Recurso de Casación N o CORTE NACIONAL DE JUSTICIA DEL ECUADOR SALA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Transcripción

1 CORTE NACIONAL DE JUSTICIA DEL ECUADOR SALA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO JUEZA PONENTE: DRA. MARITZA TATIANA PÉREZ VALENCIA ACTOR: DEMANDADO: (RECURRENTE) JOSÉ VICENTE SALAZAR PINO, REPRESENTANTE LEGAL DE DANLIR S.A DIRECTOR REGIONAL DEL SERVICIO DE RENTAS INTERNAS DEL LITORAL SUR. Quito, a 31 de octubre de Las 09H VISTOS: La Jueza abajo firmante conoce del presente juicio, conforme la Resolución N de 25 de enero de 2012, emitida por el Consejo de la Judicatura y por la Resolución de Conformación de Salas de 22 de julio de 2013, dictada por el Pleno de la Corte Nacional de Justicia y del sorteo que consta en el proceso. También actúan y conocen de la presente causa los Doctores Juan Montero Chávez y José Luis Terán Suarez de conformidad con los oficios N os 1887-SG-CNJ-IJ y 1888-SG-CNJ-IJ de 25 de septiembre de 2013 respectivamente, y de conformidad con el artículo 2 literal c) de la Resolución N de 27 de junio de Esta Sala Especializada de lo Contencioso Tributario es competente para conocer y pronunciarse sobre el recurso de casación en virtud de lo establecido en los Arts. 184, numeral 1 de la Constitución de la República, 185, segundo inciso, numeral 1 del Código Orgánico de la Función Judicial, y 1 de la Ley de Casación.---- I. ANTECEDENTES El Sr. Johnny Alcívar Zavala en su calidad de Director Regional subrogante del Litoral Sur del Servicio de Rentas Internas, interpone Recurso de Casación en contra de la sentencia del 29 de julio del 2011, a las 10h00, emitida por la Cuarta Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal Nº 2, dentro del Juicio de Impugnación Nº , seguido por el Página 1 de 9

2 Sr. José Vicente Salazar Pino, Representante Legal de DANLIR S.A., en contra del Director Regional del Servicio de Rentas Internas del Litoral Sur, sentencia en la cual se declara parcialmente con lugar la demanda propuesta por DANLIR S.A., modificando la Resolución N RREC012321, de fecha 20 de julio de 2007, y dejando sin efecto las glosas contenidas en el Acta de Determinación Tributaria constante en la Liquidación de Pago por Diferencias Nos. RLS-GTRLP y reduciendo el valor de la glosa en gastos de USD $ 128, a USD $6.35 de la Liquidación de Diferencias No. RLS-GTRLP por el ejercicio económico 2004, por no haber sido debidamente justificado este valor El recurrente fundamenta su recurso en la causal primera del artículo 3 de la Ley de Casación, señalando que existe aplicación indebida de los Arts. 76 y 301 de la Constitución de la República del Ecuador, y errónea interpretación del Art. 50 de la Ley de Régimen Tributario Interno y del Art. 26 del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno. Indica que la sentencia determina que se estaría sancionando dos veces al actor, por cuanto ha declarado y pagado las retenciones que no ha efectuado y no se considera a estos gastos como deducibles, por lo que se le ha impuesto una sanción no prevista en la Ley Tributaria ni en la Constitución, violentando los artículos 301 y 76 de la Constitución, ya que se le sanciona de acuerdo al Art. 50 de la Ley de Régimen Tributario Interno y al Art. 26 del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno. Al respecto señala que: el actor no realizó las retenciones que por mandato legal debió realizar y más adelante ya en(sic) dentro de un proceso administrativo tributario las asume, pretendiendo subsanar la infracción cometida, cabe anotar que no declaró el valor no retenido como sanción, sino como retenciones efectuadas a terceros, cuando no lo hizo; él mismo lo ha expuesto dentro del proceso administrativo como en sede judicial, por lo cual solo resta por decir que, ha(sic) confesión de parte relevo de prueba. Respecto a la errónea interpretación del Art. 50 de la Ley de Régimen Tributario Interno, manifiesta que esta norma establece como sanción pecuniaria al agente de retención, el pago del 100% de las retenciones no efectuadas más multas e intereses de mora. Y en referencia a la errónea interpretación del Art. 26 del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno señala: no son deducibles los Página 2 de 9

