Precios de Transferencia en Operaciones con Establecimientos Permanentes (Sucursales) Rudolf Röder Agosto PwC

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1 Precios de Transferencia en Operaciones con Establecimientos Permanentes (Sucursales) Rudolf Röder Agosto 2009 PwC

2 Contenido 01. Establecimientos permanentes en la legislación peruana y los CDI 02. Ejemplo: Acuerdos de distribución con limitación de riesgos 03. OCDE Cambio de enfoque 04. Efectos del nuevo enfoque 05. Conclusiones

3 01. Establecimientos Permanentes Qué es? Un Establecimiento Permanente es un lugar fijo de negocios en el que se desarrolla total o parcialmente la actividad de una empresa (mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad (cdi)). Existen dos excepciones generales: Si la actividad es solo de una naturaleza preparatoria o auxiliar, entonces no hay Establecimiento Permanente (hay lugar fijo y no hay EP) Si las actividades son desarrolladas por un agente dependiente, entonces no se requiere de un lugar fijo de negocios (no hay lugar fijo y sí hay EP) Slide 3

4 01. Establecimientos Permanentes A partir de cuándo? Para determinar a partir de qué momento se considera que una actividad de una empresa constituye un Establecimiento Permanente se debe preguntar: A partir de cuándo existe un lugar fijo, como una oficina con una dirección identificable o algún otro indicativo de una presencia fija? Existe un agente que opere y actúe a nombre del principal, que tenga y habitualmente ejerza poderes para celebrar contratos en su nombre (con o sin poderes formalmente otorgados)? A partir de cuándo los ejerce? Existe un agente independiente, que normalmente no actuaría a nombre del principal pero que, en efecto, actúa de esa manera? A partir de cuándo empieza a actuar? Slide 4

5 01. Establecimientos Permanentes Los Establecimientos Permanentes en los CDIs Los Establecimientos Permanentes suelen tener relevancia en dos niveles: a nivel de los CDIs y a nivel de la legislación interna. A nivel de la Decisión 578 de la CAN, el concepto no se menciona, y aunque se hace referencia a lugares como oficinas, talleres, y demás, no podemos asimilarlo en sus efectos al concepto de Establecimiento Permanente A nivel de los CDIs, la existencia de un Establecimiento Permanente determina la capacidad de la jurisdicción donde este se encuentra, para gravar o no las rentas de la empresa no residente que sean atribuidas a él. Si no hay Establecimiento Permanente, sólo puede gravar el estado donde reside la empresa. Todo o nada! Slide 5

6 01. Establecimientos Permanentes Los Establecimientos Permanentes en la legislación A diferencia de los CDIs (y de las legislaciones internas de muchos países), las legislaciones internas de la región usualmente gravan la renta si es de fuente local, haya o no un establecimiento permanente. Adicionalmente, países como el Perú no gravan toda la renta que sea atribuible al Establecimiento Permanente, sino sólo aquélla que sea de fuente local (consistente con lo anterior) Finalmente, algunos Establecimientos Permanentes, a través de una ficción jurídica, son considerados como un contribuyente (sujeto) independiente de su principal, en tanto otros no. Esto es relevante para analizar la nueva aproximación de la OECD a los Establecimientos Permanentes Slide 6

7 01. Establecimientos Permanentes Problemas: Establecimientos Permanentes en el Perú 1. Podría una Sucursal no ser un Establecimiento Permanente? Si no hay EP, no se puede atribuir beneficios, ya sea que haya Sucursal o no. 2. Podría haber un Establecimiento Permanente definido según un CDI y una ausencia de Establecimiento Permanente según la legislación local? Si es así, cómo se grava? La calificación de un EP según un CDI establece el derecho de gravar de un país contratante, la legislación interna define cómo se le grava. Pero hay problemas prácticos con la atribución y deducción de costos. Slide 7

8 01. Establecimientos Permanentes Problemas: Establecimientos Permanentes en el Perú 3. Cuál es la naturaleza jurídica de las relaciones comerciales con la principal; en qué se sustentan? Si jurídicamente son una persona, no hay contrato. 4. Cómo se compatibiliza eso con la separación de personas para propósitos fiscales? Toda atribución se basa en declaraciones unilaterales del contribuyente. Cualquier pedido de contratos por la SUNAT es una aberración jurídica, pero una necesidad fiscal. Cómo se interpretan? Qué valor tienen? Slide 8

