La información contable de un ente refleja la realidad económica, patrimonial o financiera del mismo. La contabilidad y por ende los Estados

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1 MODELOS CONTABLES Universidad Católica Argentina La información contable de un ente refleja la realidad económica, patrimonial o financiera del mismo. La contabilidad y por ende los Estados Contables de un ente muestran dicha realidad. Como realizo un Estado Contable? Tengo que tomar en cuenta determinados parámetros y de acuerdo a los parámetros que yo siga ellos son lo que determinan un cierto MODELO CONTABLE a presentar. A su vez debo tener en cuenta Normas Contables Profesionales para su presentación. Qué es un modelo? En términos generales un modelo es una representación de la realidad que se utiliza muchas veces para explicar un determinado comportamiento o la evolución de un proceso. Los Estados Contables representan la realidad de un ente para explicarla y mostrar su evolución, es decir para obtener una descripción más completa de esa realidad que permita utilizarla como base para la toma de decisiones por parte de los administradores y terceros interesados y para el control de gestión. 1

2 Supongamos que no estudiamos la información contable de un ente sino al ser humano. Es un concepto muy amplio. En función a los parámetros que utilice para definir a ese ser humano objeto de nuestro estudio nos encontraremos con personas completamente distintas. Tomemos como ejemplo que determinamos 4 parámetros en la delimitación de ese ser humano: -Sexo: masculino o femenino. -Raza: Blanca, negra o amarilla. -Etapa madurativa: adulto, infante o adolescente. -Rasgos del carácter: extrovertido, tímido o nervioso. Si utilizo la primer variable de cada parámetro, deberé estudiar a un hombre, blanco, adulto y extrovertido. Si en cambio elijo la segunda el ser humano objeto de estudio sería una mujer, de raza negra, en la etapa de la niñez y tímida. Y así, podríamos hacer un gran número de combinaciones. También en los Estados Contables tenemos que regirnos con determinados parámetros para definir el Modelo Contable a seguir. La diferencia es que en el ejemplo anterior todas las combinaciones son posibles. En los Modelos Contables no puedo estudiar todas las combinaciones ya que algunas de ellas son incompatibles entre si, por ej: el uso del criterio de capital físico es incompatible con el de valuación a costo histórico. 2

3 Qué parámetros determinan un modelo contable? Estos son: PARÁMETROS QUE DETERMINAN UN MODELO CONTABLE Unidad de medida Capital a mantener Valuación al cierre Moneda de cuenta Moneda de cuenta homogénea Capital físico Capital financiero Valores históricos Valores corrientes Cada parámetros elegido se va encastrando uno con otro para presentar un determinado modelo contable. 1.-UNIDAD DE MEDIDA Qué unidad de medida se utiliza para valuar el patrimonio? La empresa presenta información de muy diversas características y por lo tanto heterogénea. Los bienes los puedo contar en unidades, kilos, litros; los créditos por montos, etc., por eso es indispensable encontrar un denominador común para expresar la información de manera que sea agrupable y comparable. 3

4 Para homogeneizar conceptos se utiliza la moneda corriente (o moneda de cuenta) del país en el que opera el ente dándole así un precio a cada unidad. En nuestro país es el peso. En épocas de estabilidad económica un peso de enero tiene el mismo poder adquisitivo que un peso de diciembre. Sin embargo en un contexto inflacionario, no vale lo mismo un peso en enero que un peso en diciembre, teniendo en cuenta por ejemplo que los precios de enero a diciembre aumentaron un 40%. Es decir, que si bien el peso es tal tanto en enero como en diciembre, el poder de compra del mismo varía cuando hay inflación. Supongamos que nos olvidamos un billete de $ 100 en un saco por varios años. Cuando encontramos el billete, éste sigue siendo de $100, pero hoy podemos comprar muchas menos cosas que si lo hubiera gastado años atrás, su poder adquisitivo o de compra cambió por efecto de la inflación. Así surgen los conceptos de moneda de cuenta heterogénea o nominal, y moneda de cuenta homogénea o constante. Moneda de cuenta heterogénea o nominal: Las mediciones contables quedan a sus valores originales. Se puede tomar como unidad de medida si no existe inflación, ya que en ese supuesto la moneda de curso legal mantiene su valor, por lo tanto seria correcta esa aplicación como unidad de medida. 4

