EL NUEVO PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD Cambios Principales con su Aplicación Sesión 5

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1 Curso de Verno SA.3.4. EL NUEVO PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD Cmbios Principles con su Aplicción PARTE I ARRENDAMIENTOS Y OTRAS OPERACIONES DE NATURALEZA SIMILAR Prof. Gemm Hernndo Moliner Universidd de Cntbri Sntnder, 16 Julio de 2008 Con l colborción de:

2 ÍNDICE CUENTAS RELACIONADAS 1.2. DEFINICIÓN 1.3. NORMAS DE VALORACIÓN 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA ARRENDATARIO 1.5. TRATAMIENTO CONTABLE PARA ARRENDADOR 1.6. REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES 1.7. PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD DE PYMES Y CRITERIOS ESPECÍFICOS PARA LAS MICROEMPRESAS 1.8. AJUSTES POR PRIMERA APLICACIÓN 1.9. EJEMPLO CONCLUSIÓN 3/ CUENTAS RELACIONADAS PGC 1990 PGC 2007 SUBGRUPO 21 INMOVILIZACIONES INMATERIALES 217. Derechos sobre bienes en régimen de rrendmiento finnciero SUBGRUPO 27 GASTOS A DISTRIBUIR EN VARIOS EJ Gstos por intereses diferidos SUBGRUPOS 20 y 21 INMOVILIZACIONES INTANGIBLES/ INMOVILIZACIONES MATERIALES Cuents de Inmovilizdo según nturlez del bien GRUPO 2 INMOVILIZADO No existe subgrupo ni cuents de gstos distribuir en vrios ejercicios 4/38

3 1.1. CUENTAS RELACIONADAS PGC 1990 PGC 2007 SUBGRUPO 17 DEUDAS A L/P POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS SUBGRUPO 17 DEUDAS A L/P POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS 171. Deuds lrgo plzo 171. Deuds lrgo plzo. 171X. Acreedores por AF lrgo plzo SUBGRUPO 52 DEUDAS A C/P POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS SUBGRUPO 52 DEUDAS A C/P POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS 521. Deuds corto plzo 521. Deuds corto plzo 521X. Acreedores por AF corto plzo SUBGRUPO 66 GASTOS FINANCIEROS SUBGRUPO 66 GASTOS FINANCIEROS 662/663. Intereses de Deuds 662. Intereses de Deuds 5/ CUENTAS RELACIONADAS PGC 1990 SUBGRUPO 62 SERVICIOS EXTERIORES 621. Arrendmientos y cánones 621. Arrendmientos y cánones SUBGRUPO 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 752. Ingresos por rrendmientos 752. Ingresos por rrendmientos SUBGRUPO 22 INMOVILIZACIONES MATERIALES PGC 2007 SUBGRUPO 62 SERVICIOS EXTERIORES SUBGRUPO 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN SUBGRUPO 22 INVERSIONES INMOBILIARIAS 220.Terrenos y bienes nturles 220. Inversiones en terrenos y b. n Inversiones en construcciones 6/38

4 1.2. DEFINICIÓN ARRENDAMIENTO (A.): CUALQUIER ACUERDO, CON INDEPENDENCIA DE SU INSTRUMENTACIÓN JURÍDICA, POR EL QUE EL ARRENDADOR CEDE AL ARRENDATARIO, A CAMBIO DE PERCIBIR UNA SUMA ÚNICA DE DINERO O UNA SERIE DE PAGOS O CUOTAS, EL DERECHO A UTILIZAR UN ACTIVO DURANTE UN PERIODO DE TIEMPO DETERMINADO, CON INDEPENDENCIA DE QUE EL ARRENDADOR QUEDE OBLIGADO A PRESTAR SERVICIOS EN RELACIÓN CON LA EXPLOTACIÓN O MANTENIMIENTO DE DICHO ACTIVO. En el Nuevo PGC 2007: Necesrio CALIFICAR el ARRENDAMIENTO como FINANCIERO u OPERATIVO. De qué depende dich clificción? De circunstncis de cd un de ls prtes => Un determindo contrto de Arrendmiento puede ser clificdo de form diferente por el rrendtrio y el rrenddor. Importnci de est clificción por ls consecuencis en trtmiento contble y, por tnto, en ls Cuents Anules. Se precisn los CASOS PARTICULARES de Vent con rrendmiento finnciero posterior y Arrendmiento de terrenos y edificios. 7/ DEFINICIÓN ARRENDAMIENTO FINANCIERO (AF): SI DE LAS CONDICIONES ECONÓMICAS DEL ACUERDO DE A. SE DEDUCE QUE SE TRANSFIEREN SUSTANCIALMENTE TODOS LOS RIESGOS Y BENEFICIOS INHERENTES A LA PROPIEDAD DEL ACTIVO OBJETO DEL CONTRATO. CASOS EN QUE SE PRESUME QUE SE PRODUCE DICHA TRANSFERENCIA: ) Con opción de compr, si no existen duds rzonbles de que se v ejercitr. b) Si l propiedd del ctivo se trnsfiere l rrendtrio l finlizr el plzo del A. c) Si el Plzo de A. coincide o cubre l myor prte de l vid económic del ctivo, y siempre que de ls condiciones pctds se desprend l rcionlidd económic del mntenimiento de l cesión de uso. d) Al comienzo del A., el Vlor Actul de los Pgos mínimos corddos por el A. supone l práctic totlidd del vlor rzonble del ctivo rrenddo. e) Por ls especiles crcterístics del ctivo objeto de A., su utilidd qued restringid l rrendtrio. f) El rrendtrio puede cncelr el contrto de A. y ls pérdids sufrids por el rrenddor, derivdo de ello, son sumids por el rrendtrio. g) Los resultdos derivdos de ls fluctuciones en el vlor rzonble del importe residul recen sobre el rrendtrio. h) El rrendtrio tiene l posibilidd de prorrogr el A. durnte un segundo periodo, con unos pgos por A. sustncilmente inferiores los hbitules del mercdo. 8/38