9 01. Establecimientos Permanentes Problemas: Establecimientos Permanentes en el Perú 5. Cómo se debe tratar el caso del EP por agente independiente, cuando este excede el límite de 80%, que no existe en los CDIs (Canada: casi totalmente; Chile: sin condiciones aceptadas o impuestas distintas a las generalmente acordadas; OECD y Brasil: actuar en marco general de actividades)? El agente debe tributar como dos entidades, una ella misma y otra el establecimiento permanente? O todo el negocio pasa a ser del EP? La renta del EP es gasto para el agente?, el gasto es ingreso? Cuándo verifico que me he excedido? Qué pasa con los meses Hay vinculación entre el EP y el agente independiente respecto de sus negocios independientes? Cuándo dejo de ser EP? anteriores? Slide 9

10 01. Establecimientos Permanentes Problemas: Establecimientos Permanentes en el extranjero 1. Cuál es la naturaleza jurídica de las operaciones con la principal? Sólo hay una persona, fiscal y jurídicamente. Todo son declaraciones unilaterales! 2. Es posible hacer una atribución del capital social y de la deuda? Seguro, pero no hay un criterio claro 3. Es posible atribuir o limitar el riesgo cuando se trata de un EP? Todo el patrimonio, EP y principal, responde por el negocio Slide 10

11 01. Establecimientos Permanentes Problemas: Establecimientos Permanentes en el extranjero 4. El EP es domiciliado para IR? Cómo se aplican las retenciones a terceros no domiciliados ante los cambios en la definición de rentas de fuente peruana? 5. En el caso de exportación a la sucursal, cómo se reconoce la renta? 6. Cómo se contabilizan los activos de la sucursal o EP en ausencia de normas contables, considerándola como entidad independiente (inversión) y luego consolidando o como un solo negocio? 7. Cómo se tratan los envíos? Un tratamiento contable podría acarrear efectos fiscales? Slide 11

12 01. Establecimientos Permanentes De una perspectiva legal a una económica Existe un reconocimiento al EP cómo entidad de negocios. Pero en el mundo se están presentando 3 claras fuentes de presión que están poniendo a prueba la antigua definición de establecimiento permanente: Desarrollos tecnológicos que permiten a las empresas operar en forma fluida a través de fronteras, dando lugar a la globalización; Utilización de planeamiento fiscal, basado en las reglas de precios de transferencia, que permiten a las multinacionales transferir beneficios fiscales de una jurisdicción a otra; Autoridades fiscales agresivas que comienzan a sostener la existencia de Establecimientos Permanentes, especialmente en países importadores de capital como India, Corea, etc. Slide 12

13 02. Acuerdos de Distribución con Limitación de Riesgos Del modelo inicial al modelo de riesgo limitado Una empresa residente del estado A establece una subsidiaria en el estado B. A la subsidiaria se le asigna un capital para operar, con el que adquiere o arrienda activos, tales como cede social, almacenes, muebles y enseres, equipos, y otros La subsidiaria adquiere los productos de la principal que distribuirá en el estado B Al adquirir los bienes, asume el riesgo de pérdida de los mismos, como los costos de tener inmobilizado temporalmente su capital Vende los bienes a mayoristas y/o minoristas, y asume el riesgo de crédito derivado de ventas con pago diferido. Slide 13

14 02. Acuerdos de Distribución con Limitación de Riesgos Del modelo inicial al modelo de riesgo limitado La principal decide que quiere modificar el modelo de negocios. Para ello transfiere funciones y/o activos de una unidad a la otra. Así mismo, establece contractualmente cláusulas que transfieren riesgos de una unidad a la otra. La mayor inversión en activos, el mayor gasto por las funciones adicionales y los mayores riesgos asumidos originan que los beneficios deban distribuirse en forma distinta a la del modelo inicial. Este reconocimiento de un mayor o menor beneficio (según en que dirección se trasladen los activos, funciones y riesgos) obedece a un comportamiento normal de mercado Slide 14

15 02. Acuerdos de Distribución con Limitación de Riesgos El modelo de riesgo limitado El modelo de distribución con riesgo limitado obedece a ese tipo de comportamiento comercial. Al asignarse menores funciones, menor capital y menores riesgos al distribuidor, este espera razonablemente un retorno menor, quedando así la mayor parte del beneficio en el estado en el que se encuentran la mayoría de funciones, capital y riesgo, en este caso, en el estado A. Las normas de precios de transferencia de la mayoría de países, que se sustentan en las Guías de la OCDE, soportan este tipo de atribución, por responder a criterios de mercado. Slide 15

