NORTE NÚMERO 8169, COLONIA ESCALÓN TEL , , PRIMER TRIBUNAL EN EL MUNDO CERTIFICADO BAJO LA NORMA ISO 9001 POR LA ASOCIACIÓN ESPAÑOLA DE NORMALIZACION Y CERTIFICACIÓN AENOR

2 realizó mi mandante durante el ejercicio cuestionado NO reporto ganancia alguna por las razones que adelante explicaré; que por no haber obtenido ninguna ganancia en dichas ventas, el análisis del tratamiento contable que debió habérsele dado a dicha operacion deviene fútil. 1.a) En lo que se refiere a la tributación por la supuesta ganancia obtenida en la venta de las Acciones, la cual contablemente es inexistente, es decir que NO HUBO GANANCIA alguna Honorable Tribunal. Es un hecho cierto e irrefutable que el valor contable de las Acciones está constituido por el valor originalmente pagado o asumido en su adquisición inicial, más los incrementos obtenidos por la rentabilidad de su inversión; en el caso que la Sociedad emisora de las Acciones en cuestión, obtenga utilidades durante un ejercicio determinado, ella puede: distribuirlas en efectivo, o bien, acumularlas en el patrimonio como utilidades retenidas, o hasta incluso capitalizarlas. Para el caso que nos ocupa, las Acciones comercializadas por , obtuvieron un incremento en su valor o costo básico por cuanto las utilidades obtenidas por las Sociedades emisoras, pagaron sus impuestos y dichas utilidades no fueron distribuidas directamente a favor de los Accionistas, sino que pasaron a formar parte del patrimonio de dichas Sociedades emisoras y por consiguiente sus Acciones obtuvieron un incremento en su valor contable o básico. En la auditoría realizada a mi mandante se consideró erróneamente que el costo básico de los bienes vendidos estaba constituido únicamente por su valor nominal sin embargo omitió considerar que el costo básico de dichas Acciones era igual a su valor contable por estar compuesto así: Valor Contable o Costo Básico= Valor Nominal de Acción + Incremento en su valor por utilidades no distribuidas y que forman parte del patrimonio de la Sociedad emisora. Para propósitos ilustrativos debe tenerse en cuenta que en relación a las Acciones de Sociedades de Capitales, existen tres criterios de valuación sobre las mismas, que son: a) El valor nominal determinado sobre el capital inicial de la Sociedad; b) El valor contable o costo básico de las Acciones que está constituido por el valor originalmente pagado o asumido en su adquisición inicial más los incrementos obtenidos por la rentabilidad de su inversión; y c) El valor de mercado representado por el valor especulativo que le asigna el mercado de valores a una determinada

3 Acción por la oferta y demanda. Partiendo de estos criterios es importante aclarar que la determinación de la Ganancia resulta de deducir al precio de venta el valor contable o costo básico. En consecuencia de lo anterior, la pretendida asociación o equiparación del costo básico únicamente al valor nominal de las Acciones realizada por la Administración Tributaria, es técnicamente impropia y como resultado de esa impropiedad se deriva un perjuicio inminente contra mi mandante en el equivocado cálculo y además injustamente se le acusa evasión intencional de impuestos. ( ). En cumplimiento a la Ley del Ejercicio de la Contaduría Pública y las Normas contables emitidas por el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría, así como al Artículo 66 del Reglamento del Código Tributario, , contabiliza sus operaciones en los registros autorizados sobre la base de las Normas Internacionales de Contabilidad, en cuya Norma 28 relativa a la Contabilización de Inversiones en Asociadas, en su apartado denominado Definiciones, especifica, en relación al método de contabilización lo siguiente: El método de la participación es un método de contabilización según el cual la inversión se registra inicialmente al costo, y es ajustada posteriormente en función de los cambios que experimenta... ; como se puede ver la misma Norma Contable nos aclara que el costo inicial de la inversión debe ser ajustado con los posteriores cambios en su valor, sean estos favorables o desfavorables. ( ). ( ) mi mandante SI registró bajo el Método de Participación, las Acciones adquiridas del capital social de , específicamente en la Cuenta de Inversiones número , incluyendo en dicho registro los ajustes efectuados al costo de adquisición de tales Acciones en la medida en que el patrimonio de la Sociedad emisora, es decir de experimentó cambios, y asimismo mi representada ha hecho los ajustes correspondientes en forma periódica para reflejar su participación como inversionista con los incrementos o decrementos de la mencionada Sociedad emisora; en otras palabras Honorable Tribunal, a contrario de cómo lo afirma la Administración Tributaria, , por lo que se refiere a las Acciones que poseía en , SI registró contablemente los aumentos según las utilidades que la Sociedad emisora reportó, todo lo cual probare en la etapa correspondiente de esta instancia por medio de Certificación extendida por el Auditor Externo de mi mandante. Es de considerar el Artículo 14 e la Ley de Impuesto sobre la Renta y el costo de las Acciones comercializadas por mi mandante fue calculado conforme se describe en este apartado; el