5 Moneda de cuenta homogénea o constante: Si la moneda de cuenta no mantiene estable su valor, debemos tomar en cuenta la pérdida del poder adquisitivo del la moneda y por lo tanto ajustar o corregir los estados contables por los efectos causados por la inflación para homogeneizar todas las mediciones contables. La inflación es la pérdida persistente de poder adquisitivo de la moneda. El dinero tiene un valor escrito que es cierto e invariable pero al aumentar los precios cada vez necesito más cantidad de billetes para adquirir el mismo producto. La inflación provoca efectos en los Estados Contables distorsionando los saldos de las cuentas de los Estados contables, y también los resultados y las comparaciones que en ellos se basan. En estos momentos las Normas contables establecen claramente que en un contexto de inflación o deflación, los Estados Contables deben expresarse en moneda de poder adquisitivo de la fecha a la cual corresponden. Ajustando por inflación las partidas sólo solucionamos el problema de la unidad de medida. El costo original reexpresado por inflación sigue siendo un valor del pasado ya que lo único que se ha hecho es homogeneizar la unidad de medida. (INFLACIÓN: Tema desarrollado en la parte homónima del presente material). 5

6 2.-CAPITAL A MANTENER Todos sabemos que el capital es la diferencia entre los aportes activos y pasivos que realizan los propietarios de una empresa. La deuda de la empresa con los propietarios no es comparable a una deuda con terceros ya que ellos tienen derecho a recibir un interés por ese préstamo. En cambio el capital aportado recibe su retribución sólo si la sociedad tiene utilidades. Por eso es tan importante el tema de las ganancias. La ley de sociedades comerciales remarca que la distribución de ganancias solo se podrá hacer cuando estas sean líquidas y realizadas. Por qué poner énfasis en este tema? Porque se trata de preservar el capital que es en definitiva el motor del ente y, preservar así la inversión de los socios, inversores y terceros vinculados con la empresa. Pero si la empresa adopta un criterio erróneo en la medición del capital se medirán mal los resultados y se distribuirán ganancias que no lo son, generando un gran perjuicio para la empresa. Hay dos criterios a seguir: Mantenimiento de capital financiero Mantenimiento de capital físico 6

7 Mantenimiento de Capital financiero Para este criterio el capital es el total de lo efectivamente invertido por los propietarios (medido sobre la base de la valuación de aportes). Si hay inflación se debe tener en cuenta el mantenimiento del poder de compra de la inversión inicial. Mantenimiento de Capital físico El capital físico es aquel definitorio del mantenimiento de la capacidad operativa o productiva de la empresa de la inversión inicial. El capital que a mantener está definido por el mantenimiento de la capacidad operativa o productiva que puede estar dada por: -los mismos activos de la inversión El concepto de capital financiero es el que siempre se ha aplicado y sostenido por la doctrina contable hasta el presente. Dicho criterio propone mayor flexibilidad que el de capital físico y una mejor capacidad de adaptación a una economía moderna en donde los cambios son frecuentes por avances tecnológicos, por cambio en la demanda, por cambios sociales, etc. inicial. Ej: el capital de una industria maderera se expresa en tn. de madera poseídos en un determinado momento. Para medir el capital, se lo relaciona con los propios bienes que comercializa la empresa, aun cuando en definitiva su medición se exprese en moneda de curso legal. -los activos que permitan producir el mismo volumen de bs. y servicios que el capital aportado originalmente 7

8 La medición de la ganancia sobre la base de este criterio( capital aportado -los activos que permitan producir el mismo valor de bienes y servicios. medido en dinero) facilita la comparación con las mediciones de ganancias con otros entes. Este criterio del capital físico presenta ciertos inconvenientes ya que es complicado generar comparaciones de resultados válidos entre empresas del mismo sector. También los cambios tecnológicos, de hábitos de consumo pueden hacer imposible la reposición de los mismos bienes físicos poseídos. Otro problema surgiría si la empresa cambia de ramo. Sabemos que el PN es la suma de aportes y resultados. El monto total del PN es la diferencia entre activo y pasivo. Si uno u otro criterio para medir el capital el total del PN no varía pero sí lo hace el monto que le toca al capital y a los resultados. Por eso decimos que: el criterio adoptado para medir el capital es determinante del concepto de ganancia. 8