5 1.2. DEFINICIÓN ARRENDAMIENTO OPERATIVO (AO): ARRENDAMIENTO QUE NO SE TRATE DE UN ARRENDAMIENTO DE CARÁCTER FINANCIERO. VENTA CON ARRENDAMIENTO FINANCIERO POSTERIOR (Lese( Bck): POR LAS CONDICIONES ECONÓMICAS DE LA ENAJENACIÓN DEL ACTIVO, CONECTADA AL POSTERIOR ARRENDAMIENTO DEL ACTIVO VENDIDO, SE DESPRENDE QUE SE TRATA DE UN MÉTODO DE FINANCIACIÓN, Y EN CONSECUENCIA, SE TRATA DE UN ARRENDAMIENTO FINANCIERO. ARRENDAMIENTOS DE TERRENOS Y EDIFICIOS: Los rrendmientos conjuntos de terrenos y edificios se clsificrán como opertivos o finncieros ( ) como normlmente el terreno tiene un vid útil indefinid, en un rrendmiento finnciero conjunto, los componentes de terreno y edificio se considerrán de form seprd, clsificándose el correspondiente terreno como un rrendmiento opertivo, slvo que se espere que el rrendtrio dquier l propiedd l finl del período de rrendmiento. 9/38 10/ NORMAS DE VALORACIÓN PGC 1990 Nuevo PGC 2007 NIIFS Norm 5ª (Norms prticulres sobre inmovilizdo inmteril) Aprtdos F) y G) + Resolución ICAC de 21 de enero 1992 sobre Inmovilizdo Inmteril Norm 8ª (Arrendmientos) + Apdo. h) de Norm 3ª (Norms prticulres sobre el IM) y punto 3 de Apdo de Norm 19ª (Combinciones negocios) Norm 14ª (Ingresos por vents y prestción de servicios) Norm 9ª (Instrumentos finncieros) NIC 17 (Arrendmientos) + SIC 15 (Arrendmientos opertivos Incentivos)