4 mismo Código Tributario establece que las operaciones del sujeto pasivo dictaminado deben examinarse teniendo en cuenta que las mismas hayan sido operadas bajo los principios de contabilidad que establezca el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría, y que los Estados Financieros deben estar conforme a dichas normas, situación contraria a lo establecido por los auditores en el proceso de fiscalización dictado por la Dirección General de Impuestos Internos. ( ). Como puede observarse Honorable Tribunal, mi mandante ha cumplido con el registro de los Aumentos en el valor contable o costo básico bajo el Método de Participación por lo que respecta a su inversión en , y por consecuencia es totalmente viable, como siempre lo ha sido, verificar que el precio de venta de las Acciones que mi mandante realizó en el ejercicio 2006 NO obtuvo ninguna ganancia, debido a que dicha venta se realizó a su costo básico, o sea al de su adquisición, ajustado posteriormente en función de los cambios que experimentó, respecto de las Acciones que mi mandante poseía en el capital Social de Por lo que se refiere al valor de venta de las Acciones que mi mandante poseía en el Capital Social de , dichas Acciones fueron registradas bajo el Método del Costo, por lo que su valor en Libros no reportó ningún ajuste por lo tanto dicha venta no reportó ninguna ganancia por cuanto fueron comercializadas a su mismo valor de adquisición, es decir, que fueron vendidas a su mismo valor de adquisición ( ). 1.b) En cuanto a que , centró sus argumentos en controvertir el criterio de la Habitualidad de las operaciones de venta de Acciones, debo manifestar Honorable Tribunal, que SIGMA, S.A., NUNCA pretendió centrar sus argumentos en dicho punto, sino más bien que aunado a haber expuesto que la operación de venta de las Acciones en comento NO obtuvo ganancia alguna, que ciertamente es lo principal de esta discusión, tuvo a bien exponer su criterio sobre la figura de la Habitualidad que contiene el Art. 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el Art. 15 de su Reglamento, y al respecto comenté sobre las continuas actividades de comercialización de Acciones que mi mandante realiza, todo ello como se ha dicho sobre la base del texto de la Ley, mas sin embargo debo puntualizar, para no perder de vista el punto principal de nuestra discusión, que por no haber habido ganancia alguna en la venta de tales bienes de acuerdo a los registros contables de Sigma, S.A., la discusión o profundización de los criterios para calificar la Habitualidad es innecesaria, aunque sus argumentos mi mandante reitera.

5 2) La deducción supuestamente improcedente de la Renta Obtenida en calidad de Costos de Venta por la provisión para obsolescencia de inventarios: ( ) ( ) , por principio de sanidad financiera periódicamente registra una reserva que sirve para cubrir adecuadamente el importe de inventarios que representen algún eventual riesgo de realización; por procedimiento y conforme a lo establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta en el año en que se registran las reservas mencionadas, éstas se reportan para el cálculo del Impuesto Sobre la Renta como Gasto No Deducible, de esta forma no se afectan los intereses del Fisco; Por lo tanto, bajo este contexto, cualquier valor relativo a Gastos declarados como No Deducibles en ejercicios anteriores, y que posteriormente se reversen en un ejercicio fiscal diferente, constituyen Ingresos No Afectos, debido a que previamente fueron considerados como Gasto No Deducible y se adicionaron a la base imponible para determinar el Impuesto Sobre la Renta. ( ). Cuando la Administración de , advierte que la provisión excede las posibles contingencias para las cuales ha sido creada, decide disminuir dicha provisión ( ). La reserva para obsolescencia de inventarios para el cálculo del pago del Impuesto Sobre la Renta se declara conforme a la Ley; por ejemplo, para los ejercicios 2004 y 2005, , declaró como Gasto No Deducible las sumas de US $156, y US $71, respectivamente, debido a que fueron reportadas como Gastos bajo el concepto de reserva para obsolescencia de inventarios, contribuyendo fiscalmente en el momento de su creación en la determinación del Impuesto; para el ejercicio 2006, , registró contablemente una reversión parcial de las reservas creadas en ejercicios anteriores por la suma de US $101,772.88, originando un incremento en el monto de la Utilidad Reportada por , para el ejercicio concluido en diciembre Por el hecho de que las reservas de ejercicios anteriores fueron declaradas como No Deducibles en su oportunidad, las reversiones parciales de dichas reservas realizadas en el ejercicio 2006 se reportaron como Ingresos No Afectos, por cuanto, como ya se dijo, los mismos ya habían contribuido fiscalmente como Gasto No Deducible al momento de su creación ( ). ( ) en ningún momento existió tal defraudación a los intereses fiscales, debido a que contablemente se ha reflejado el ajuste a la cuenta del costo y a efectos de elaborar la declaración

6 del Impuesto Sobre la Renta en la Hoja de Trabajo se adicionó esta reversión contable por USD $101,772.92, nuevamente en el costo de ventas, obteniendo de esta forma un efecto cero en la determinación del Impuesto Sobre la Renta, es decir Honorable Tribunal, que la Administración Tributaria al realizar su análisis del proceso cuestionado, únicamente toma en cuenta la adición al costo por los USD $101,772.92, obviando considerar las reversiones registradas en la cuenta del costo tal y como lo pudo evidenciar en los registros contables que los mismos auditores de la Administración Tributaria tuvieron a su disposición. La Administración Tributaria afirma que la información incluida por , en la hoja denominada Conciliación de Datos, corresponde a ajustes contables posteriores al cierre del ejercicio fiscalizado. En opinión de mi mandante la denominada Hoja de Trabajo, concilia el resultado financiero con el fiscal, cumpliendo de esta forma lo establecido en el Inc. 2do del Art. 91 del Código Tributario cuando al referirse a las Declaraciones Tributarias, reconoce y regula de manera expresa la existencia y relevancia de las conciliaciones fiscales o justificaciones de los rubros consignados en la declaración, y de igual forma el literal e) del Artículo 67 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario, regula con toda claridad que la Conciliación entre el resultado contable y fiscal para efectos del Impuesto sobre la Renta constituyen Anexos legales que deben acompañar los Estados Financieros, por lo tanto dichas hojas de Conciliación de Datos a las cuales la Administración Tributaria pretende no reconocer valor, deben considerarse como válidas y parte integrante de la contabilidad de mi mandante. Debe tenerse en cuenta además que las Hojas de Trabajo para conciliaciones fiscales son requeridas incluso en los dictámenes fiscales, que legalmente preparan y emiten los Auditores Fiscales para efectos de conciliar la parte fiscal con la financiera. 3) La deducción supuestamente improcedente de la Renta Obtenida por gastos de Operación por la suma de US $1,246, que se atribuyen a: 3.a) Gastos de Venta por la suma de US $218, generados por Cuentas Incobrables aplicadas a la Provisión para Cuentas Incobrables. ( ) a) Por principio de sanidad financiera, , reconoció durante los años 1998 y 1999 una provisión mensual por la suma de 100, cólones o su equivalente en dólares USD $11,428.57, debitando la cuenta contable número , denominada Cuentas