9 3.-CRITERIO DE VALUACIÓN AL CIERRE Valuar significa darle valor a algo. Pongamos un ejemplo: me compro un par de zapatos en junio y abono por ellos $40 al contado. Al encontrarme con una amiga en noviembre, si ella me pregunta: cuánto te costaron esos zapatos? Yo le puedo responder: a.- En junio $40. (valor de costo al momento de la compra) b.- Mirá, ayer pasé por la zapatería donde los compre en junio y en la vidriera los ví a $70.(valor actual) Existen dos posturas de valuación al cierre del ejercicio: ejercicio Valor de costo o histórico Fin de ejercicio cómo valúo mi patrimonio? Valor corriente Siempre debemos comparar con valor límite Valor de costo: Se deja a fin de ejercicio el mismo valor que cuando el bien se compró o se produjo. El costo es el sacrificio que debe afrontarse para adquirir o producir un bien. No es solo el precio de compra sino que ese valor estará dado por la suma de: 9

10 Costo En bienes adquiridos: Histórico Su valor de compra al contado neto de descuentos y bonificaciones. (Los intereses no son costo del bien sino que son resultados negativos derivados de la financiación) Gastos directos de la compra (ej: fletes a cargo del comprador, seguros sobre los bienes en tránsito, etc.) y gastos de recepción o control de calidad. En bienes producidos por la empresa: Gastos de la fabricación: Materias primas consumidas, mano de obra directa y gastos directos e indirectos del proceso asignables a la producción. Al valuar al cierre a su valor histórico estamos tomando un valor del pasado. Valor corriente Actualmente se busca cada vez más un acercamiento de los valores contables de cada partida a su realidad económica. Se aplica el valor corriente que sea representativo de cada bien, de acuerdo a las características de lo que estamos valuando. Por eso podemos distinguir: Costo de reposición o reproducción Es valor de lo que me cuesta volver a comprar o producir un bien. Se usa para aquellos activos que la empresa tiene para la venta pero requieren un determinado esfuerzo de comercialización. Ej. Bs de cambio en general, tengo que tener una estructura de 10

11 venta, invertir en propaganda, etc. El valor surge de dicha resta: Precio de venta gastos directos de venta (comisiones y otros gastos) Valor neto de realización Se usa para activos que pueden ser colocados en el mercado fácilmente ya que los valores se manejan en un mercado conocido. Ej: moneda extranjera, inversiones en títulos públicos, commodities o bienes fungibles con mercados conocidos como cereales, ganado. Es el valor hoy de un importe a percibir en el futuro. Se llega a Valor actual ese valor como resultado de restar el interés desde hoy hasta su vencimiento, utilizando una determinada tasa de descuento. Esta tasa de descuento refleja los tipos de interés del dinero y el elemento de riesgo que existe en la operación. Se usa para determinados créditos y deudas. La adopción de valores corrientes es una cuestión específica de criterios de valuación y no de unidad de medida. La unidad de medida sirve para solucionar el problema de la homogeneidad de sus cifras y se resuelve por medio del ajuste integral por inflación. Las 11

12 mediciones originales en moneda heterogénea se reemplazan por otras expresadas en la unidad de medida homogénea. Luego de esto, y de acuerdo al modelo contable a seguir, se le deberá aplicar el criterio de valuación correspondiente al mismo. Cualquiera sea el valor elegido (costo histórico o valores corrientes) debo realizar una comparación con su VALOR LÍMITE o de RECUPERO ya que existe unanimidad de criterio con respecto a que los activos no deben estar sobrevaluados. Esto quiere decir que si bien es norma mostrar a los activos por el precio más cercano al actual, este valor elegido tiene un techo. LÍMITE DE VALORACIÓN DE ACTIVOS Cuál es ese techo? Cuál es el límite para valuar un activo? Para evitar sobrevaluar activos debemos recurrir a un nuevo concepto, el de Valor tope o valor límite. El límite está dado por la cifra que se podría obtener o recuperar vendiendo o usando el bien, es decir su Valor de Recupero. Es, en definitiva, un valor de salida. Este valor no es un criterio de valuación sino que debe ser tomado como un valor tope. Según la naturaleza y destino mas probable del recurso, dicho valor puede ser: 12