6 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO ARRENDAMIENTO FINANCIERO (i) EN MOMENTO INICIAL DEL PLAZO DE ARRENDAMIENTO: SE REGISTRA UN ACTIVO SEGÚN SU NATURALEZA (ELEMENTO DE INMOVILIZADO MATERIAL O INTANGIBLE) Y UN PASIVO FINANCIERO, POR EL MISMO IMPORTE. DICHO IMPORTE, REFERIDO AL MOMENTO DE INICIO DEL PLAZO DE ARRENDAMIENTO, ES EL MENOR ENTRE: ) EL VALOR RAZONABLE DEL ACTIVO ARRENDADO, y b) EL VALOR ACTUAL DE LOS PAGOS MÍNIMOS ACORDADOS DURANTE EL PLAZO DE ARRENDAMIENTO. ADICIONALMENTE, LOS GASTOS DIRECTOS INICIALES INHERENTES A LA OPERACIÓN (costes incrementles directmente imputbles l negocición y contrtción de un rrendmiento) EN LOS QUE INCURRA EL ARRENDATARIO DEBERÁN CONSIDERARSE MAYOR VALOR DEL ACTIVO. 11/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO ARRENDAMIENTO FINANCIERO (ii) VALOR ACTUAL DE LOS PAGOS MÍNIMOS ACORDADOS DURANTE PLAZO DE ARRENDAMIENTO: ) PAGOS MÍNIMOS INCLUYE: EL TOTAL DE LAS CUOTAS + EL PAGO POR LA OPCIÓN DE COMPRA (SI NO EXISTEN DUDAS RAZONABLES SOBRE SU EJERCICIO) + CUALQUIER IMPORTE QUE HAYA GARANTIZADO (DIRECTA O INDIRECTAMENTE). b) EN PAGOS MÍNIMOS SE EXCLUYEN: CUOTAS DE CARÁCTER CONTINGENTE (Pgos por rrendmiento cuyo importe no es fijo, depende de l evolución futur de un vrible) Y COSTE DE SERVICIOS E IMPUESTOS REPERCUTIBLES POR ARRENDADOR. c) EL VALOR ACTUAL SE CALCULA CON EL TIPO DE INTERÉS IMPLÍCITO DEL CONTRATO Y, SI ÉSTE NO SE PUEDE DETERMINAR, EL TIPO DE INTERÉS DEL ARRENDATARIO PARA OPERACIONES SIMILARES. 12/38

7 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO ARRENDAMIENTO FINANCIERO (iii) EN MOMENTO DE VENCIMIENTO DE CADA CUOTA: ABONO EN CUENTA DE TESORERÍA O DE DEUDAS A CORTO PLAZO (Importe de cuot pgd o pgr = Principl + Intereses + IVA) CON CARGO EN CUENTA CORRESPONDIENTE DE PASIVO FINANCIERO (Principl), EN CUENTA DE GASTOS FINANCIEROS (Intereses) Y EN CUENTA DE HP IVA SOPORTADO (IVA). L CARGA FINANCIERA totl se distribuye lo lrgo del plzo de rrendmiento y se imput l Cuent de P y G del ejercicio en que se devengue, plicndo el método del tipo de interés efectivo. CUOTAS DE CARÁCTER CONTINGENTE: RECONOCER COMO GASTOS DEL EJERCICIO EN QUE SE INCURRA EN ELLOS. AL CIERRE DE CADA EJERCICIO: DOTAR LA AMORTIZACIÓN DEL IM/II y RECLASIFICAR LA DEUDA SEGÚN PLAZO DE VENCIMIENTO. 13/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO EN MOMENTO DE FINALIZACIÓN: SI PROCEDE, CONTABILIZAR PAGO DE OPCIÓN DE COMPRA. ARRENDAMIENTO FINANCIERO (iv) Cso A: SE SIGUEN CUMPLIENDO LOS REQUISITOS PARA SU RECONOCIMIENTO COMO ACTIVO => NO ES NECESARIO NINGÚN ASIENTO CONTABLE. Cso B: NO SE CUMPLEN LOS REQUISITOS PARA SU RECONOCIMIENTO COMO ACTIVO => DAR DE BAJA EL INMOVILIZADO EN LEASING Y SU AMORTIZACIÓN ACUMULADA Y RECONOCER LA DIFERENCIA (MINORADA POR EL IMPORTE DE LA OPCIÓN DE COMPRA NO PAGADA, SI PROCEDE) COMO PÉRDIDAS PROCEDENTES DEL INMOVILIZADO MATERIAL/INTANGIBLE (Cuents 671/670). 14/38