7 Incobrables, acreditando la cuenta contable número , denominada Reserva para cuentas Incobrables, reconociendo al final de dichos ejercicios en la Hoja de Trabajo utilizada para determinar el Impuesto Sobre la Renta, un Gasto No Deducible, debido a que dichas provisiones en los años mencionados, aún no cumplían los requisitos establecidos en el Art. 31 numeral 2) literales b) y d) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, y el Art. 37 de su Reglamento, para considerarse como gasto deducible. b. En el ejercicio 2006, luego de haber agotado todas las instancias y gestiones para recuperar dichos saldos, se procedió a liquidarlos contra la cuenta contable , denominada Cuentas Aplicadas a Reservas, mediante registros contables del 27 de diciembre de 2006, según partidas contables Nos y , los cuales agregaré como prueba física en la etapa correspondiente de esta instancia; si bien es cierto, no existe un cargo a la cuenta de gastos en el ejercicio 2006, esto se debe a que el Gasto de Venta, se reconoció durante los ejercicios 1998 y 1999 como he mencionado previamente; adicionalmente el nombre de estas cuentas contables difiere de lo reflejado en los años ya mencionados, debido a que Sigma, S.A. cambio del sistema contable Oracle al sistema SAP, habiéndose trasladando éstos saldos en el ejercicio 2000, de la cuenta contable original número , denominada Reserva para cuentas Incobrables, a la nueva cuenta contable de SAP con número denominada actualmente Provisión Cuenta Dudosa, dicha cuenta controla las provisiones y se liquidan contra la cuenta contable número , denominada Cuentas Aplicadas a Reservas. Como se puede apreciar , en la hoja denominada Conciliación de Datos del ejercicio fiscal 2006, reconoció como Gasto Deducible el importe de los saldos por cobrar de los clientes , y , reconociéndolas como cuentas incobrables. El derecho para reconocer una cuenta incobrable como Gasto Deducible tiene su fundamento legal en lo dispuesto por los Artículos Art. 31 numeral 2) literales b) y d) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, y el Art. 37 de su Reglamento, y su documentación corresponde a las partidas contables que ya fueron expuestas y constan en la Conciliación de Datos de conformidad con el Inc. 2do del Art. 91 del Código Tributario y literal c) del Artículo 67 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario.

8 En tal sentido debo afirmar que: a) Mi mandante si cumplió los requisitos establecidos Artículos Art. 31 numeral 2) literales b) y d) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, y el Art. 37 de su Reglamento, y su documentación corresponde a las partidas contables que ya fueron expuestas y constan en la Conciliación de Datos de conformidad con el Inc. 2do del Art. 91 del Código Tributario y literal c) del Artículo 67 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario; y b) Los criterios y políticas contables difieren respecto a las contenidos en el Código Tributario y la Ley del Impuesto Sobre la Renta, específicamente en el registro de provisiones por incobrabilidad, debido a que son gastos deducibles hasta que se cumple con lo dispuesto en los artículos previamente mencionados; por lo tanto, para efectos fiscales cuando se hace uso del derecho que por Ley le corresponde a mi mandante y con la finalidad de reconocer la contingencia generada por la incobrabilidad, se procede a: Considerar el Gasto de Venta como una deducción adicional para efectos de la declaración del Impuesto Sobre la Renta, debido a que este gasto fue considerado como Gasto No Deducible previamente, respecto al registro contable en el año 2006, únicamente se considera las reservas constituidas durante los años 1998 y 1999 para liquidar el saldo de los clientes. 3.b) Gastos de Administración por la suma de US $869, generados por reclasificaciones en conciliación, no documentados en Partidas Contables ni incluidas en la Declaración de Impuesto Sobre la Renta como Gastos no Deducibles. ( ). ( ) durante el ejercicio impositivo concluido en diciembre 2006, , celebró contratos legales por medio de los cuales brindó Servicios en Diversos Actos Empresariales Mercantiles y de Asesoría Administrativa, Legal y Financiera, a otras empresas legalmente constituidas; dichos servicios fueron debidamente facturados por , y su monto total ascendió a la cantidad de US$869, durante todo el ejercicio Para propósitos de registro contable, al momento de emitir las facturas por tales servicios se debitó la Cuenta por Cobrar correspondiente y se acreditó la Cuenta número denominada Otros Ingresos 9, simultáneamente y para efectos únicamente de presentación contable los montos facturados en concepto de Servicios en Diversos Actos Empresariales Mercantiles y de Asesoría Administrativa, Legal y Financiera se restan del total de Gastos de Dirección; situación que la misma Dirección General de Impuestos Internos confirma haber comprobado al tener en su poder los Comprobantes de Crédito Fiscal emitidos en razón de la

