En primer lugar se logra respetar el principio de neutralidad. 1. Consumos efectivos de bienes o servicios sin pago de IVA

Transcripción

1 CONSIDERACIONES GENERALES Ls artícul 9.1º y 12 de la LIVA cnsideran peracines asimiladas a las entregas de bienes prestacines de servicis, respectivamente, ls autcnsums. Hay ds clases de autcnsums: 1. El autcnsum de bienes 2. El autcnsum de servicis FINALIDAD DE GRAVAR EL AUTOCONSUMO Gravar el autcnsum tiene tres finalidades: En primer lugar se lgra respetar el principi de neutralidad. En segund términ se garantizar la igualdad de trat entre el sujet pasiv que acepta un bien que presta un servici para fines privads para ls de su persnal, y el cnsumidr final que adquiere un bien u btiene un servici del citad sujet pasiv. En últim lugar se intentan evitar: 1. Cnsums efectivs de bienes servicis sin pag de IVA 2. Evitar deduccines de IVA que n se crrespnden cn el destin us real de ls bienes CONCEPTO Y CLASES DE AUTOCONSUMO La ley n recge cncept de autcnsum sin que pta pr enumerar que peracines han de ser calificadas cm autcnsums.. Hay ds clases de autcnsum: El autcnsum de bienes Y el autcnsum de servicis

2 Se realiza un autcnsum de bienes cuand una empresa emplea bienes servicis prducids pr ella en su prces prductiv, y también cuand el empresari utiliza bienes servicis prducids en su empresa para su us cnsum privad, para dispner gratuitamente de ells a favr de tercers. Hay ds clases: el autcnsum de bienes extern y el autcnsum de bienes intern El autcnsum de bienes extern supne que ls bienes salen fuera del patrimni empresarial prfesinal, sin cntraprestación: 1. Pr transferencia al patrimni cnsum particular del sujet pasiv. 2. Pr transferencia gratuita a tercers Ns centrarems en el primer de ls supuests, es decir, en la transferencia de bienes crprales del patrimni empresarial al patrimni persnal del sujet pasiv a su cnsum particular Este supuest únicamente se prduce en el cas de empresaris prfesinales persnas físicas, que es dnde puede haber cnfusión de patrimnis dentr del mism titular cnsum pr el prpi sujet pasiv Este supuest de autcnsum tiene pr bjet exclusivamente bienes crprales, pues en el cas de transferencia de bienes n crprales se gravará cm autcnsum de servicis. Ls bienes deben transferirse de frma definitiva, bien prque se integren en el patrimni persnal del sujet pasiv, bien prque este ls destine al cnsum. Si sól se prduce un us tempral del bien para fines particulares estarems ante un supuest de autcnsum de servicis. Finalmente debems destacar que el sujet ha debid deducir previamente, en la adquisición prducción del bien, las cutas sprtadas de ls bienes que ahra se transfieren a su patrimni persnal. Así en el cas de n haber pdid deducir las cutas que sprtó en la adquisición del bien se entenderá que n hay autcnsum.

3 El segund supuest de autcnsum de bienes extern se realiza pr la transmisión a tercers de bienes empresariales prfesinales, a títul gratuit En este supuest el empresari puede ser tant una sciedad, cm una persna física una entidad sin persnalidad jurídica. El fin del gravamen es evitar que el cnsum efectuad pr un tercer n se grave, cm cnsecuencia de la decisión del sujet pasiv de transmitirl gratuitamente. Se prduce este autcnsum tant si se transfieren gratuitamente prducts de la actividad cm elements afects a la misma. Las Ntas características del mism sn tres: 1. Gratuidad. 2. Ls bienes que se entregan tienen que estar afects a la actividad empresarial prfesinal del sujet pasiv. 3. El empresari tiene que haber deducid el IVA de ls bienes que se entregan. En cuant a la gratuidad ns pdems cuestinar si se incluyen dentr del autcnsum aquellas entregas de bienes cuy preci es excesivamente baj. Debems cntestar que n se pueden cnsiderar autcnsum estas peracines, pues en ellas se paga una cntraprestación real aunque esta sea inferir al preci del bien entregad, y el autcnsum sól se aplica en peracines realizadas a títul gratuit, es decir, sin cntraprestación alguna. En segund lugar ls bienes que se entregan tienen que estar afects a la actividad ecnómica, pues en tr cas estaría transmitiend bienes que pertenecen a su patrimni persnal a actividades n sujetas al impuest. Qué pasa cn ls bienes parcialmente afects? Habrá que distinguir entre la parte afecta y la n afecta, según la prprción de us empresarial privad que se tuviera en el añ de adquisición del bien. Sól la transmisión de la parte afecta se cnsideraría autcnsum. Finalmente la tercera característica supne que las cutas sprtadas en la adquisición del bien se han tenid que deducir.