8 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO ARRENDAMIENTO FINANCIERO (v) PGC 2007 versus PGC 1990-RESOLUCIÓN ICAC 92 DIFERENCIAS EN RELACIÓN CON: 1) REGISTRO INICIAL DE UN ACTIVO SEGÚN SU NATURALEZA EN CUENTA DE IM O II RECONOCIMIENTO DE LOS DERECHOS DERIVADOS DEL CONTRATO COMO UN ACTIVO INMATERIAL. 2) VALOR INICIAL DEL ACTIVO = EL MENOR ENTRE V.R. DEL ACTIVO Y V.A. DE PAGOS MÍNIMOS VALOR INICIAL DEL ACTIVO = VALOR AL CONTADO DEL BIEN. 3) LA CARGA FINANCIERA TOTAL NO SE ACTIVA LA CARGA FINANCIERA TOTAL SE ACTIVA. PGC 2007 versus NIC 17 NO EXISTEN DIFERENCIAS DE TRATAMIENTO CONTABLE 15/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO LOS GASTOS CORRESPONDIENTES AL ARRENDATARIO DERIVADOS DE UN ACUERDO DE ARRENDAMIENTO OPERATIVO SERÁN CONSIDERADOS COMO GASTO DEL EJERCICIO EN EL QUE LOS MISMOS SE DEVENGUEN, IMPUTÁNDOSE A LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS. CUALQUIER PAGO QUE SE HAGA AL CONTRATAR UN DERECHO DE A. CALIFICADO COMO AO, SE TRATARÁ COMO PAGO ANTICIPADO POR EL A. QUE SE IMPUTARÁ A RESULTADOS A LO LARGO DEL PERIODO DE A. A MEDIDA QUE SE RECIBAN LOS BENEFICIOS ECONÓMICOS DEL BIEN ARRENDADO. ARRENDAMIENTO OPERATIVO (i) En cuerdos clificdos como AO, ls inversiones relizds por el rrendtrio que no sen seprbles del ctivo rrenddo, se contbilizrán como Inmovilizdo Mteril cundo cumpln l definición de ctivo. L mortizción de ests inversiones se relizrá en función de su vid útil que será l durción del contrto de rrendmiento (incluido el periodo de renovción si es evidente que se produzc) cundo ést se inferior l vid económic del ctivo. (Norm 3ª, pdo. h) 16/38

9 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO ARRENDAMIENTO OPERATIVO (ii) NO EXISTEN DIFERENCIAS EN EL TRATAMIENTO CONTABLE, ENTRE LAS TRES REFERENCIAS NORMATIVAS. RESOLUCIÓN ICAC 92: L contbilizción de ls operciones de rrendmiento puro se relizrá medinte el registro contble como gsto de l cuot devengd en cd período por l utilizción del servicio de lquiler. NIC 17 : Ls cuots derivds de los rrendmientos opertivos deberán registrrse como un gsto, sobre un bse linel, durnte el trnscurso del plzo del rrendmiento, slvo que exist otr solución contble más representtiv de l distribución en el tiempo de los beneficios que obtendrá el rrendtrio. SIC 15: Si existier culquier incentivo vinculdo l rrendmiento, como periodos de crenci u otros, deberán ser reconocidos como un reducción en el gsto y periodificrse lo lrgo del periodo de vigenci del rrendmiento. 17/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO EN MOMENTO INICIAL: NO SE MODIFICARÁ LA CALIFICACIÓN DEL ACTIVO, NI SE RECONOCERÁN BENEFICIOS NI PÉRDIDAS DERIVADAS DE ESTA TRANSACCIÓN; y SE REGISTRARÁ EL IMPORTE RECIBIDO CON ABONO A UNA PARTIDA QUE PONGA DE MANIFIESTO EL CORRESPONDIENTE PASIVO FINANCIERO. A LO LARGO DEL ARRENDAMIENTO: VENTA CON ARRENDAMIENTO FINANCIERO POSTERIOR (i) LA CARGA FINANCIERA TOTAL SE DISTRIBUIRÁ A LO LARGO DEL PLAZO DE ARRENDAMIENTO Y SE IMPUTARÁ A LA CUENTA DE P y G DEL EJERCICIO EN QUE SE DEVENGUE, APLICANDO EL MÉTODO DEL TIPO DE INTERÉS EFECTIVO. LAS CUOTAS DE CARÁCTER CONTINGENTE SERÁN GASTOS DEL EJERCICIO EN QUE SE INCURRA EN ELLOS. 18/38