9 prestación de esos servicios y las partidas contables donde constan los cargos a terceros por servicios prestados donde se identifica el código de cada cliente con abono a la cuenta contable número , denominada Otros Ingresos 9 ; asimismo confirman haber comprobado la reversión de los Ingresos teniendo en su poder los registros por medio de los cuales se efectuaron las reclasificaciones de los ingresos por las mismas cantidades, comprendiendo que al revertir los valores que fueron reconocidos como tales, abonándolos a los Gastos de Dirección, se dejo sin efecto el ingreso en esa misma cuenta - aunque debo recalcar que dicha reclasificación es solo para efectos de presentación contable. Para propósitos de soporte de la Declaración del impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio terminado en diciembre 2006, y sobre la base del inc. 2do. del Artículo 91 del Código Tributario y del literal c) del Artículo 67 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario, los cuales reconocen y regulan de manera expresa la existencia y relevancia de las conciliaciones fiscales o justificaciones de los rubros consignados en la declaración, y la Conciliación entre el resultado contable y fiscal para efectos del impuesto sobre la Renta, mi representada preparó una Hoja de Trabajo que le permitió: a) conciliar las cifras reportadas en las cuentas contables, con las cifras reportadas en la Declaración de Impuestos Sobre la Renta; b) La conciliación de la utilidad contable con la Renta Imponible considerando los Gastos No Deducibles y los Ingresos No Afectos; y c) Conciliar los ingresos reportados en las Declaraciones de Pago a Cuenta e Impuesto Retenido, respecto a los ingresos incluidos en la Declaración de impuesto Sobre la Renta. Como podrá observarse en la referida Hoja de Trabajo cuya copia agregaré en la etapa correspondiente, simultáneamente se suman a los gastos de Administración la cantidad de US$869,970.05, y los ingresos se aumentan en US$869,970.05, en consecuencia esta reclasificación no tiene un efecto en la renta imponible. La Administración Tributaria al cuestionar la operación, únicamente toma en cuenta el incremento en los gastos sin considerar el incremento en los ingresos, lo cual es técnicamente inapropiado por cuanto solo considera partidas contables en su propio beneficio, y consecuentemente en un grave perjuicio en contra de mi mandante al pretender, bajo pretensiosos y parcializados argumentos, imputarle a mi mandante prácticas supuestamente ilegales. ( ). En otras palabras, no hay un incremento indebido a los gastos de administración como lo interpreta erróneamente la Administración Tributaria, sino que hay una reclasificación de una cifra (por US$869,970.05) tanto para ingresos como también para gastos, y que representa el valor de los ingresos cobrados por los contratos de servicios antes expresados, que previamente fueron

10 disminuidos de los gastos de Administración y Otros Ingresos. tal y como lo manifesté, dicho tratamiento fue exclusivo para efectos contables y financieros. 3.c) Gastos Financieros por la suma de US$158, generado por Reclasificaciones en conciliación no documentados en Partidas Contables ni incluidas en la Declaración del Impuesto Sobre la Renta como Gastos no Deducibles. ( ). Para propósitos de registro contable, al momento de emitir las facturas por tales costos financieros se debitó la Cuenta por Cobrar correspondiente y se acreditó la Cuenta número denominada Varios, simultáneamente y para efectos únicamente de presentación contable los montos facturados en concepto de Intereses se restan del total de la cuenta contable número denominada Intereses Recibidos 9 situación que la misma Dirección General de Impuestos Internos confirma haber comprobado al tener en su poder las Facturas de Exportación emitidas en razón del cobro de intereses y las partidas contables donde constan los cargos a , por intereses, con abono a la cuenta contable número , denominada Varios ; asimismo confirman haber comprobado la reversión de los Ingresos teniendo en su poder los registros por medio de los cuales se efectuaron las reclasificaciones de los ingresos por las mismas cantidades, comprendiendo que al revertir los valores que fueron reconocidos como tales, abonándolos a la cuenta contable número denominada Intereses Recibidos 9, se dejo sin efecto el ingreso en esa misma cuenta - aunque debo recalcar que dicha reclasificación es solo para efectos de presentación contable y financiera. Para propósitos de soporte de la Declaración del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio terminado en diciembre 2006, y sobre la base del inc. 2do. del Artículo 91 del Código Tributario y del literal c) del Artículo 67 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario, los cuales reconocen y regulan de manera expresa la existencia y relevancia de las conciliaciones fiscales o justificaciones de los rubros consignados en la declaración, y la Conciliación entre el resultado contable y fiscal para efectos del Impuesto sobre la Renta, mi representada preparó una Hoja de Trabajo que le permitió: a) conciliar las cifras reportadas en las cuentas contables, con las cifras reportadas en la Declaración de Impuestos Sobre la Renta; b) La conciliación de la utilidad contable con la Renta Imponible considerando los Gastos No Deducibles y los Ingresos No Afectos; y c) Conciliar los ingresos reportados en las Declaraciones de Pago a Cuenta e Impuesto Retenido, respecto a los ingresos incluidos en la Declaración de Impuesto Sobre la Renta. Como podrá