3 gastos realizados para mantener o mejorar la actividad comercial en que no se ha realizado retención, lo cual no se constituye una sanción sino en (sic) una condición, un presupuesto legal para acceder u obtener un efecto tributario, es decir: la deducción de un gasto, bajo ningún concepto es una sanción; es un error de interpretación jurídica concluir que es una sanción, la consecuencia tributaria de no cumplir con una condición legal que permite deducirse un pago. Adicionalmente indica que: en el presente caso no se ha establecido, modificado o exonerado impuestos, se ha cumplido con la ley de Régimen Tributario y su Reglamento la cual señala como sanción por no haber cumplido con la obligación de retener, pagar el cien por ciento de los valores no retenidos más multas e intereses de mora, y en cuanto a los gastos deducibles, se ha cumplido con la normativa tributaria, que pone como condición para que sea deducible un gasto, el haber realizado la retención debida, lo cual nos ubica en escenarios jurídicos diferentes: LA SANCIÓN PECUNIARIA POR NO RETENER Y LA DEDUCIBILIDAD DEL GASTO, QUE ES UN EFECTO TRIBUTARIO, EL DERECHO AL QUE NO PUEDE ACCEDER QUIEN NO RETIENE,QUE NO ES UNA SANCIÓN. Por lo expuesto solicita se case la sentencia, y en su lugar se dicte la que corresponde en derecho Aceptado el recurso mediante auto de admisibilidad de 27 de septiembre de 2011, a las 16h30, esta Sala Especializada aceptó a trámite el recurso de casación interpuesto y corrió traslado a las partes, el actor contesta manifestando que cuando se fundamenta en la causal primera, lo que la doctrina llama error in iudicando es decir, la violación directa de las normas legales sustantivas, en base a la indebida aplicación y a la errónea interpretación de norma sustantiva, no se lo puede hacer in genere, sino que hay que especificar la forma en la cual se ha producido cada uno de los vicios acusados, indicando las razones por las cuales se afirma por ejemplo, que ha existido aplicación indebida de una norma de derecho, o en qué consiste la errónea interpretación de una norma determinada y cuál era la correcta interpretación de la misma, por lo que el SRI no ha realizado una exposición completa y suficiente de los fundamentos en los que apoya su recurso, siendo esta la carga procesal impuesta al recurrente como requisito esencial para su correcta formalización y además no puede ser suplida de oficio por parte de la Sala de Casación, tal como lo exige la Ley de Casación en su Art. 6 numeral 4, la jurisprudencia y Página 3 de 9

4 doctrina. Por otra parte señala que el actor pagó las retenciones en la fuente correspondientes a los gastos glosados más los intereses y multas y por ello son deducibles, como lo dispone expresamente el Art. 26 numeral 8 del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno vigente a esa fecha y que desconocer su deducibilidad sería admitir la existencia de una pena contemplada por la ley, violando el principio de legalidad, además arguye que el proceder del SRI viola principios constitucionales, los cuales establecen entre las garantías del debido proceso, que nadie puede ser juzgado dos veces por una misma causa y no podrá aplicarse a ninguna persona una sanción no prevista por la Ley o la Constitución, y en el presente caso el SRI ha violado este principio porque está sancionando a DANLIR dos veces por una misma infracción (conminando a pagar la retención con intereses y multas y además castigando con la no deducibilidad del gasto) y lo que es aún más grave, imponiendo una sanción no prevista por la Ley Tributaria ni la Constitución, esto es la no deducibilidad de los gastos respecto de los cuales el actor efectuó la retención de forma atrasada. Por lo que pide se rechace el recurso de Casación. Pedido los autos para resolver se considera: II.- ARGUMENTOS QUE CONSIDERA LA SALA ESPECIALIZADA DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CORTE NACIONAL DE JUSTICIA Competencia: Esta Sala es competente para conocer y resolver el recurso en conformidad con los Arts. 184 numeral 1 de la Constitución, 1 de la Codificación de la Ley de Casación y Artículo 185, segundo inciso, numeral 1 del Código Orgánico de la Función Judicial Validez: En la tramitación de este recurso extraordinario de casación, se han observado las solemnidades inherentes a esta clase de impugnaciones, y no existe nulidad alguna que declarar Determinación de los problemas jurídicos a resolver: La Sala Especializada de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional de Justicia examinará si la sentencia sujeta al análisis casacional por el legitimario tiene sustento legal y para ello es necesario determinar cuáles son los fundamentos que se plantean dentro del recurso: Página 4 de 9