10 1.4. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDATARIO PGC 2007 versus PGC 1990: VENTA CON ARRENDAMIENTO FINANCIERO POSTERIOR (ii) EXISTEN DIFERENCIAS ASOCIADAS AL DIFERENTE TRATAMIENTO CONTABLE DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO. PGC 1990 (N. 5ª, pdo. G): Se drá de bj el VNC del bien, reconociéndose simultánemente y por el mismo importe el vlor inmteril. Al mismo tiempo, deberá reconocerse en el psivo l deud totl por ls cuots más l opción de compr; l diferenci entre l deud y l finncición recibid se contbilizrá como gstos distribuir en vrios ejercicios. NPGC 2007 versus NIC 17: EXISTEN DIFERENCIAS NIC 17: El exceso del importe de l vent sobre el importe en libros del ctivo, no es propido reconocerlo inmeditmente como resultdo relizdo. Dicho exceso se diferirá y mortizrá lo lrgo del plzo de rrendmiento. En l vlorción de dicho ctivo se tenderá su vlor rzonble o vlor ctul, reconociéndose l diferenci con respecto l vlorción inicil como un ingreso distribuir en vrios ejercicios, cuy imputción l resultdo del ejercicio tendrá lugr durnte el plzo de durción del rrendmiento. 19/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDADOR EN MOMENTO INICIAL: ARRENDAMIENTO FINANCIERO ) RECONOCERÁ UN CRÉDITO por el VALOR ACTUAL DE LOS PAGOS MÍNIMOS recibir en el A. + VALOR RESIDUAL DEL ACTIVO unque no esté grntizdo, DESCONTADOS AL TIPO DE INTERÉS IMPLÍCITO DEL CONTRATO (=> En generl, dicho importe coincide con l deud del rrendtrio). b.1) Arrenddor es un entidd finncier: RECONOCERÁ EL RESULTADO DERIVADO DE LA OPERACIÓN DE A. COMO EN CASO DE BAJA DE INMOVILIZADO. b.2) Arrenddor es el fbricnte o distribuidor del bien rrenddo: SE CONSIDERARÁ OPERACIÓN DE TRÁFICO COMERCIAL (INGRESOS POR VENTAS Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS). LA DIFERENCIA ENTRE EL CRÉDITO CONTABILIZADO EN ACTIVO DEL BALANCE Y LA CANTIDAD A COBRAR (INTERESES NO DEVENGADOS) SE IMPUTARÁ A LA CUENTA DE P y G DEL EJERCICIO EN QUE DICHOS INTERESES SE DEVENGUEN, DE ACUERDO CON MÉTODO DEL TIPO DE INTERÉS EFECTIVO => Se reconocerán los Intereses implícitos como Ingresos Finncieros según su devengo. 20/38

11 1.5. TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDADOR ARRENDAMIENTO OPERATIVO LOS INGRESOS CORRESPONDIENTES AL ARRENDADOR DERIVADOS DE UN ACUERDO DE AO SERÁN CONSIDERADOS COMO INGRESO DEL EJERCICIO EN EL QUE LOS MISMOS SE DEVENGUEN, IMPUTÁNDOSE A LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS. LOS ACTIVOS CEDIDOS EN A. SE MANTIENEN EN BALANCE SEGÚN SU NATURALEZA, INCREMENTANDO SU VALOR CONTABLE EN EL IMPORTE DE LOS COSTES DIRECTOS DEL CONTRATO QUE LE SEAN IMPUTABLES, LOS CUALES SE RECONOCERÁN COMO GASTO DURANTE EL PLAZO DEL CONTRATO APLICANDO EL MISMO CRITERIO UTILIZADO PARA EL RECONOCIMIENTO DE LOS INGRESOS DEL A. CUALQUIER COBRO QUE SE HAGA AL CONTRATAR UN DERECHO DE A. CALIFICADO COMO AO, SE TRATARÁ COMO COBRO ANTICIPADO POR EL A. QUE SE IMPUTARÁ A RESULTADOS A LO LARGO DEL PERIODO DE A. A MEDIDA QUE SE CEDAN LOS BENEFICIOS ECONÓMICOS DEL BIEN ARRENDADO. 21/ TRATAMIENTO CONTABLE PARA EL ARRENDADOR EL ARRENDADOR CONTABILIZARÁ EL CORRESPONDIENTE ACTIVO FINANCIERO DE ACUERDO CON LO DICHO PARA EL CASO DE UN AF EN LA CONTABILIDAD DEL ARRENDADOR. => RECONOCERÁ UN CRÉDITO QUE SE VALORARÁ INICIALMENTE POR SU VALOR RAZONABLE, QUE, SALVO EVIDENCIA EN CONTRARIO, SERÁ EL PRECIO DE LA TRANSACCIÓN (=VALOR RAZONABLE DE LA CONTRAPRESTACIÓN ENTREGADA + GASTOS DE TRANSACCIÓN QUE LE SEAN DIRECTAMENTE ATRIBUIBLES). => VALORACIÓN POSTERIOR: VENTA CON ARRENDAMIENTO FINANCIERO POSTERIOR ESTOS ACTIVOS FINANCIEROS SE VALORARÁN POR SU COSTE AMORTIZADO. LOS INTERESES DEVENGADOS SE CONTABILIZARÁN EN LA CUENTA DE P y G, APLICANDO EL MÉTODO DE TIPO DE INTERÉS EFECTIVO. 22/38