11 observarse en la referida Hoja de Trabajo cuya copia agregaré en la etapa correspondiente, simultáneamente se suman a los gastos financieros la cantidad de US$158,385.17, y los ingresos se aumentan en US$158,385.17, en consecuencia esta reclasificación no tiene un efecto en la renta imponible. La Administración Tributaria al cuestionar la operación, únicamente toma en cuenta el incremento en los gastos sin considerar el incremento en los ingresos, lo cual es técnicamente inapropiado por cuanto solo considera partidas contables en su propio beneficio, y consecuentemente en un grave perjuicio en contra de mi mandante al pretender, bajo pretensiosos y parcializados argumentos, imputarle a mi mandante prácticas supuestamente ilegales. ( ). En otras palabras, no hay un incremento indebido a los gastos financieros como lo interpreta erróneamente la Administración Tributaria, sino que hay una reclasificación de una cifra (por US$158,385.17) tanto para ingresos como también para gastos, y que representa el valor de los ingresos cobrados en concepto de intereses antes expresados, que previamente fueron disminuidos de los gastos financieros y otros ingresos varios. ( ). MANDANTE: COMENTARIOS RELATIVOS A LAS INFRACCIONES IMPUTADAS A MI Por todas las presunciones establecidas por los Auditores de la Dirección General se pretende calificar la infracción como EVASION INTENCIONAL DEL IMPUESTO, respecto del ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, debido a que según los Auditores de la Dirección General de Impuestos Internos, se constato que la contribuyente social presento en forma incompleta su declaración de Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2006, al no incorporar la ganancia de capital supuestamente obtenida. Por ello traigo a cuenta que la Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, en reiterada jurisprudencia y específicamente en Sentencia REF del veintitrés de julio de mil novecientos noventa y ocho, al referirse a la Seguridad Jurídica se pronunció así:...por seguridad jurídica se entiende la certeza que el individuo posee de que su situación jurídica no será modificada más que por procedimientos regulares y por autoridades competentes ambos establecidos previamente La Seguridad jurídica es la condición resultante de la predeterminación hecha por el ordenamiento jurídico, de los ámbitos de licitud e ilicitud en la actuación de los

12 individuos, lo que implica una garantía para los derechos fundamentales de la persona y UNA LIMITACIÓN A LAS ARBITRARIEDADES DEL PODER PUBLICO, condiciones indispensables para la vigencia de un Estado Constitucional de Derecho. (Las mayúsculas son mías). Íntimamente vinculado a la garantía de seguridad jurídica encontramos en el articulo 86 inciso final de nuestra Constitución el principio de legalidad que está presente en el ordenamiento jurídico tributario salvadoreño. ( ). Por lo que respecta a las potestades sancionatorias de que está dotada la Administración Tributaria, es necesario tomar en cuenta que de acuerdo a los tratadistas, al Derecho Administrativo Sancionador, le es extensible, en principio, las técnicas del Derecho Penal, en otras palabras, el acto sancionador administrativo debe regirse en lo fundamental por los principios penales. ( ). ( ) para ser sujeto a una sanción administrativa debe comprobarse que se actuó con intención dolosa o al menos culposa, de acuerdo al principio de responsabilidad. En lo que atañe a dicha responsabilidad en materia de sanciones administrativas el marco constitucional salvadoreño recoge principios y limitaciones aplicables a la potestad sancionatoria, destacándose el establecido en el Artículo 12 de la Constitución (...). Por otra parte, es importante mencionar que no podría existir INTENCIONALIDAD por parte de mi mandante, en el no cumplimiento de sus obligaciones, y ésta debe probarse, circunstancia que no ha ocurrido. Esto es una consecuencia lógica, ya que en nuestro ordenamiento positivo es un principio general, el de que la carga de la prueba de los hechos le incumbe a quien los alega; de donde corresponde a la Administración Tributaria acreditar y probar los hechos que son fundamento de la acción contra mi poderdante, debiendo por tanto identificar los hechos constitutivos de intencionalidad en el actuar de la misma. Es fundamental que la sanción establecida implique la comisión real y comprobada de una infracción en forma estrictamente DOLOSA, o al menos CULPOSA mi mandante NUNCA tuvo intención de evadir impuesto alguno ( ). II.- Que la Dirección General de Impuestos Internos, habiendo tenido a la vista las razones en que la apelante social apoya su impugnación, procedió a rendir informe de fecha diecinueve de

13 julio del año dos mil diez, recibido en esta Oficina en la misma fecha, justificando sus actuaciones en los términos siguientes: ( ) ARGUMENTOS DE LA CONTRIBUYENTE APELANTE La sociedad apelante argumenta Honorable Tribunal, que no esta de acuerdo con la resolución emitida por esta Dirección General, respecto a la Evasión Intencional del Impuesto sobre la Renta en relación a la supuesta ganancia de capital por la venta de acciones determinada en la misma. JUSTIFICACION DE ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA Sobre los argumentos expuestos Honorable Tribunal por la sociedad apelante, esta Dirección General manifiesta que, en el Informe de Auditoría de fecha trece de noviembre de dos mil nueve, se determinó que la sociedad impetrante de conformidad a lo establecido en los artículos 14 inciso primero numeral 1 y 42 de la Ley de Impuesto sobre a Renta, en el ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, no declaró la ganancia neta de capital obtenida por la cantidad total de OCHOCIENTOS VEINTISIETE MIL QUINIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES OCHENTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($827,565.85), provenientes de la venta de veintidós mil setenta y cuatro (22,074) acciones propiedad de la sociedad recurrente las cuales fueron vendidas a la sociedad y a la sociedad ; siendo importante señalar, que de las catorce mil setenta y seis (14,076) acciones vendidas por la sociedad recurrente a la sociedad Corporación , se determinó que ocho mil seiscientas setenta y seis (8,676) acciones, fueron transferidas dentro de los dos meses siguientes a la fecha de su adquisición, por lo que la ganancia neta de capital obtenida por la cantidad de CUATROCIENTOS OCHENTA Y SIETE MIL CIENTO CUARENTA Y DOS DÓLARES TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR ($487,142.30), debe sumarse a la renta neta imponible determinada de las operaciones ordinarias de la contribuyente recurrente; asimismo, se estableció que trece mil trescientas noventa y ocho (13,398) acciones fueron transferidas después de los doce meses de su posesión, generando ganancia neta de capital por la cantidad de TRESCIENTOS CUARENTA MIL CUATROCIENTOS VEINTITRES DÓLARES CINCUENTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($340,423.55), la cual se encuentra sujeta a una tasa del diez