5 a) En la sentencia recurrida, dentro de la causal primera, existe aplicación indebida de los Arts. 76 y 301 de la Constitución de la República del Ecuador; y, errónea interpretación del Art. 50 de la Ley de Régimen Tributario Interno y del Art. 26 del Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno? III.- RESOLUCIÓN DE LOS PROBLEMAS JURÍDICOS Y MOTIVACIÓN En lo concerniente al problema jurídico planteado esta Sala analiza: Respecto a la causal primera se establece que ella comporta la violación directa en la sentencia de la ley sustantiva o de los precedentes jurisprudenciales obligatorios siempre que dicha infracción sea determinante. Es necesario establecer que al invocarse esta causal no cabe consideración respecto de los hechos comprobados en el fallo, pues el control de legalidad tiene su punto de partida, sobre la base de que es correcta la apreciación del Tribunal A quo sobre la valoración de los medios de prueba actuados dentro del proceso, en consecuencia este Tribunal de casación examinará, en base de los hechos dados por ciertos en la sentencia, la falta de aplicación, aplicación indebida o errónea interpretación de las normas argüidas por el recurrente. La falta de aplicación es la omisión que realiza el juzgador en la utilización de las normas o preceptos jurídicos que debían aplicarse a una situación concreta deviniendo en un grave error en la decisión final; la aplicación indebida es la atribución equivocada de una disposición legal o precepto jurídico a un alcance que no tiene; la errónea interpretación consiste en la falta que incurre el juzgador al dar desacertadamente a la norma o precepto jurídico aplicado, un alcance mayor o menor o distinto que el establecido por el legislador El fallo recurrido estableció en la parte pertinente del considerando TERCERO: En relación a los gastos glosados del 2003 y 2004 por supuesta falta de retención, consta de autos que DANLIR S.A., pagó las retenciones en la fuente correspondientes a los gastos glosados y por ello son deducibles. Es criterio de esta Sala, que desconocer su deducibilidad, a pesar de haber sido pagadas las retenciones, sería admitir la existencia de una pena no contemplada en la ley, violando de legalidad o de reserva legal, reconocido por nuestra Constitución en sus artículos 301 y 76, numeral 3 y en el artículo 5 del Código Tributario. Además, con el proceder del Servicio de Rentas Internas se evidencia, que viola el principio constitucional del non bis in ídem que establece entre las garantías del debido Página 5 de 9