16 03. OCDE: Cambio de Enfoque El Establecimiento Permanente no es una entidad distinta y separada El nuevo enfoque de la OCDE consiste en que, el EP no es una entidad distinta y separada, por lo que no procede atribuir al EP los beneficios como si este fuera tal (criterio actual). Esto se basa en que, al tratarse de la misma entidad, no existe transferencia de riesgo real, ni de propiedad, y no pueden haber contratos. Slide 16

17 03. OCDE: Cambio de Enfoque El Establecimiento Permanente no es una entidad distinta y separada Por ello, bajo la OCDE, si bien es posible transferir bienes y riesgos entre entidades separadas (2 personas jurídicas) como parte de un planeamiento tributario, no sería posible realizar esta atribución voluntaria cuando tenemos un EP. En cambio, bajo legislaciones que le reconocen al EP personería tributaria independiente, no queda claro cuál será el impacto del nuevo enfoque Slide 17

18 03. OCDE: Cambio de Enfoque Cómo se produce la ficción El enfoque tradicional se basa en tratar al EP como una entidad distinta y separada. Dado que esta entidad no existe (salvo por ficción legal en algunas jurisdicciones) la OCDE recurre a otra ficción para atribuir los beneficios Dos pasos: Determinar las actividades y condiciones (análisis funcional de la empresa distinta y separada hipotética Determinar los beneficios de la empresa hipotética, basado en un análisis de comparabilidad Slide 18

19 03. OCDE: Cambio de Enfoque Análisis Funcional Atribuir derechos y obligaciones al EP derivadas de contratos con 3os Determinar funciones Atribuir riesgos, basados en las funciones de personas significativas Atribuir propiedad económica de activos basados en funciones de personas significativas Atribuir capital y deuda basado en activos y riesgos atribuidos al EP Nótese que el análisis funcional difiere del análisis tradicional de precios de transferencia: PdT Riesgos Riesgos Funciones Activos Funciones EP Funciones Determinar la naturaleza de tratos entre principal y EP Activos Riesgos Activos Slide 19

20 04. Efectos del nuevo enfoque Nuevo enfoque en CDIs Documento autoritativo de la OECD: efecto sobre miembros de la OECD, según términos del tratado. Modificación a los comentarios y modelo OECD: En tanto se apruebe el nuevo texto del modelo; respecto de los comentarios, la OECD sostiene que ellos son interpretativos y son aplicables de inmediato a todos los tratados, incluso los ya celebrados. Modificación a las Guías: Las Guías son una norma interpretativa para aplicar el artículo 9 del Modelo OECD (empresas asociadas). Por ello se aplican solo por referencia a los EPs, cuya atribución se recoge en el artículo 7. Slide 20

21 04. Efectos del nuevo enfoque Nuevo enfoque en legislación interna Modificación de las Guías: Nuestra legislación hace referencia a las Guías como apoyo interpretativo. Significa eso que si se cambian las Guías cambia la Ley o se mantiene referencia a antiguas guías? Habría delegación de facultades legislativas a la OECD? (Principio de legalidad ya probado en Colombia) Qué pasa con las NICs? Pero no hay que olvidar que el EP no es una persona jurídica! Podría la SUNAT desconocer cualquier acuerdo entre la principal peruana y su EP extranjero, aplicando el nuevo enfoque? Podría desconocerlo si el acuerdo es entre la principal extranjera y su EP peruano? Slide 21

22 05. Conclusiones El nuevo enfoque de la OECD respecto de la atribución de beneficios a Establecimientos Permanentes obliga a revaluar la naturaleza jurídica de estos vehículos de negocios. También obliga a revaluar la naturaleza jurídica de los acuerdos establecidos entre la principal y su Establecimiento Permanente, su fuerza probatoria, sus efectos vinculantes, tanto en el contexto en que el Establecimiento Permanente está sujeto a la ficción de ser una persona jurídica fiscal, como en la que no existe tal ficción. Ya en el campo de precios de transferencia, si bien el nuevo enfoque no resulta directamente aplicable como norma, la particular naturaleza jurídica de los establecimientos permanentes podría sustentar su aplicación de facto por la Administración. Por ello, deben evaluarse los acuerdos con sucursales, para limitar cualquier riesgo derivado del nuevo enfoque. Slide 22

23 Gracias All rights reserved. refers to the network of member firms of International Limited, each of which is a separate and independent legal entity. *connectedthinking is a trademark of LLP (US). PwC