14 por ciento (10%) del Impuesto sobre la Renta, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 42 incisos primero y tercero de la Ley de Impuesto sobre la Renta ( ). Ahora bien, la sociedad impetrante agrega que en lo que respecta al valor de las acciones el costo básico del bien esta conformado por su valor contable, es decir, por el valor originalmente pagado en su adquisición inicial mas los incrementos obtenidos por la rentabilidad de su inversión. Partiendo de lo expuesto por la sociedad impetrante Honorable Tribunal, es importante traer a cuenta que en nuestro medio, la práctica contable permite que las inversiones se registren bajo el Método del Costo es decir no obstante considerando la relación que se establezca entre el inversionista y la compañía emisora por razón de la tenencia de las acciones, las inversiones bien pueden registrarse bajo el Método de Participación que es el método que la contribuyente señala haber utilizado para contabilizar sus operaciones de inversión en cumplimiento a la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría, así como al artículo 66 del Reglamento de Código Tributario, sobre la Base de la Norma Internacional de Contabilidad número 28, (NIC-28), la cual prescribe el tratamiento contable para las inversiones en asociadas. Respecto del argumento vertido resulta de interés destacar que si la sociedad impetrante, hubiese contabilizado sus operaciones sobre la base del Método de Participación atendiendo lo establecido en la referida Norma, en sus registros contables se podría advertir los ajustes efectuados al Costo de Adquisición de las acciones, en la medida que el patrimonio de las emisoras ha sufrido cambios ( ) Ante los argumentos señalados, esta Dirección General establece que para determinar el Costo Básico de las acciones que fueron vendidas a las sociedades y , se consideró los valores registrados contablemente, al haber tenido a la vista los registros contables de las cuentas de mayor y subcuentas, involucradas en el registro de las acciones que poseía la sociedad impetrante, en el capital accionario de las sociedades y y.; así como los acuerdos tomados en las sesiones de Junta Directiva donde se pactaron las ventas de las acciones, confirmando el número de las acciones, valor en libros y forma de pago; los cuales coinciden con los valores asentados en las partidas contables correspondientes; asimismo, con la información contenida en el Libro de Registro de Acciones y Accionistas, de las sociedades y , se confirmó que la sociedad fiscalizada era propietaria de 22,074

15 Acciones, de las cuales 14,076 acciones corresponden al capital accionario de la sociedad y 7,998 corresponden al capital accionario de la sociedad , las cuales fueron vendidas a la sociedad y , tal como consta en los acuerdos de Junta Directiva que se relacionaron en los procedimientos que constan en el Informe de Auditoría de fecha trece de noviembre de dos mil nueve; en ese sentido, esta Administración Tributaria, en ningún momento ha pretendido asociar o equiparar el valor nominal al costo básico de las acciones ( ). En cuanto al argumento de la habitualidad expuesto por la sociedad impetrante, es pertinente hacer una breve exégesis del significado de habitualidad; de la siguiente manera: ( ). El artículo 15 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, define la habitualidad Partiendo de dicho concepto, con respecto a la calificación de la habitualidad es pertinente considerar que aunque en la Escritura Pública de Reforma al Pacto Social otorgada en San Salvador se establece en la Cláusula Cuarta que la sociedad impetrante, puede destinar su capital a la inversión en otras sociedades ello no significa que la actividad de compra venta de acciones sea una actividad habitual para la sociedad recurrente En tal sentido, a esta Dirección General, le convence que la venta de acciones realizada por la sociedad recurrente carece de habitualidad, en vista que para que exista habitualidad, la actividad económica debe comprender tanto las compras como las ventas por lo que al no cumplir tal condición, la sociedad recurrente en el ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, debió declarar dicha operación bajo la figura de la Ganancia de Capital establecida en los artículos 14 y 42 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ( ). ( ) se comprobó el nombre y códigos contables de las cuentas de mayor y subcuentas, involucradas en el registro de las ventas de las acciones que poseía la sociedad impetrante, en el capital accionario de las sociedades y y.; así como los acuerdos tomados en las sesiones de Junta Directiva donde se pactaron las ventas de las acciones, confirmando el número de las acciones, valor en libros y forma de pago; los cuales coinciden con los valores asentados en las partidas contables correspondientes; asimismo, con la información contenida en el Libro de Registro de Acciones y Accionistas, de las sociedades y