12 1.6. REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES BALANCE DE SITUACIÓN (Modelo Norml) ACTIVO A) ACTIVO NO CORRIENTE I. INMOVILIZADO INTANGIBLE II. INMOVILIZADO MATERIAL III. INVERSIONES INMOBILIARIAS Norm 6ª de elborción de ls CA pdo. 4: Los terrenos o construcciones que l empres destine l obtención de ingresos por rrendmiento o pose con l finlidd de obtener plusvlís trvés de su enjención, fuer del curso ordinrio de sus operciones, se incluirán en este epígrfe. 23/ REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES BALANCE DE SITUACIÓN (Modelo norml) PATRIMONIO NETO Y PASIVO B) PASIVO NO CORRIENTE II. DEUDAS A LARGO PLAZO Acreedores por rrendmiento finnciero lrgo plzo C) PASIVO CORRIENTE III. DEUDAS A CORTO PLAZO Acreedores por rrendmiento finnciero corto plzo (Norm 6ª de elborción de ls CA pdo. 15) 24/38

13 1.6. REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS (Modelo norml) A) OPERACIONES CONTINUADAS A. 1) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN ( +5 7 ) 5. OTROS INGRESOS DE EXPLOTACIÓN ) Ingresos ccesorios y otros de gestión corriente. (cuent 752. Ingresos por rrendmientos) 7. OTROS GASTOS DE EXPLOTACIÓN ) Servicios Exteriores (cuent 621. Arrendmientos y cánones) A. 2) RESULTADO FINANCIERO ( 13 ) 13. GASTOS FINANCIEROS (cuent 662. Intereses de deuds) 25/ REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES MEMORIA NORMAL (i) REFERENCIAS EN LA MEMORIA NORMAL del NPGC 2007: NOTA 4 (Norms de registro y vlorción), pdo. 4: Indicr criterios contbles plicdos en los rrendmientos, e. p. criterios de contbilizción de contrtos de AF y otrs operciones de nturlez similr. NOTA 5 (Inmovilizdo Mteril), pdo. 2, letrs p) y q): Informr de los rrendmientos en prticulr de los finncieros sobre bienes de IM. NOTA 7 (Inmovilizdo Intngible), pdo letr q): Informr de los rrendmientos sobre bienes de II. NOTA 8.1. ARRENDAMIENTO FINANCIERO: Informrán tnto los rrenddores (6 prtdos) como los rrendtrios (6 prtdos). NOTA 8.2. ARRENDAMIENTO OPERATIVO: Informrán tnto los rrenddores (3 prtdos) como los rrendtrios (4 prtdos). NOTA 23 (Operciones con prtes vinculds), pdo. 3, letr c): Informr de los contrtos de rrendmiento finnciero con prtes vinculds. 26/38

14 1.6. REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES MEMORIA NORMAL (ii) PGC 1990: REFERENCIAS EN NOTA 4 (Norms de vlorción), pdo. b (IGUAL QUE EN NPGC) y NOTA 6 (Inmovilizdo Inmteril), el rrendtrio informrá sobre ls condiciones del contrto (MENOR EXIGENCIA INFORMATIVA Y SÓLO PARA EL ARRENDATARIO EN CASO DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO). NO EXISTEN DIFERENCIAS CON LA NIC 17: Informción revelr por el rrendtrio y por el rrenddor, similr l contenid en Not 8 de l Memori del NPGC + Exigencis informtivs fijds en otrs NIC-NIIF. 27/ REFLEJO EN LAS CUENTAS ANUALES REFERENCIAS EN LA MEMORIA ABREVIADA del NPGC 2007: MEMORIA ABREVIADA NOTA 4 (Norms de registro y vlorción), dentro de pdos. 2 y 3: Se precisrán los criterios de contbilizción de contrtos de rrendmiento finnciero y otrs operciones de nturlez similr, en relción con bienes de IM y e. p. con terrenos y construcciones clificdos como inversiones inmobiliris. NOTA 5 (Inmovilizdo mteril, intngible e inversiones inmobiliris), pdo. 2: El rrendtrio informrá sobre ls condiciones del contrto (MISMA EXIGENCIA INFORMATIVA QUE EN LA MEMORIA NORMAL DE PGC 1990). PGC 1990: REFERENCIAS EN NOTA 4 (Norms de vlorción), pdo. b (IGUAL) y NINGUNA OTRA REFERENCIA EN OTRAS NOTAS (=> MENOR EXIGENCIA INFORMATIVA). 28/38