13 VALOR NETO DE REALIZACIÓN Siendo éste el importe que se obtiene de su venta menos los gastos directos de venta. VNR =Pr. Vta. Gs. Directos Vta. Representa un valor de cambio Es el caso de mercaderías, moneda extranjera, títulos públicos, y todos aquellos bienes de fácil comercialización. VALOR DE UTILIZACIÓN ECONÓMICA. Siendo éste el valor que los activos en cuestión tienen para la empresa en función de la actividad que desarrolle y de la utilización que de ellos haga. Esto se mide en función del valor actual de los ingresos netos probables que directa o indirectamente producirán. Representa un valor de uso Es el caso de maquinarias, equipos, instalaciones productivas, bienes de uso en general. Existen activos que pueden tener ambos valores: Es el caso de rodados o inmuebles donde puede prevalecer cualquiera de ambos de acuerdo al uso que se le aplique a cada uno de ellos. EJEMPLO: Compramos mercaderías en agosto del X1-Costo de adquisición: 100 unidades a $ 10.- cada una. 13

14 Al cierra el ejercicio económico y la empresa aplica el criterio de valores corrientes para la valuación al cierre, siendo el costo de reposición de las mercaderías $ 11 por unidad. A esa fecha se valúan las mercaderías a su Valor corriente que en este caso es el Costo de Reposición. Pero antes se compara con el tope de Valor límite de los activos. En el caso de bienes de cambio es representativo como valor de recupero el VNR. SUPUESTO 1: - C Reposición...$ 11.- c/u - VNR...$ 12.- c/u Las mercaderías se valúan a 11 c/u porque el Costo de Reposición es menor que su Valor recuperable. SUPUESTO 2: - C Reposición...$ 11.- c/u - VNR...$ 10,50 c/u Las mercaderías se valúan a 10,50 c/u porque el Costo de Reposición no debe exceder el límite de su Valor recuperable. 14

15 ESQUEMÁTICAMENTE: El menor VALOR CORRIENTE VALOR LÍMITE VNR (valor de cambio) VALOR UTILIZACIÓN ECONÓMICA (valor de uso) 15

16 ESQUEMA COMPARATIVO DE ALGUNAS DE LAS COMBINACIONES POSIBLES PARA LOS MODELOS CONTABLES (*) MODELO 1 MODELO 2 MODELO 3 MODELO 4 Valores históricos U. de medida Nominal o histórica Valores históricos ajustados por inflación U. de medida homogénea Valores históricos Ajustados x infl. Combinado con Val. de mercado U. de medida homogénea Valores históricos sin ajuste y empleando val. de mercado U. de medida Nominal o histórica Capital Financiero Capital financiero Capital financiero Capital financiero Valuación de A y P a V. Histórico Valuación de A y P a V. Histórico Permite alternativas de valuación a V. Histórico y Valores corrientes Solo Valores de Mercado o corrientes No es adecuado para la presentación de la información contable en períodos inflacionarios. Es aceptable pero incompleto, no reconoce los valores de mercado. Es considerado el más satisfactorio en la actualidad. No reconoce efectos inflacionarios. Es adecuado en contextos de muy baja inflación. (*Curso de elementos conceptuales y prácticos para la preparación de EC en moneda homogénea Cr. Alberto Troiano) 16