16 , se confirmó que la sociedad fiscalizada era propietaria de 22,074 Acciones, de las cuales 14,076 acciones corresponden al capital accionario de la sociedad y 7,998 corresponden al capital accionario de la sociedad , las cuales fueron vendidas a la sociedad y , tal como consta en los acuerdos de Junta Directiva que se describieron en los procedimientos anteriores; por lo que la sociedad impetrante estaba obligada a aplicar la ganancia de capital de acuerdo con lo establecido en los artículos 14 y 42 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ( ). Es importante señalar que de las 14,076 acciones vendidas por la sociedad recurrente a la sociedad , las cuales corresponden al capital accionario de la sociedad se determinó que 8,676 acciones, fueron transferidas dentro de los dos meses siguientes a la fecha de su adquisición por lo que la ganancia neta de capital de las referidas acciones, por la cantidad de CUATROCIENTOS OCHENTA Y SIETE MIL CIENTO CUARENTA Y DOS DÓLARES TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR ($487,142.30), deberá sumarse a la renta neta imponible ordinaria y calcularse el impuesto correspondiente; estableciéndose ganancia neta de capital por las transferencias de acciones con posesión mayor a los doce meses, por la cantidad de TRESCIENTOS CUARENTA MIL CUATROCIENTOS VEINTITRES DÓLARES CINCUENTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($340,423.55), conformados por la cantidad de TRESCIENTOS TRES MIL DOSCIENTOS DÓLARES CINCUENTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR ($303,200.59), provenientes de la Venta de 5,400 acciones Vendidas por la sociedad impetrante a la sociedad , las cuales corresponden al capital accionario de y TREINTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS VEINTIDOS DÓLARES NOVENTA Y SEIS CENTAVOS DE DÓLAR ($37,222.96), provenientes de la venta de 7,998 acciones vendidas por la sociedad recurrente a la sociedad , las cuales corresponden al capital accionario de la sociedad b) El cálculo del Impuesto se determinó de conformidad a lo establecido en el artículo 42 incisos primero y tercero de la Ley de Impuesto sobre la Renta( ). Con base a lo expuesto y de conformidad a lo establecido en los artículos 14 inciso primero numeral 1 y 42 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se determinó que la sociedad impetrante, en el ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, no declaró la ganancia neta de capital obtenida por la cantidad total de OCHOCIENTOS VEINTISIETE MIL QUINIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES OCHENTA

17 Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($827,565.85), provenientes de la venta de veintidós mil setenta y cuatro (22,074) acciones propiedad de la sociedad impetrante las cuales fueron vendidas a la sociedad y a la sociedad se determinó que ocho mil seiscientas setenta y seis (8,676) acciones, fueron transferidas dentro de los dos meses siguientes a la fecha de su adquisición, por lo que la ganancia neta de capital obtenida por la cantidad de CUATROCIENTOS OCHENTA Y SIETE MIL CIENTO CUARENTA Y DOS DÓLARES TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR ($487,142.30), debe sumarse a la renta neta imponible determinada de las operaciones ordinarias de la sociedad recurrente; asimismo, se estableció que trece mil trescientas noventa y ocho (13,398) acciones fueron transferidas después de los doce meses de su posesión, generando ganancia neta de capital por la cantidad de TRESCIENTOS CUARENTA MIL CUATROCIENTOS VEINTITRES DÓLARES CINCUENTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($340,423.55), la cual se encuentra sujeta a una tasa del diez por ciento (10%) del Impuesto sobre la Renta, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 42 incisos primero y tercero de la Ley de Impuesto sobre la Renta ( ). En razón de lo anterior, esta Oficina Honorable Tribunal desvirtúa los argumentos vertidos por la sociedad recurrente por carecer los mismos de sustento legal. ARGUMENTOS DE LA CONTRIBUYENTE APELANTE La sociedad impetrante manifiesta que no esta de acuerdo con la deducción supuestamente improcedente de la renta obtenida en calidad de costo de venta por la provisión para obsolescencia de inventarios, determinada por la Administración Tributaria. JUSTIFICACION DE ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA Sobre los argumentos antes expuestos esta Dirección General Honorable Tribunal acota, que de conformidad a lo establecido en los artículos 28 incisos primero y segundo, 29 numeral 11) y 29-A numerales 10) y 18) de a Ley de Impuesto sobre la Renta, relacionados con el artículo 31 de su Reglamento y los artículos 139 incisos tercero y sexto, 203 inciso primero y 206 inciso primero del Código Tributario, se determinó que la sociedad impetrante en la declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, se dedujo de manera improcedente de la renta obtenida, Costo de Venta por la cantidad de CIENTO UN MIL SETECIENTOS SETENTA Y DOS DÓLARES

18 OCHENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($101,772.88), el cual resultó de ajuste efectuado después del cierre fiscal sin embargo, el ajuste por dicha cantidad no es deducible de la renta obtenida en el ejercicio fiscalizado, debido a que la provisión para obsolescencia de inventarios, se constituye para cubrir pérdidas de capital, por lo que tampoco incide en la generación de la renta gravable, en tal sentido, no resulta ser necesario o indispensable para la conservación de la fuente o producción de la renta gravada ya que son ajustes de tipo financiero que no tienen por qué afectar el costo de ventas para efectos tributarios; además, con base al análisis efectuado en los Libros Auxiliar y Diario y Mayor legalizado, el ajuste por dicha cantidad no fue documentado por medio de las partidas contables ni registrado por la sociedad recurrente, en las cuentas de Costos del ejercicio fiscalizado, razón por la cual no procede su deducción con base a lo establecido en las disposiciones legales antes citadas. ( ). Ahora bien, es importante establecer que el objetivo de crear una provisión para obsolescencia de inventarios, es con el objeto de cubrir posibles pérdidas de capital en tal sentido, un registro contable que implique una reversión a la provisión de dicha cuenta, lo que implica es que se ha suscitado la obsolescencia del inventario y que como consecuencia se ha producido una pérdida de capital, la cual de conformidad a lo establecido en el artículo 29-A numeral 10 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el legislador tributario ha establecido que no es deducible. ( ). Ahora bien, con respecto al argumento expuesto por la sociedad impetrante respecto a que esta Oficina afirma que la denominada hoja denominada Conciliacion de Datos, corresponde a ajustes contables posteriores al cierre del ejercicio fiscalizado y que según dicha impetrante considera que dicha hoja concilia el resultado financiero con el fiscal se manifiesta, que si partimos del valor en concepto de Costo de Ventas que consta en su Estado de Resultados correspondiente al ejercicio fiscalizado y que corresponde a todas aquellas operaciones registradas y a dicha cantidad se le resta el valor o los valores que resultan ser no deducibles por no estar comprendidos en la Ley de la materia, el resultado por tal concepto, sería menor y no mayor; sin embargo, el valor que la sociedad impetrante se dedujo en concepto de Costo de Venta, partiendo de la Hoja de Trabajo - como lo denomina la impetrante - es mayor respecto del valor registrado en sus Libros y que consta en el Estado de Resultados; por lo que bajo las circunstancias descritas se denota sin mayor lugar a dudas que el valor deducido por tal concepto corresponde al ajuste efectuado después del cierre fiscal; ya que la sociedad recurrente realizó conciliación de cuentas