15 1.7. PGC PYMES Y CRITERIOS ESPECÍFICOS PARA LAS MICROEMPRESAS DIFERENCIAS CON EL NUEVO PGC 2007 EN EL CASO DE PYMES, SE SIMPLIFICA EL CRITERIO DE VALORACIÓN INICIAL DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERIO PARA EL ARRENDATARIO: EL IMPORTE POR EL QUE SE RECONOCE INICIALMENTE EL ACTIVO Y EL PASIVO FINANCIERO SERÁ EL VALOR RAZONABLE DEL BIEN (Norm 7ª de registro y vlorción del PGC de Pymes). EN LA FORMULACIÓN DEL BALANCE NO SE TIENE EN CUENTA LA DIFERENCIACIÓN ENTRE ACRREDORES POR ARRENDAMIENTO FINANCIERO A LARGO PLAZO Y LOS MISMOS A CORTO PLAZO. IGUALES EXIGENCIAS INFORMATIVAS SOBRE ARRENDAMIENTOS EN LA MEMORIA DEL PGCPYMES QUE EN LA MEMORIA ABREVIADA DEL NPGC. 29/ PGC PYMES Y CRITERIOS ESPECÍFICOS PARA LAS MICROEMPRESAS DIFERENCIAS CON EL PGC 2007 EN EL CASO DE MICROEMPRESAS LA CONTABILIZACIÓN DEL CONTRATO DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO (AF) SE SIMPLIFICA PARA EL ARRENDATARIO (*): NO SE HACE NINGÚN REGISTRO EN EL MOMENTO INICIAL DEL AF. SE REGISTRA LA CUOTA DEVENGADA COMO GASTO EN LA CUENTA DE RESULTADOS DEL EJERCICIO. Si se ejercit l opción de compr, REGISTRO DEL ACTIVO POR EL PRECIO DE ADQUISICIÓN DE LA OPCIÓN. (*) Excepto AF de ctivos no mortizbles, se plic PGC Pymes. PERO ES NECESARIA INFORMACIÓN DETALLADA DE LA OPERACIÓN EN LA MEMORIA. 30/38

16 1.8. AJUSTES POR PRIMERA APLICACIÓN EMPRESA ARRENDATARIA DE UNA MÁQUINA EN LEASING. DATOS DE SU CONTABILIDAD A : (217) por ; (272) por ; (171X) por 6.000, de los cules son intereses; (521X) por 3.000, de los cules son intereses. ASIENTO DE AJUSTE: (213) MAQUINARIA (171X) ACREEDORES POR AF A L/P (521X) ACREEDORES POR AF A C/P A (217) DERECHOS S/BIENES EN RÉG. DE AF (272) GASTOS POR INTERESES DIFERIDOS / EJEMPLO: Enuncido Empres que formliz el dí un contrto de rrendmiento finnciero con un entidd finncier, 4 ños, sobre un máquin cuyo vlor rzonble es Tipo de interés de l operción, 7% nul. Form de reembolso cordd, cuot nul constnte prepgble de Gstos de gestión de formlizción del contrto, 500. IVA plicble, 16%. Vid útil estimd de l máquin, 8 ños; con un vlor residul de Sistem de mortizción linel pr este tipo de ctivos. Fech (Compr) TOTAL Cuots Intereses Amortizción Cpitl pendiente /38

17 1.9. EJEMPLO: Contbilidd del rrendtrio Inicio (217) DERECHOS s/bienes en RÉG. AF (272) GASTOS POR INTERESES DIFERIDOS (62X) SERVICIOS EXTERIORES (472) HP IVA SOPORTADO Pgo Cuot (521) ACREEDORES POR AF C/P (472) HP IVA SOPORTADO Reconocer intereses devengdos (663) INTERESES DE DEUDAS 2/01/08 2/01/08 2/1/08 31/12/08 (171) ACREEDORES POR AF L/P (521) ACREEDORES POR AF C/P (572) BANCOS E I.C. C/C A LA VISTA (572) BANCOS E I.C. C/C A LA VISTA (272) GASTOS POR INTERESES DIFERIDOS / EJEMPLO: Contbilidd del rrendtrio Dotción Amortizción (681) AMORTIZACIÓN DE INM. INMATERIAL Clsificr Deud (171) ACREEDORES POR AF A L/P Pgo Opción (521) ACREEDORES POR AF A C/P (472) HP IVA SOPORTADO Reconocer el IM (223) MAQUINARIA 31/12/08 31/12/08 2/1/12 2/1/12 (281) AMORTIZACIÓN ACUMULADA DE I.I. (521) ACREEDORES POR AF A C/P (572) BANCOS E I.C. C/C VISTA (217) DERECHOS S/BIENES EN RÉG. DE AF / (281) A. A. DE I. I. (282) A. A. DE I. M