17 VINCULANDO CONCEPTOS Universidad Católica Argentina Con lo antedicho en este material, podemos sacar como conclusión que, aunque la realidad de la empresa sea única, es posible preparar distinta información contable. Esto dependerá del modelo contable adoptado. El tema de la definición de un modelo contable es importante ya que influye en la determinación de Resultados ya que depende de: Los criterios aplicados para medir activos y pasivos La unidad de medida empleada para aplicar los criterios de medición El concepto de capital a mantener Hasta ahora estudiamos qué es un Modelo Contable y que parámetros debemos tener en cuenta para seguir un determinado Modelo Contable. La exteriorización de dicho Modelo se realiza a través de los ESTADOS CONTABLES. Pero de qué forma los presento?, a qué se deben referir?, qué información deben contener? Se siguen normas generales y particulares de exposición contable tanto para entes comerciales o de servicios como para entidades sin fines de lucro. Dichas normas establecen el contenido y forma de los Estados Contables. 17

18 ESTADOS CONTABLES MODELO Estado de situación CONTABLE patrimonial Parámetros: - Unidad de medida - Capital a mantener Estado de - Valores al cierre origen y Estado de aplicación resultados de fondos NORMAS DE CONTENIDO Y FORMA Estado de evolución del PN Información complementaria Notas y Anexos 18

19 MODELOS CONTABLES APLICACIÓN DE DISTINTOS PARÁMETROS La empresa T y T comienza su actividad comercial el X3. Aporta capital que se integra en ese mismo momento de la siguiente manera: - Efectivo $ Mercaderías $ Terreno $ sobre el que recae una hipoteca de $ Operaciones ejercicio X3: 10-10: Se pagaron sueldos por $ en efectivo : Se cobraron honorarios por $ en efectivo. DATOS: Índices: Coefic. Datos al cierre ( X3) Enero X Mercaderías Octubre X Costo de reposición Noviembre X V.N.R Diciembre X Terreno - Precio de plaza Se pide exponer los Estados Contables al X3 según los siguientes modelos contables: A. Valores históricos, Unidad de medida heterogénea, Capital financiero. B. Valores históricos, Unidad de medida homogénea, Capital financiero. C. Valores corrientes, Unidad de medida heterogénea, Capital financiero. D. Valores corrientes, Unidad de medida homogénea, Capital financiero. 19

20 El balance de saldos contables muestra la siguiente composición de los saldos a fecha de cierre: CUENTAS Saldo deudor Saldo acreedor Caja Mercaderías Inmuebles Hipotecas a pagar Capital Sueldos Honorarios ganados EXPOSICIÓN DE LOS ESTADOS CONTABLES AL x3 A B C D ESTADO DE SITUACIÓN PATRIMONIAL Caja Mercaderías Inmuebles TOTAL ACTIVO Hipotecas a pagar TOTAL PASIVO Capital Ajuste de capital Rdo del ejercicio(#) (3.000) (26.000) TOTAL DE P.N TOTAL DE P+P.N ESTADO DE RESULTADOS Sueldos (1.000) (1.000) (1.000) (1.000) Honorarios ganados Resultado por tenencia (23.000) Rdo de las oper. (*) (21.000) R.E.I. - (5.000) - (5.000) RESULTADO DEL EJ (3.000) (26.000) 20

21 (*) El RESULTADO DE LAS OPERACIONES, al que se llega ajustando las cuentas de resultado, se debe comparar con el RESULTADO DEL EJERCICIO obtenido por diferencia patrimonial (#). La partida que balancea esa diferencia es el RESULTADO POR EXPOSICIÓN A LA INFLACIÓN que muestra la verdadera pérdida o ganancia por mantener activos y pasivos monetarios durante el ejercicio. El REI es una cuenta de Resultados que se expone en el Estado de Resultados. Caso A) Este caso coincide directamente con los saldos contables ya que plantea un modelo contable a Valores históricos- unidad de medida heterogénea capital financiero. Caso B) Moneda de cuenta homogénea- Valores históricos Capital financiero. Debemos aplicar el procedimiento general de ajuste para llevar las partidas a moneda de cuenta homogénea. Pasos: -Se clasifican las partidas en monetarias y no monetarias -Se anticuan las partidas no monetarias -Se registra en el libro diario la diferencia entre el saldo contable y el importe reexpresado 21