6 proceso, que nadie podrá ser juzgado dos veces por una misma causa (Art. 76, numeral 7, literal i). En este caso, la administración ha violado estos principios porque está juzgando o sancionando a DANLIR S.A., dos veces; porque la conmina al pago de la retención y desconoce a la vez la deducibilidad del gasto, por la misma infracción; y, lo que es aún más grave, que le estaría poniendo una sanción no prevista por la Ley Tributaria ni por la Constitución; que se concreta, en la no deducibilidad de los gastos respecto de los cuales DANLIR S.A., sí efectuó la retención, aunque de forma atrasada, sin tomar en cuenta que el numeral 8 del artículo 26 del Reglamento para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigente a esa fecha, sanciona con la no deducibilidad aquellos gastos respecto de los cuales no ha habido retención. Esta norma no sanciona como no deducible el gasto respecto del cual se ha pagado la retención en forma atrasada, como ha ocurrido en el presente caso. Esta disposición concuerda con el artículo 50 de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigente a esa fecha, que establecía que quien incumplía con efectuar la retención correspondiente, debía pagarla con intereses y multas, siendo estas últimas las únicas sanciones previstas en la ley para el efecto El numeral 8 del Art. 26 de la Ley de Régimen Tributario Interno, publicado en el Suplemento del Registro Oficial N o 484 de 31 de diciembre de 2001 establecía: Gastos no deducibles.- No podrán deducirse de los ingresos brutos los siguientes gastos: 8. Los costos y gastos por los que no se hayan efectuado las correspondientes retenciones en la fuente, en los casos en los que la ley obliga a tal retención.. (El subrayado es de la Sala). Por su parte los incisos finales del Art. 58 del citado Reglamento disponían: Si el sujeto pasivo presentare su declaración luego de haber vencido el plazo mencionado anteriormente, a más del impuesto respectivo, deberá pagar los correspondientes intereses y multas que serán liquidados en la misma declaración, de conformidad con lo que disponen el Código Tributario y la Ley de Régimen Tributario Interno.- Las mismas sanciones y recargos se aplicarán en los casos de declaración y pago tardío de anticipos y retenciones en la fuente, sin perjuicio de otras sanciones previstas en el Código Tributario y en la Ley de Régimen Tributario Interno. (El subrayado es de la Sala). Es necesario precisar que el Art. 49 de la Ley de Régimen Tributario Interno publicada en el Registro Oficial N o 341 de 22 de diciembre de 1989 establecía que los agentes de retención están obligados a declarar y depositar Página 6 de 9

7 mensualmente los valores retenidos en las entidades legalmente autorizadas para recaudar tributos, en las fechas que determinaba el Reglamento. Así mismo disponía que están obligados a entregar inmediatamente el respectivo comprobante a la persona a quien efectuaron la retención. De no efectuarse la retención, de hacerla en forma parcial o de no depositar los valores retenidos, el agente de retención era obligado a depositar en las entidades autorizadas para recaudar tributos el valor total de las retenciones que no fueron efectuadas, o que realizadas no se depositaron más las multas e intereses de mora respectivos, sin perjuicio de las demás sanciones establecidas en el Código Tributario. La Ley de Régimen Tributario Interno, publicada en el Suplemento del Registro Oficial N o 463 de 17 de noviembre de 2004, en su Art. 50 determinaba, las sanciones establecidas para los agentes de retención puntualizando que: De no efectuarse la retención o de hacerla en forma parcial, el agente de retención será sancionado con multa equivalente al valor total de las retenciones que debiendo hacérselas no se efectuaron, más el valor que correspondería a los intereses de mora. (El subrayado es de la Sala). El Código Tributario publicado en el Suplemento del Registro Oficial N o 958 de 23 de diciembre de 1975 instituía en su Art. 66 las facultades de la administración tributaria, entre las que se recogía a las facultades determinadora y sancionadora, definiendo más adelante, en el Art. 68, a la facultad determinadora en los siguientes términos: La determinación de la obligación tributaria, es el acto o conjunto de actos reglados realizados por la Administración activa, tendientes a establecer, en cada caso particular, la existencia del hecho generador, el sujeto obligado, la base imponible y la cuantía del tributo.- El ejercicio de esta facultad comprende: la verificación, complementación, enmienda de las declaraciones de los contribuyentes o responsables; la composición del tributo correspondiente, cuando se advierta la existencia de hechos imponibles, y la adopción de las medidas legales que se estime convenientes para esa determinación. ; y a la facultad sancionadora se la delimitaba de la siguiente manera: Art Facultad sancionadora.- En las Resoluciones que expida la Autoridad Administrativa competente, se impondrán las sanciones pertinentes, en los casos y en la medida previstos en la Ley Como podemos observar de las disposiciones anteriormente transcritas, se establece que la calificación de la deducibilidad de un egreso Página 7 de 9