18 1.9. EJEMPLO: Contbilidd del rrendtrio Vlor ctul de l opción de compr: = X (1 + 0,07) 4 => X = Vlor ctul de ls cuots: x [1- (1 + 0,07)- 4 / 0,07] = Vlor ctul de los pgos mínimos = = Inicio Pgo Cuot (213) MAQUINARIA (213) MAQUINARIA (472) HP IVA SOPORTADO (521) ACREEDORES POR AF A C/P (662) INTERESES DE DEUDAS (472) HP IVA SOPORTADO 2/01/08 2/01/08 2/01/08 (171) ACREEDORES POR AF A L/P (521) ACREEDORES POR AF A C/P (572) BANCOS E I.C. C/C VISTA (572) BANCOS E I.C. C/C. VISTA / EJEMPLO: Contbilidd del rrendtrio Dotción Amortiz ,5 Clsifico Deud Pgo Opción (681) AMORTIZACIÓN DE INMOV. MATERIAL (171) ACREEDORES POR AF A L/P (521) ACREEDORES POR AF A C/P (472) HP IVA SOPORTADO 31/12/08 31/12/08 2/1/12 x (281) A. ACUMULADA DE INMOV. MATERIAL (521) ACREEDORES POR AF A C/P (572) BANCOS E I. C. C/C VISTA , Not.- Si est operción fuer un contrto de renting clificdo según PGC07 como AF, entoces el importe de l cuot se desglos: Principl mortizdo (ct. 521), intereses (ct. 662), seguro (ct. 625), mntenimiento (ct. 622). 36/38

19 37/ EJEMPLO: Contbilidd del rrenddor Inicio Cobro Cuot Clsifico Crédito Cobro Opción (252) CRÉDITOS A L/P (542) CRÉDITOS A C/P (472) HP IVA SOPORTADO (572) BANCOS E I. C. C/C. (542) CRÉDITOS A C/P (572) BANCOS E I. C. C/C. 2/01/08 2/01/08 31/12/08 2/01/12 x (572) BANCOS E I. C. C/C. (542) CRÉDITOS A C/P (762) INGRESOS DE CTOS (477) HP IVA REPERCUTIDO (252) CRÉDITOS A L/P (542) CRÉDITOS A C/P (477) HP IVA REPERCUTIDO / CONCLUSIÓN UNO DE LOS TEMAS QUE MÁS HA CAMBIADO CON RESPECTO A LA NORMATIVA DEL PGC 1990 ES EL TRATAMIENTO DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO (AF): 1) HA CAMBIADO EL CONCEPTO DE AF: Se h psdo un concepto donde lo fundmentl es el fondo económico y no l form jurídic, con un definición más mpli. 2) EL AF PARA EL ARRENDATARIO HA CAMBIADO SU TRATAMIENTO CONTABLE EN EL PGC 2007 (*): 1) En el Registro: Reconocimiento del Activo (los bienes se clsificn en el Blnce según su nturlez y no como un inmovilizdo inmteril) y No se ctivn los intereses. 2) En l Vlorción: Criterio de vlorción del ctivo y del psivo iniciles (Menor entre VR y VA de Pgos mínimos). (*) SIMPLIFICACIÓN PARA PYMES EN VALORACIÓN INICIAL (Sólo VR) y PARA MICROEMPRESAS EN LA CONTABILIZACIÓN (cuots como gsto según devengo): 3) EN LA NUEVA NORMATIVA SE INCORPORA EXPRESAMENTE LA CONTABILIDAD PARA EL ARRENDADOR. 4) CON EL PGC 2007 SE EXIGE MÁS INFORMACIÓN DE ESTAS OPERACIONES EN LA MEMORIA NORMAL. EL PGC 2007 SE HA ADAPTADO A LA NIC 17 PERO DIFIERE DE ÉSTA EN LA CONTABILIZACIÓN POR PARTE DEL ARRENDATARIO DE UNA OPERACIÓN DE LEASE- BACK.

20 BIBLIOGRAFÍA CERVERA OLIVER, M.; GUTIERREZ, A. y ROMANO, J. (2008): Contbilidd Finncier (dptd l nuevo PGC). Centro de Estudios Finncieros. Mdrid. OMEÑACA, J. (2008): Guí Práctic de Adptción. Del PGC de 1990 l Nuevo Pln Generl de Contbilidd y l PGC Pymes. Deusto. Brcelon. ALONSO PÉREZ, A. y POUSA SOTO, R. (2007): Csos Prácticos del Nuevo Pln Generl de Contbilidd. Centro de Estudios Finncieros. Mdrid. 3ª edición. PROFESORES DEL CEF (2007): Mnul del Nuevo Pln Generl de Contbilidd. Centro de Estudios Finncieros. Mdrid. 39/38