19 aumentando el valor del Costo de Ventas, lo cual se comprobó por medio de la Conciliación de Datos que para efectos de la declaración del ejercicio fiscalizado proporcionó la referida contribuyente apelante, identificando dicho ajuste como Reversión Estimación Obsolescencia de Inventario pagado en ejercicio anterior y que con base al análisis efectuado en los Libros Auxiliar y Diario y Mayor legalizado, el ajuste por dicha cantidad no fue documentado por medio de las partidas contables ni registrado por la sociedad contribuyente: por lo que tal objeción no ha sido desvirtuada por la referida contribuyente recurrente. ARGUMENTOS DE LA CONTRIBUYENTE APELANTE La sociedad recurrente no esta de acuerdo con la deducción supuestamente improcedente de la renta obtenida por gastos de operación por la suma de US$1,246, que se atribuyen a Gastos de Venta por la suma de US$218, generados por Cuenta Incobrables aplicadas a la Provisión para Cuentas Incobrables, así como tampoco por Gastos de Administración por la suma de US$869, generados por reclasificaciones en conciliación, no documentados en partidas contables ni incluidas en la Declaración de Impuesto sobre la Renta como Gastos no Deducibles y por Gastos Financieros por la suma de US$158, generado por Reclasificaciones en conciliación no documentado en Partidas Contables ni incluidas en la Declaración del Impuesto sobre la Renta como Gastos no Deducibles, determinados por parte de esta Oficina Fiscal. JUSTIFICACION DE ESTA ADMINISTRACION TRIBUTARIA Sobre los argumentos antes expuestos Honorable Tribunal, esta Dirección General tiene a bien manifestar, que se determinaron gastos de operación reclamados indebidamente que no resultan ser deducibles de la renta obtenida en el ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, por la cantidad total de UN MILLÓN DOSCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y TRES DÓLARES CINCUENTA Y SEIS CENTAVOS DE DÓLAR ($1,246,443.56), que están conformados por Gastos de Ventas por la cantidad de DOSCIENTOS DIECIOCHO MIL OCHENTA Y OCHO DÓLARES TREINTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR ($218,088.34), Gastos de Administración por valor total de OCHOCIENTOS SESENTA Y NUEVE MIL NOVECIENTOS SETENTA DÓLARES CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($869,970.05) y Gastos Financieros por valor de CIENTO CINCUENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO DÓLARES DIECISIETE CENTAVOS DE DÓLAR ($158,385.17). ( ).

20 Con respecto a lo argumentado por la sociedad impetrante que se presentaron pruebas en la Unidad de Audiencia y Apertura a Pruebas de esta Dirección General, para desvirtuar lo antes mencionado, en necesario aclarar Honorable Tribunal, lo valorado al respecto en la mencionada Unidad: Con relación a la objeción al Gasto de Venta por la referida cantidad, la contribuyente presentó como pruebas de la citada objeción, certificación notarial de la reproducción física del microfilm que contiene las imágenes de veintitrés facturas emitidas a los clientes antes citados, de , con lo cual, la citada contribuyente manifiesta comprobar la existencia de la venta y exportaciones realizadas en el año mil novecientos noventa y dos, así como el origen de la Cuenta por Cobrar aplicada a Reserva; además presentó certificación notarial de las Declaraciones de Pago a Cuenta del Impuesto sobre la Renta y mandamientos de pago presentados por la sociedad , relacionados con los períodos mensuales de enero a diciembre de mil novecientos noventa y dos; de lo cual es pertinente señalar, que sobre tal punto, ya existe el pronunciamiento respectivo en el Informe de Verificación de fecha nueve de abril de dos mil diez, relacionado en el apartado DE LA VERIFICACION EFECTUADA A LA PRUEBA OFRECIDA EN LA ETAPA DE LA APERTURA A PRUEBAS del mencionado Informe de Verificación; en el que se concluye que la contribuyente únicamente comprobó el origen de las cuentas por cobrar, al aportar y exhibir las facturas emitidas a los clientes y , , así como los registros contables en los que consta el asiento respectivo de las operaciones que evidencia el respectivo reconocimiento del ingreso; sin embargo, no aportó pruebas tales como partidas contables en las que se evidenciara que el ajuste efectuado que consta en la Conciliación de Datos que para efectos de la declaración del ejercicio fiscalizado proporcionó la referida contribuyente, fue documentado por medio de las respectivas partidas y registrado en las cuentas de Gastos de Venta, por lo que al determinarse por esta Oficina que la sociedad fiscalizada no demostró el respectivo registro del ajuste, los gastos de operación reclamados en tal concepto, no son deducibles de la renta obtenida con base a lo establecido en los artículos 29-A numeral 18) de la Ley de Impuesto sobre la Renta y los artículos 139 incisos tercero y sexto, 203 inciso primero, 206 inciso primero y 209 del Código Tributario. Por tener similitud las inconformidades expuestas en los literales 3.b y 3.c, se procede a evaluar los mismos como sigue: Gastos de Administración por la suma de OCHOCIENTOS SESENTA Y NUEVE MIL NOVECIENTOS SETENTA DÓLARES CINCO CENTAVOS DE DÓLAR ($869,970.05) y