8 se encasilla dentro de la facultad determinadora de la Administración y no dentro de la facultad sancionadora. Precisamente las normas constantes en la Ley de Régimen Tributario Interno y de su Reglamento, establecen los efectos de no haber efectuado la respectiva retención de impuestos, entre las que se encuentra la no deducibilidad de dichos gastos. Esta deducibilidad es plenamente identificable dentro de los procesos de determinación, ya que uno de sus propósitos es el llegar a establecerse la base imponible de un impuesto, distinta a la facultad sancionadora donde el ejercicio de dicha prerrogativa persigue la imposición de sanciones al verificarse el haber incurrido en una infracción de carácter tributario En la especie se observa que el fallo determinó que la Administración Tributaria ha violado los principios de legalidad y el de non bis in ídem, por cuanto a su entender aplicó una sanción no contemplada en la Ley, esto es el no reconocimiento de la deducibilidad de un gasto, y por otra parte ha sancionado doblemente al administrado, al haberle conminado al pago de la retención y al desconocerle la deducibilidad de los gastos. Conforme analizamos en el numeral anterior, el no reconocimiento de un gasto es un efecto consecuencia del ejercicio de la facultad determinadora, no de la facultad sancionadora, efecto que se encontraba prevista en la propia Ley de Régimen Tributario Interno, precisamente en el numeral 8 del Art. 26 de la Ley de Régimen Tributario Interno aplicable a la época, en consecuencia no puede haberse violado el principio non bis in ídem como erróneamente sostuvo el fallo; sin embargo la Ley de Régimen Tributario Interno aplicable a los ejercicios económicos 2003 y 2004, establecía que de no haberse efectuado la respectiva retención, el agente de retención era obligado a depositar en las entidades autorizadas para recaudar tributos el valor total de las retenciones que no se efectuaron, o que realizadas no se depositaron, el valor de las multas e intereses de mora respectivos, es decir el depósito de los valores por concepto de retención no era considerada como multa para los mencionados períodos, como posteriormente lo previó la Ley de Régimen Tributario Interno, publicada en el Suplemento del Registro Oficial N o 463 de 17 de noviembre de 2004, en la que sí se consideraba al depósito del valor total de las retenciones como una multa. En consecuencia, pese a que el fallo interpreta erróneamente el principio non bis in ídem, el valor del depósito de las retenciones realizadas, no son consideradas como multas Página 8 de 9

9 conforme la normativa aplicable a la fecha y como equívocamente lo sostiene la Administración en su recurso, por tal al llegarse a determinar en el propio fallo como hecho probado, que sí se produjeron las retenciones y el pago de las mismas aunque de manera atrasada, y al estar impedido de volver a realizar una nueva valoración de la prueba en mérito de la causal alegada, esto hace que no se pueda entrar a analizar la deducibilidad de los gastos que se relacionen con las citadas retenciones, y por tal que no se pueda rever el efecto de la decisión de instancia IV.- DECISIÓN Por lo expuesto sin que sea necesario realizar otras consideraciones, la Sala de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional, ADMINISTRANDO JUSTICIA, EN NOMBRE DEL PUEBLO SOBERANO DEL ECUADOR Y POR AUTORIDAD DE LA CONSTITUCIÓN Y LAS LEYES DE LA REPÚBLICA, expide la siguiente: SENTENCIA 1. Se desecha el recurso de casación interpuesto. Sin costas. Notifíquese, devuélvase y publíquese.- f) Dra. Maritza Tatiana Pérez Valencia, JUEZA PRESIDENTA; Dr. Juan Montero Chávez, CONJUEZ; Dr. José Luis Terán Suárez, CONJUEZ; Certifico.- Dra. Carmen Elena Dávila Yépez, SECRETARIA RELATORA ENCARGADA Página 9 de 9