4 Así se cnsiderarán peracines n sujetas ls autcnsums de bienes siempre que n se hubiese atribuid al sujet pasiv el derech a deducir ttal parcialmente el impuest sprtad cn casión de la adquisición imprtación de ls bienes. N se cnsiderarán autcnsums: Las entregas gratuitas de muestras de mercancías sin valr cmercial estimable, cn fines de prmción de las actividades empresariales prfesinales. Las entregas sin cntraprestación de impress u bjets de carácter publicitari. En cuant a ls supuests de autcnsums de bienes interns, sn aquells que n trascienden al exterir de la unidad ecnómica. La ley señala ds supuests: 1. Cuand un bien, sin salir del patrimni empresarial, se afecta dentr de él a actividades que trgan un derech de deducción distint que el crrespndiente a la actividad a la que inicialmente se afectó el bien y, en virtud de la cual, se efectú dicha deducción. 2. Cuand cnstruid el bien pr la prpia empresa, se afecta a la misma cm bien de inversión, evitand el gravamen que hubiera sprtad de haberse adquirid a tercers En primer lugar, se cnsiderará autcnsum el cambi de afectación de un bien crpral desde un sectr diferenciad a tr de la actividad empresarial prfesinal del sujet pasiv, independientemente de la naturaleza del bien crpral que se afecte a tr sectr. Este supuest únicamente se prduce en aquellas empresas que realicen simultáneamente actividades cuy derech de deducción es distint, bien prque: 1. Siend actividades diferenciadas tienen atribuid distint derech a deducir. 2. prque ejerciend una sla actividad en ella se realicen simultáneamente peracines actividades n diferenciadas, unas exentas y tras n, cn aplicación de la regla de prrrata general.

5 Debems cuestinarns Cuánd se entiende que existen sectres diferenciads dentr de una actividad ecnómica? Debems distinguir de un lad ls Sectres que se diferencian pr ley, y trs sectres diferenciads A. Sectres diferenciads ex lege La realización de cada una de las actividades cnstituirá un sectr diferenciad distint. Sn sectres diferenciads pr ley ls siguientes: Primer, las actividades acgidas a ls regímenes especiales simplificad, de la agricultura, ganadería y pesca, de las peracines de r de inversión del recarg de equivalencia. Segund, las peracines de arrendamient financier recgidas en la Dispsición Adicinal 7ª de a Ley 26/1988. Y en últim términ las peracines de cesión de crédits préstams, cn excepción de las realizadas en el marc de un cntrat de factring. B. Otrs sectres diferenciads Fuera de ls sectres diferenciads delimitads directamente pr la ley, se entenderá que las actividades realizadas pr un sujet pasiv cnstituyen sectres diferenciads cuand se cumplan ds requisits: Primer, Que dichas actividades sean distintas, entendiéndse que l serán aquellas que tengan asignads grups diferentes en la CNAE. Y segund, que el régimen de deducción sea distint. Tal circunstancia se prduce si ls prcentajes de deducción que resultarían aplicables en la actividad actividades distintas de la principal, según las reglas de prrrata, difieren en más de 50 punts prcentuales del crrespndiente a la actividad principal. Se entiende pr actividad principal aquella en la que se hubiese realizad un mayr vlumen de peracines durante el añ inmediat anterir.

6 En últim términ debems destacar las excepcines a la aplicación del autcnsum pr cambi de afectación de un bien Así debems afirmar que n se aplicará el autcnsum en ls siguientes supuests: 1. Cuand pr una mdificación en la nrmativa vigente, una determinada actividad ecnómica pase bligatriamente a frmar parte de un sectr diferenciad distint de aquel en el que venía estand integrada cn anteriridad. 2. Cuand el régimen de tributación aplicable a una determinada actividad ecnómica cambie del régimen general al régimen especial simplificad, al de agricultura, ganadería y pesca, al del recarg de equivalencia al de las peracines cn r de inversión, viceversa, inclus en el cas de que tal cambi sea cnsecuencia del ejercici del derech de pción. Ahra bien debems precisar que la n aplicación de la regla del autcnsum se entiende sin perjuici de la bligación de: 1. Regularizar las deduccines. 2. Rectificar las deduccines practicadas pr la adquisición imprtación de ls bienes crrientes y ls servicis que n hayan sid utilizads cn anteriridad al cambi del régimen de tributación, cuand el destin real de dichs bienes y servicis es distint del destin previsible de ls misms. 3. Realizar ls ajustes que deben efectuarse en cas de cmienz cese en la aplicación de ls regímenes especiales de la agricultura, ganadería y pesca y del recarg de equivalencia.