22 Partidas no Mon. anticuación V Orig x coef. Importe Reexpr. REI - Mercaderías 01/X x Inmuebles 01/X x Capital 01/X x Sueldos 10/X x Honor. Ganad. 11/X x dic R E I Mercaderías REI dic Inmuebles REI SD dic Saldo Dicho saldo REI Deudor se expone Ajuste de capital Perdida x en el ERdos dic Exposición restando Sueldos 330 A la inflación REI dic REI 330 Honorarios ganad. 330 COMPROBACIÓN del REI por medio de la reexpresión de las Partidas Monetarias: CAJA 01/x X 2 = /x3 (1.000) X 1.33= (1.330) 11/x X 1.11= $ $ REI (10.000) A.Mon = perdida x inflac. HIPOTECAS A PAGAR 01/X x 2 = REI P.Mon = ganancia x inflac. 22

23 REI (-) REI (+)5.000 REI- (5.000) Se comprueba el resultado del REI. Es lógica la pérdida por exposición a la inflación de ya que los Activos Monetarios superan a los Pasivos Monetarios. CASO C) Moneda de cuenta heterogénea Valores corrientes- Capital financiero. Partimos de los saldos contables históricos (a moneda de cuenta) y aplicamos el criterio de valuación a valores corrientes: MERCADERÍAS Se compara el Valor libros $ con el valor de mercado. En la cuenta Mercaderías se utiliza el criterio de valuación de Costo de Reposición $ pero hay que tener en cuenta que éste no sea superior a su Valor Recuperable: dado, en este caso, por el VNR(12.000). No lo es, en consecuencia se compara: 23

24 Costo de Reposición Valor libros (heterogéneo) RESULTADO X TENENCIA Universidad Católica Argentina Quiere decir que se generó una ganancia por la tenencia del activo al cierre de $ Esa diferencia debemos contabilizarla en una cuenta de Rdos. INMUEBLES Se compara el Valor libros $ con el valor de mercado. Precio de plaza $ Precio de plaza Valor libros (heterogéneo) RESULTADO X TENENCIA Quiere decir que se generó una ganancia por la tenencia del activo al cierre de $ Esa diferencia debemos contabilizarla en una cuenta de Rdos dic Rdo x tenencia Mercaderías Rdo x tenencia dic Inmuebles Rdo.x tenencia SA dic

25 CASO D) Moneda de cuenta homogénea (aplico el mismo procedimiento de reexpresión de partidas que en el caso B) Valores corrientes- Capital financiero. Ya hemos solucionado el tema de unidad de medida homogeneizándola. Partiendo de esos saldos ajustados por inflación debemos llegar a valores corrientes de mercado. Tomamos los datos del mercado (datos al cierre) MERCADERÍAS El valor de Origen de $ ya lo tenemos ajustado por inflación a $ ya contabilizamos el REI por la diferencia de Entonces comparamos el Valor ajustado por inflación de $ con el valor de mercado. En la cuenta Mercaderías se utiliza el criterio de valuación de Costo de Reposición $ pero hay que tener en cuenta que éste no sea superior a su Valor Recuperable: dado, en este caso, por el VNR(12.000). No lo es, en consecuencia se compara: Costo de Reposición Valor reexpresado por infl RESULTADO X TENENCIA (3.000) 25

26 INMUEBLES Su valor de origen era $ Luego de la reexpresión por inflación presenta un saldo de $ Ese Valor de libros ajustado por inflación de $ se compara con el valor de mercado. Precio de plaza $ Precio de plaza Valor reexpresado x infl RESULTADO X TENENCIA (20.000) dic Rdo x tenencia Rdo x tenencia Mercaderías dic Rdo x tenencia Inmuebles SD dic En este caso, primero hemos solucionado el tema de unidad de medida cuya contapartida es el resultado por exposición a la inflación y luego se aplicó un criterio de valuación a valores corrientes que genera un Rdo (ganancia o pérdida) por tenencia. La inflación aumentó en mayor proporción que los valores de mercado, por esa razón el mantener estos bienes dentro del activo generó una pérdida para la empresa. 26