7 2. BIENES DEL CIRCULANTE QUE SE AFECTAN COMO BIENES DE INVERSIÓN El segund de ls supuests de autcnsum de bienes intern se prduce cuand ls bienes del circulante pasan a tener la cnsideración de bienes de inversión. Se cnsideran bienes de inversión ls bienes crprales, muebles semvientes inmuebles que, pr su naturaleza y función, estén nrmalmente destinads a ser utilizads pr un perid de tiemp superir a un añ cm instruments de trabaj medis de expltación, sin que tengan este carácter: Ls accesris y piezas de recambi adquirids para la reparación de ls bienes de inversión utilizads pr el sujet pasiv. Las ejecucines de bra para la reparación de trs bienes de inversión. Ls envases y embalajes, aunque sean susceptibles de reutilización. Las rpas utilizadas para el trabaj pr ls sujets pasivs el persnal dependiente. Cualquier tr bien cuy valr de adquisición sea inferir a 3.005,06. En este cas el cambi de afectación ha de prducirse en la prpia actividad dentr de un sectr diferenciad determinad. Ls autcnsums sól se riginan si la utilización final del bien n permite la deducción ttal; pues si tuviese derech a la deducción ttal de la cuta autrrepercutida el resultad sería el mism que si n se gravase el autcnsum, pr l que la ley n cnsidera esta peración. Cuand el sujet pasiv en la adquisición prducción de ls bienes n generase en su integridad el derech a la deducción de las cutas sprtadas, en el mment de efectuarse el autcnsum el sujet pasiv pdrá efectuar un ajuste, de frma tal que se deduzca el prcentaje que n pud deducir en el mment de la adquisición prducción, cn el fin de evitar la sbreimpsición que pdría generarse cm cnsecuencia del autcnsum. En trn al autcnsum sbrevenid, también denminad autcnsum retractiv, debems cmenzar afirmand que el mism se prduce en aquells supuests en ls que el sujet pasiv transfrma el bien de circulante en bien de inversión, y psterirmente durante el perid de regularización de éste, l afecta a alguna de las situacines que a cntinuación señalarems.

8 En relación cn el mism, destaca el legisladr que n se entenderá atribuid el derech a deducir íntegramente las cutas del impuest que hubiesen sprtad ls sujets pasivs al adquirir bienes de idéntica naturaleza cuand, cn psteriridad a su puesta en funcinamient y durante el perid de regularización de las deduccines, se dé algun de ls siguientes supuests: 1. Al bien de inversión se le dé un destin que limita excluye la deducción de las cutas sprtadas pr dich bien. 2. El bien de inversión se destine a una actividad que n rigina el derech a la deducción del IVA. 3. El bien de inversión se transmita después cn exención limitada. 4. En aquells supuests en ls que después del cambi de afectación, y dentr del perid de regularización, el empresari tenga que aplicar la regla de prrrata en las actividades a las que dichs bienes están afects. Cuánd se prduce el deveng del autcnsum de bienes? En el cas del autcnsum extern, el deveng se prduce en el mment de la transferencia gratuita del bien del patrimni empresarial a tr patrimni. En el autcnsum intern el deveng se prduce, bien en el mment del cambi de afectación, bien en un mment psterir en el cas del autcnsum sbrevenid. En el cas de bienes del circulante que se destinen después a bienes de inversión en la misma actividad, es decir en el cas del autcnsum sbrevenid, el impuest se devenga en ls siguientes mments: En el cas de que al bien de inversión se le dé un us que limite excluya la deducción de las cutas sprtadas pr dich bien, se prducirá el deveng cuand se realice el cambi de us del bien. Si el bien se destina a una actividad que n rigina derech a deducción, se devengará el últim día del añ en el que se empieza a destinar el bien a la misma. Si el bien se destina después a una entrega exenta cn exención limitada, se devengará cuand se prduzca tal transmisión exenta de IVA. En el cas de que el empresari empiece a usar la regla de prrrata en las actividades a las que están afects ls bienes, se devengará el últim día del añ en el que se tenga que empezar a utilizar la regla de prrrata.

9 Cóm se calcula la base impnible del autcnsum de bienes? Sn tres las reglas establecidas en la LIVA para valrar las peracines de autcnsum de bienes estableciéndse asimism una regla especial para ls autcnsums sbrevenids: 1. Cuand el bien bjet de autcnsum n se ha smetid a prces algun de fabricación, elabración transfrmación pr parte del sujet pasiv, la base impnible vendrá cnstituida pr el cste de adquisición. 2. En el supuest de autcnsum de bienes cuy valr haya experimentad alteracines, bien prque se haya depreciad prque se haya revalrizad, la base impnible cnsistirá en el valr de ls bienes en el mment en el que se efectúa la entrega. 3. Si ls bienes han sid smetids a prcess de elabración transfrmación, la base impnible se determina pr referencia al cste de btención de dichs bienes, es decir al cste de adquisición habrá que sumarle el cste que le supne al empresari añadir valr al bien. 4. En el cas de ls autcnsums sbrevenids, la base impnible se calcula sbre el valr de cste del bien en el mment de la trasferencia cambi de afectación del bien, y n en el mment en el que se prducen las circunstancias limitativas de la deducción. En cuant a ls supuests de autcnsum de servicis: El legisladr pta pr smeter a gravamen únicamente el autcnsum extern de servicis. Se recgen en la LIVA tres supuests: 1. Las transferencias de bienes y derechs del patrimni empresarial prfesinal al patrimni persnal, que n se cnsideren autcnsum de bienes. 2. La utilización para fines particulares del sujet pasiv, en general para fines ajens a la actividad ecnómica, de un bien del patrimni empresarial que permanece integrad en el mism, es decir, n media transmisión del bien a tr patrimni. 3. Las demás prestacines de servicis efectuadas a títul gratuit, siempre que n se incluyan en ls apartads anterires, y que las mismas se realicen para fines ajens a ls de la actividad empresarial prfesinal.

10 En relación cn el primer de ls supuests alude a las transferencias de bienes y derechs del patrimni empresarial prfesinal al patrimni persnal debems afirmar que: Se incluyen en este supuest las transferencias hacia el patrimni persnal del sujet pasiv que tengan pr bjet bienes incrprales derechs sbre bienes inmuebles y sbre bienes muebles, en general, siempre que n se cnsideren autcnsum de bienes. Además será necesari que estas transferencias supngan una desafectación definitiva de ls bienes de la actividad sujeta al impuest, para hacer de ells un us particular persnal. El segund de ls supuests de autcnsum de servicis es la utilización para fines particulares del sujet pasiv, en general para fines ajens a la actividad ecnómica, de un bien del patrimni empresarial que permanece integrad en el mism. Esta mdalidad n implica transferencia alguna del bien bjet de la peración, sin una mera aplicación utilización del mism para fines persnales del sujet pasiv, para fines ajens a la actividad ecnómica. En últim términ se alude pr el legisladr a las demás prestacines de servicis efectuadas a títul gratuit, siempre que n se incluyan en ls apartads anterires, y que las mismas se realicen para fines ajens a ls de la actividad empresarial prfesinal Este supuest se establece pr parte del TEAC que actúa cm cláusula de cierre de ls ds supuests anterires, incluyéndse aquellas situacines que n hayan pdid ubicarse dentr de ests. Se encuadran en este cas las típicas prestacines de servicis efectuadas pr prfesinales a títul gratuit.

11 Se cnsideran autcnsums de servicis n sujets: Ls autcnsums de servicis recgids en el primer y segund grup, cuand el sujet pasiv n se hubiese atribuid el derech a la deducción ttal parcial del IVA sprtad. Ls autcnsums de servicis del tercer grup, cuand el sujet pasiv se limite a prestar el mism servici recibid de tercers y n hubiera pdid deducir el IVA sprtad en su recepción. Aquellas prestacines de servicis efectuadas a títul gratuit y recgidas en el tercer grup, que resulten bligatrias para el sujet pasiv en virtud de nrmas jurídicas cnvenis clectivs. Aquellas prestacines gratuitas de servicis de demstración cn fines de prmción de la actividad. El deveng del autcnsum de servicis, se prducirá en el mism mment en el que se entienda realizada la prestación del servici. Finalmente debems destacar que se cnsidera cm base impnible del autcnsum de servicis, el cste de la prestación de ls servicis incluida, en su cas, la amrtización de ls bienes cedids.